Создаем консолидированную группу

Руководство холдинга приняло решение в 2013-2015 годах сэкономить на налоге на прибыль, создав консолидированную группу налогоплательщиков. Предполагается, что головная компания будет ответственным налогоплательщиком группы. Разберемся, какие условия нужно соблюсти и что нужно сделать, чтобы создать консолидированную группу.

Возможность создавать консолидированные группы налогоплательщиков у российских компаний появилась с 2012 года, после того как Налоговый кодекс пополнился главой 3.1 (введена Федеральным законом от 16.11.2011 № 321-ФЗ).

Консолидированной группой налого­плательщиков (далее – КГН) признается объединение плательщиков налога на прибыль, созданное (ст. 25.1 НК РФ):

• без образования юридического лица;
• на принципе добровольного участия;
• на основе договора о создании КГН;
• в соответствии с нормами НК РФ;
• в целях исчисления и уплаты налога на прибыль исходя из совокупного финансового результата участников.

Просто Не упустите

Чтобы уплачивать налог на прибыль по консолидированной группе в 2013 году, нужно до 30 октября 2012 года подать в налоговый орган документы для регистрации договора о создании консолидированной группы (п. 6 ст. 25.3 НК РФ).

Условия создания КГН

Все ограничения по созданию группы, предусмотренные ст. 25.2 НК РФ, можно разделить на два вида: индивидуальные (для каждого участника в отдельности) и групповые (накладываемые на всю группу в совокупности).

Индивидуальные условия. Они приведены в пп. 1-3 ст. 25.2 НК РФ. Итак, каждый участник потенциальной КГН:

• должен быть российской организацией;
• должен участвовать (непосредственно и (или) косвенно) в уставном капитале других участников, либо иметь в своем уставном капитале долю других участников группы. Причем доля участия должна быть не менее 90 процентов. Порядок определения доли участия одной организации в другой установлен ст. 105.2 НК РФ;
• не должен находиться в процессе реорганизации или ликвидации. Выполнение этого условия можно подтвердить выпиской из Единого государственного реестра юридических лиц (письмо Минфина России от 21.12.2011 № 03-03­10/120);
• в отношении участника не должно быть возбуждено производство по делу о несостоятельности (банкротстве);
• должен иметь размер чистых активов (рассчитываются на основании бухгалтерской отчетности на ближайшую отчетную дату), превышающий размер уставного капитала.

Групповые условия. Если документы для создания КГН подаются в 2012 году, то все участники КГН должны отвечать таким условиям (п. 5 ст. 25.2 НК РФ):

• совокупная сумма НДС, акцизов, НДПИ и налога на прибыль, уплаченная в течение 2011 года всеми участниками (см. пояснения ниже), без учета сумм налогов, уплаченных в связи с перемещением товаров через таможенную границу Таможенного союза, должна составлять не менее 10 млрд руб.;
• суммарный объем выручки и прочих доходов по данным отчетов о прибылях и убытках за 2011 год должен составлять не менее 100 млрд руб.;

Просто ИМЕЙТЕ В ВИДУ

Условия участия в КГН должны соблюдаться каждым участником группы не только на момент ее регистрации, но и на протяжении всего срока действия договора о создании группы (ст. 25.2 НК РФ, письмо Минфина России от 16.12.2011 № 03-03-10/118).

• совокупная стоимость активов по данным балансов участников на 31декабря 2011 года должна составлять не менее 300 млрд руб.

Как считать совокупную сумму налогов

При формировании совокупной суммы налогов для целей формирования КГН можно использовать позицию ФНС России из письма от 29.12.2011 № АС-4-3/22569. По мнению налогового ведомства, с учетом нормы п. 3 ст. 45 НК РФ в сумму уплаченных налогов включаются:

• поступления денежных средств в уплату НДС, акцизов, налога на прибыль организаций и НДПИ по расчетным документам, в которых показатель «Дата списания со счета плательщика» (поле 71) относится к календарному году, предшествующему году представления документов для регистрации группы. Речь идет о суммах, зачисленных на соответствующие счета органов Федерального казначейства. Данные поступления учитываются независимо от того, относится ли уплаченный налог к категории излишне уплаченных или излишне взысканных;
• суммы иных налогов, зачтенные согласно ст. 78, 79 НК РФ в счет уплаты НДС, акцизов, налога на прибыль организаций и НДПИ, по которым дата принятия решения о зачете приходится на соответствующий календарный год;
• суммы входных НДС и акцизов, зачтенные согласно ст. 176, 176.1, 203 НК РФ в счет уплаты НДС, акцизов, налога на прибыль организаций и НДПИ, по которым дата принятия решения о зачете приходится на вышеуказанный период.

Не участвуют в расчете:

• излишне уплаченные или излишне взысканные суммы НДС, акцизов, налога на прибыль организаций и НДПИ, в отношении которых налоговым органом согласно ст. 78, 79 НК РФ принято решение о возврате или зачете в счет погашения задолженности по иным налогам (сборам);
• суммы НДС и акцизов, которые подлежат возмещению и в отношении которых налоговым органом согласно ст. 176, 176.1 и 203 НК РФ принято решение о возврате.

Кто не может входить в КГН

Независимо от выполнения вышеперечисленных условий в КГН не могут входить (п. 6 ст. 25.2 НК РФ):

• резиденты особых экономических зон;
• компании, не являющиеся плательщиками налога на прибыль;
• пользователи специальных налоговых режимов;
• те, кто осуществляет образовательную или медицинскую деятельность применяющие в связи с этим нулевую ставку по налогу на прибыль;
• участники другой КГН;
• клиринговые организации.

Банки, страховые компании, негосударственные пенсионные фонды и профессиональные участники рынка ценных бумаг могут консолидироваться только с подобными компаниями. Например, страховая компания может входить в КГН, которую составляют исключительно страховые компании.

В письме ФНС России от 29.12.2011 № АС-4-3-22569 перечислены контроль­ные мероприятия по проверке участников КГН на предмет возможности входить в группу. Так, на основании сведений из ЕГРЮЛ, а также сведений, размещенных на официальных интернет-сайтах ЦБ РФ и Федеральной службы по финансовым рынкам, налоговики проверят наличие у компании соответствующей лицензии. При необходимости налоговый орган может направить запрос. А принадлежность участника КГН к особой экономической зоне проверят с помощью информации, размещенной на сайте Минэкономразвития.

Ответственный участник

Компания, на которую в соответствии с договором о создании КГН возложены обязанности по исчислению и уплате налога на прибыль по группе, признается ответственным участником КГН (п. 3 ст. 25.3 НК РФ). Желающие объединиться в КГН заранее, до составления договора, должны определить, кто будет ответственным.

Ответственный участник действует от имени КГН, является уполномоченным представителем ее участников на основании закона, исполняет права и обязанности группы как налогоплательщика, в том числе по уплате налога, подаче налоговой отчетности, взаимодействию с налоговы­ми органами при проведении проверок. При этом за другими участниками сохраняется право самостоятельно участвовать в процедуре налоговой проверки, представлять документы в налоговые органы по их запросам, обжаловать вынесенные по итогам проверок решения. Отдельно предусматривается, что ряд полномочий в отношении деятельности группы ответственный участник несет и после прекращения договора о консолидации (ст. 25.5 НК РФ).

Просто ВАЖНО ЗНАТЬ

Консолидированная группа налогоплательщиков создается не менее чем на два налоговых периода по налогу на при­быль организаций (п. 7 ст. 25.2 НК РФ).

Договор о создании КГН

Если компании отвечают всем указанным выше условиям, можно заключать договор о создании КГН (п. 1 ст. 25.3 НК РФ). К правоотношениям по договору применяется НК РФ, а в неурегулированной части – ГК РФ. В случае несоответствия законодательству договор может быть оспорен заинтересованными сторонами либо налоговым органом (п. 3 ст. 25.3 НК РФ).

Существенные условия договора. Согласно п. 2 ст. 25.3 НК РФ таковыми являются:

• предмет договора (о создании консолидированной группы налогопла­тельщиков);
• перечень и реквизиты участников;
• наименование компании – ответственного участника;
• перечень полномочий, передаваемых ответственному участнику;
• порядок и сроки исполнения ответственным участником и другими участниками обязанностей и осуществления прав, не предусмотренных НК РФ, ответственность за невыполнение установленных обязанностей;
• исчисляемый в календарных годах срок, на который создается КГН, либо указание на отсутствие определенного срока, на который создается эта группа;
• показатели, необходимые для определения налоговой базы и уплаты налога на прибыль по каждому участнику с учетом особенностей, предусмотренных ст. 288 НК РФ.

Другие важные условия договора.

ФНС России в своем письме от 29.12.2011 № ЕД-4-3/22492 настаивает, что в договоре о создании КГН также должно быть следующее:

• порядок и сроки предоставления ответственным участником другим участникам группы сведений, необходимых для исчисления и уплаты налога на прибыль, составления налоговых деклараций при прекращении действия КГН или при выходе из группы (подп. 4 п. 3 ст. 25.5 НК РФ);
• размер регрессного требования участников, уплативших налог на при­быль за ответственного участника, и порядок приобретения такого права в случае неисполнения ответственным участником обязанностей по уплате налога (п. 6 ст. 25.5 НК РФ);
• сроки предоставления участниками группы ответственному участнику данных налогового учета, необходимых для исчисления консолидированной налоговой базы (п. 4 ст. 312.2 НК РФ).
• критерии распределения прибыли между обособленными подразделениями. То есть помимо обязательного критерия остаточной стоимости амортизируемого имущества нужно сделать выбор между двумя критериями – численностью работников и расходами на оплату труда (п. 6 ст. 288 НК РФ).

А по мнению финансового ведомства, в договоре должны быть еще определены порядок и сроки взаиморасчетов между участниками по поводу уплаты налога на прибыль (письмо Минфина России от 27.02.2012 № 03-03-06/1/102).

ПОНЯТНО, ЧТО…

… в договоре о создании КГН имеет смысл зафиксировать также выбранный участниками способ исчисления и уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль, установленный ст. 286 НК РФ (письмо ФНС России от 29.12.2011 № ЕД-4-3/22492).

Регистрация договора

Договор о создании КГН регистрируют в налоговом органе по месту постановки на учет ответственного участника. Что представлять в инспекцию. Для регистрации необходимо предоставить в налоговый орган такие документы:

• заявление о регистрации, подписан­ное всеми участниками группы (подп. 1 п. 6 ст. 25.3 НК РФ), оно составляется в свободной форме (письмо Минфина России от 02.03.2012 № 03-03-06/4/15);
• два экземпляра договора о создании КГН (подп. 2 п. 6 ст. 25.3 НК РФ);
• документы, подтверждающие выпол­нение требований к участникам КГН (бухгалтерские балансы, отчеты о прибылях и убытках за предшествующий календарный год каждого из участников группы, а также копии платежных поручений на уплату налога на прибыль, НДС, акцизов и НДПИ) (подп. 3 п. 6 ст. 25.3 НК РФ);
• документы, подтверждающие полномочия подписывающих договор (подп. 4 п. 6 ст. 25.3 НК РФ).

По мнению финансового ведомства, пакет документов должен быть сформирован с разделением по каждому участнику группы.

При этом копии платежных поручений на уплату НДС, акцизов, налога на прибыль и НДПИ, а также копии решений налогового органа о проведении зачета по перечисленным налогам следует упорядочить по датам (письма Минфина России от 02.03.2012 № 03-03-06/4/15, ФНС России от 21.03.2012 № ЕД-4-3/4756).

Чего ожидать от инспекции. В течение месяца со дня представления документов налоговый орган должен либо зарегистрировать договор, либо отказать в регистрации. Отказ допускается только в определенных налоговым законода­тельством случаях, причем он должен быть мотивированным (пп. 8, 11 ст. 25.3 НК РФ). Решение об отказе в регистра­ции инспекция должна передать компа­нии в течение пяти рабочих дней (п. 13 ст. 25.3 НК РФ).

Если были допущены какие-то нарушения, но затем их устранили, то ответственный участник имеет право повторно подать документы для регистрации договора, если срок для подачи не истек.

В течение пяти рабочих дней с даты регистрации инспекция обязана выдать ответственному участнику один экземпляр договора о создании КГН с отметкой о его регистрации (п. 9 ст. 25.3 НК РФ).