Часть IДоступна такжеанглийская версия статьи

US GAAP: Перевод отчетности в иностранной валюте
Опубликовано: 16 сентября 2005

Временные разницы, вытекающие из так называемых корректировок «Push-Down»

Согласно Statement 52 FASB если бизнес-комбинация учитывается как операция по покупке компании, то записанные на дату покупки значения приобретенных активов и принятых обязательств (включая гудвилл), должны быть переведены так, как будто связанные с покупкой корректирующие проводки были внесены непосредственно в учетные записи иностранной дочерней компании. Аналогичная процедура применяется в случае инвестиций в иностранные компании, учитываемых по методу собственности – equity method.

Корректировки к цене покупки за исключением не облагаемого налогом гудвилла, отнесенные к активам и обязательствам иностранной компании, порождают согласно Statement 109 временные разницы поскольку такие распределения как правило не приводят к корректировкам иностранных налоговых баз по активам и обязательствам. Эти временные разницы возникают в том случае, если иностранное юридическое лицо использует в качестве своей функциональной валюты доллары США или другую иностранную валюту.

Пример применения этих двух требований:

Предположим что на 31 декабря 1991 года одна крупная американская компания купила иностранную дочернюю компанию с nревышением балансовой стоимости компании и налоговой базы на $100,000. Обменный курс второй валюты FC2 = $1.00. На дату покупки справедливая стоимость земли, зданий и сооружений иностранной компании превысила их балансовую стоимость на $75,000. Превышение цены покупки над справедливой стоимостью приобретенных активов ($25,000) было отнесено на гудвилл. Теперь предположим, что: a) иностранная валюта – функциональная валюта, b) прибыль иностранных дочерних предприятий постоянно реинвестируется, c) амортизационные расходы – несущественные, и d) корректировки в отношении покупки отражаются только для целей консолидации и не вносятся в учетные записи иностранного юридического лица.

Сумма корректировок цены покупки – $100,000 переводится в иностранную валюту и проводится на дочернюю компанию в день приобретения этой компании следующим образом:

Название актива Сумма в $ Эквивалент обменного курса Иностранная валюта
Земля, здания и сооружения $ 75,000 FC2=$1.00 FC150,000
Гудвилл $ 25,000 FC2=$1.00 FC50,000
Часть капитала, подлежащая переводу Не определена - Не определена
Всего $ 100,000 - FC200,000

Отсроченные налоги покрываются временной разницей FC150,000, соответствующей земле, зданиям и сооружениям при действующей налоговой ставке иностранного юридического лица 40% равной для данного примера FC60,000. Эта сумма записывается на гудвилл и затем переводится в доллары США по текущему курсу следующим образом:

Название актива Иностранная валюта Обменный курс Долларовый эквивалент
Обязательства по отсроченным налогам (FC60,000) FC2=$1.00 $ (30,000)
Гудвилл FC60,000 FC2=$1.00 $ 30,000

Переведенные суммы на конец 1992 года, когда иностранная валюта увеличилась в стоимости с FC2 = $1.00 до FC1.6 = $1.00, выглядят следующим образом:

Название актива Иностранная валюта Обменный курс Долларовый эквивалент
Земля, здания и сооружения FC150,000 FC1.6=$1.00 $ 93,750
Гудвилл 110,000 FC1.6=$1.00 68,750
Обязательства по отсроченным налогам (60,000) FC1.6=$1.00 (37,500)
Часть капитала, подлежащая переводу Не определена - 25,000
Всего FC200,000 - $ 100,000

Отсроченные налоги в размере FC60,000 продолжают покрываться за счет временной разницы, соответствующей земле, зданиям и сооружениям.

APB Opinion 23: Исключение для операций в иностранной валюте

Согласно APB Opinion 23 существует предположение, что вся нераспределенная (иностранная) прибыль компании должна быть переведена на материнскую компанию, если отсутствуют веские доводы относительно того, что эта прибыль будет постоянно реинвестироваться или что эта прибыль будет распределена на не облагаемую налогом ликвидацию компании. Если веские доводы в поддержку APB Opinion 23 существуют, отсроченные налоги не покрываются деньгами, подлежащими оплате в долларах США после репатриации прибыли в иностранной валюте. Однако отсроченные налоги покрываются прибылью, которая не считается постоянно реинвестируемой. Например, даже если нераспределенная прибыль иностранного юридического лица постоянно реинвестируется, отсроченные налоги покрываются частично за счет текущей прибыли, которая будет репатриирована.

Распределение отсроченных налогов по корректировкам при переводе валют

Дочерние и аффилированные компании крупной американской компании, использующие иностранную валюту в качестве функциональной, показывают эти корректировки в отдельной секции раздела «Акционерный капитал». Если прибыль дочерней компании постоянно реинвестируется, отсроченные налоги не должны покрываться временными разницами. Для той части прибыли в иностранной валюте, которая не считается постоянно реинвестируемой, необходимо уплатить подоходный налог. Кроме того, подоходный налог, относящийся к корректировкам при переводе, должен быть начислен на то, что отражено в вышеупомянутой секции раздела «Акционерный капитал». Такие вычисления являются сложными и варьируются в зависимости от определенных факторов и обстоятельств.

Следующие примеры показывают распределение подоходных налогов по «переводной» компоненте акционерного капитала в том случае, когда прибыль постоянно не реинвестируется:

Пример 1. Предположим, что иностранное дочернее предприятие материнской американской компании имеет чистые активы в размере FC13,000 and FC15,000 на 31 декабря 1991 и 1992 годов соответственно. На протяжении 1992 года иностранная валюта обесценилась с FC1 = $1.00 до FC1 = $0.80. Также предположим, что отсроченные подоходные налоги в 1991 году и предшествующие годы не покрывались, потому что прибыль от деятельности за рубежом считалась постоянно реинвестированной. В 1992 году было принято решение перевести всю прибыль иностранных юридических лиц в США в течение нескольких последующих лет. Материнская компания начисляет обязательство по отсроченным налогам как дополнительные налоги, которые подлежат выплате в США, при условии, что вся прибыль будет репатриирована. В этом примере дополнительная налоговая ставка американской материнской компании без учета иностранных налоговых кредитов принимается равной 10%. Отсроченные налоги также указываются в «переводной» секции капитала. Для этого примера налоговая ставка принимается равной 34%, поскольку в иностранном налоговом законодательстве, относящемся к корректировкам перевода в доллары США, нет снижающих кредитов. Отсроченные налоги на 31 декабря 1992 года вычисляются следующим образом:

Название Иностранная валюта Обменный курс Долларовый эквивалент Отсроченные налоги
Обыкновенные акции FC10.000 FC1==$1.00 $ 10,000 -
Не переведенная прибыль 3,000 FC1==$1.00 3,000 (300)
Чистые активы на 31 декабря 1991 13,000 - 13,000 -
Прибыль на 1992 год 2,000 FC1=$0.90 1,800 (180)
Переводная компонента капитала, относящаяся к:
Обыкновенным акциям - См. (1) (2,000) -
Не переведенной прибыли - См. (2) (800) 272
Чистым активам на 31 декабря 1992 FC15.000 FC1 = $0.80 $ 12,000 (208)

(1) FC10,000 X ($1.00-$.80)

(2) FC3,000 x ($1.00-$.80) + FC2,000 x ($.90-$.80)

Чистые отсроченные налоги в 1992 году составляют $208. Для целей финансовой отчетности $480 расходов относятся в Отчет о прибылях и убытках и $272 выигрыша по налогам относятся в «переводной» компонент капитала.

Пример 2. Предположим что условия такие же как и в Примере 1, за исключением того, что иностранная валюта увеличилась в стоимости с FC1 = $1.00 до FC1 = $1.20.

Название Иностранная валюта Обменный курс Долларовый эквивалент Отсроченные налоги
Обыкновенные акции FC10.000 FC1==$1.00 $ 10,000 -
Не переведенная прибыль 3,000 FC1==$1.00 3,000 (300)
Чистые активы на 31 декабря 1991 13,000 - 13,000 -
Прибыль на 1992 год 2,000 FC1=$1.10 2,200 (220)
Переводная компонента капитала, относящаяся к:
Обыкновенным акциям - - 2,000 -
Не переведенной прибыли - - 800 (272)
Чистым активам на 31 декабря 1992 FC15.000 FC1 = $1.20 $ 18,000 (792)

Чистые отсроченные налоги в 1992 году составляют $792. Для целей финансовой отчетности $520 расходов относятся в Отчет о прибылях и убытках и $272 относятся в «переводной» компонент капитала.

В каждом из этих двух примеров согласно АРВ Opinion 23 первоначальные инвестиции в обыкновенные акции считаются постоянно реинвестируемыми. Таким образом, не обеспечивается дополнительный подоходный налог США и подоходные налоги не относятся на переводной компонент капитала, возникающий из-за курсовых разниц, относящихся к обыкновенным акциям.

Начисление дополнительных отсроченных подоходных налогов вместе с отнесением на переводную компоненту капитала может применяться, если вся инвестируемая сумма считалась перманентно реинвестированной. В случае Примера 1 вместо обязательства по отсроченным налогам в размере $208 имелся бы актив «Чистые отсроченные налоги» в размере $472 [(34% из $2,000 = $680) – $208], которые потребовал бы дальнейшей оценки в зависимости от возместимости в соответствии со Statement 109. В случае Примера 2 на переводную компоненту капитала будет записано дополнительное обязательство по отсроченным налогам в размере $680.

Прибыль и убытки при сделках по операциям хеджирования и переводу иностранных валют между компаниями в процессе долгосрочного финансирования разрешается учитывать в «переводной» компоненте капитала. Согласно Statement 52 любые подоходные налоги, относящиеся к прибылям и убыткам по таким сделкам, должны также быть распределены на «переводную» компоненту капитала.