Часть седьмая.

Сравнительный учет: US GAAP & Российский учет

Автор:
Опубликовано: 16 сентября 2005

3. Чисто «западные» начисления – 2.

3.3. Ещё одним активом, которым необходимо заняться, является дебиторская задолженность. Сами понимаете, насколько важно следить за своими должниками. Во-первых, просроченная задолженность – это деньги, вынутые из вашего оборота. Во-вторых, в условиях постоянного роста доллара на дебиторах Вы просто теряете на курсе. Отдав 1«000 руб. в долг при курсе 20 (т.е. $50) и получив те же самые 1»000 руб. при курсе 25 (т.е. $40) Вы просто дарите $10 ЦентроБанку, успевшему за это время напечатать бумажки и купить на них настоящие деньги! Наконец, чем больше дата просрочки по долгу, тем меньше шансов у Вас вернуть своё кровное назад. Чем больше просрочка – тем реже главбух Вашего должника оказывается на рабочем месте, тем чаще Вам начинает отвечать автоответчик.

Как бы то ни было, Вам необходимо чёткое осознание того, что часть Ваших долгов вряд ли к Вам вернётся и Вам необходимо минимизировать потери. Вам просто необходима оценка возможных убытков от списания дебиторки. И самое главное, Вам нужен строгий контроль за дебиторской задолженностью.

Под неё делается свой allowance – allowance for doubtful accounts (резерв по сомнительным долгам).

(«Ну, даёт! Неужто не знает, что этот резерв делается и у нас?»)

Конечно, в нашем русском учёте мы делаем резерв по сомнительным долгам. Вот только вопрос – вся ли дебиторская задолженность (в свете предыдущего повествования) была нами учтена? Как бы там ни было, советую сторнировать российский резерв по сомнительным долгам в наших таблицах (если Вы его начисляли и использовали) и сделать новое, валютное начисление этого резерва (тем более, что в российском учёте он начисляется несколько иначе).

Расчёт этого allowance'а делается двумя способами.

Способ первый. Вы знаете, что Петя должен Вам $10«000, полгода от него ни слуха ни духа. По информации из компетентных источников, он в полном дауне… В-общем, эти $10»000 вряд ли к Вам когда-нибудь вернутся. Но надежда ещё не потеряна. Вы знаете, что Вася ещё тот жучила, и из $5«000, что он должен Вам, может вернуться всё, а может и ничего. Короче, 50 на 50. Наконец, Вы знаете что Ваня – чёткий пацан, и его долг в $20»000 вернётся к Вам при любом раскладе.

Строим таблицу:

Наименование Сумма 0% потенциальных
потерь
50% потенциальных
потерь
100% потенциальных
потерь
Петя $10'000     $10'000
Вася $5'000   $5'000  
Ваня $20'000 $20'000    
ИТОГО: $35'000 $20'000 $5'000 $10'000

На основании таблицы (сами понимаете, что количество вась, петь и вань может быть значительно больше) делаем расчёт:

Наименование Сумма %% риска База резерва
0% потерь $20'000 0% $0
50% потерь $5'000 50% $2'500
100% потерь $10'000 100% $10'000
ИТОГО: $35'000 - $12'500

Таким образом, из Ваших дебиторских $35«000 потенциально потеряно $12»500.

Однако на практике, если у Вас солидное предприятие, сотни партнёров, тысячи счетов и десятки тысяч проводок, такой аналитический подход вряд ли применим.

В этом случае используется другой подход, основанный не на Вашей информации о покупателе, а на сроке просрочки по конкретным платежам. Строится отчёт, получивший название overdue (просрочки по платежам). Этот отчёт Вам построит любая западная система компьютерного учёта и ни одна российская (во всяком случае, я такого отчёта в российских бухгалтерских программах не видел. Там нет даже поля для даты уплаты по счёту!). Примерный вид этого отчёта приведён ниже.

Наим. Всего долг Текущий 0-30 дней
просрочки
30-60 дней
просрочки
60-90 дней
просрочки
90-120 дней
просрочки
120-150 дней
просрочки
150-180 дней
просрочки
>180 дней
просрочки
Комп.1 $100 $90 $10            
Комп.2 $1'200 $750   $50 $300   $100    
Комп.3 $35         $35      
Комп.4 $500 $500              
Комп.5 $700             $350 $350
Итого $2'535 $1'340 $10 $50 $300 $35 $100 $350 $350

На основании этого отчёта можно сделать как минимум два вывода: с «Компанией № 5» лучше дела не иметь (совсем не платит), а «Компания 4» – надёжный партнёр (не имеет просрочек по платежам). Помимо этого можно рассчитать наши потенциальные потери:

Наименование Сумма Процент риска База резерва
Текущая задолженность $1'340 0% $0
Просрочка 0-30 дней $10 0% $0
Просрочка 30-60 дней $50 10% $5
Просрочка 60-90 дней $300 20% $60
Просрочка 90-120 дней $35 30% $10.5
Просрочка 120-150 дней $100 40% $40
Просрочка 150-180 дней $350 50% $175
Просрочка более 180 дней $350 100% $350
Итого: $2'535 - $640.5

Как видим, из $2'535 может быть потенциально потеряно $640.5. Делаем начисления резерва.

Несколько необходимых замечаний.

3.3.1. Поскольку соответствующих счетов в нашей таблице взаимоувязки нет, нам их надо ввести (как для provision for obsolete stock).

2199 «Allowance for doubtful accounts» (в балансе, в разделе «Дебиторы») и
6199 «Provision for doubtful accounts» (в затратах, по типу «Расходы по амортизации»).

3.3.2. Все операции по этим счетам – точная копия операций по «allowance for obsolete stock.»

3.3.3. Поскольку нам всегда очень важно не терять деньги там, где их можно не терять, постарайтесь делать этот отчёт – «Overdue» – еженедельно.

3.3.4. Зеркальным отражением дебиторки является кредиторская задолженность. Для неё мы можем построить точно такой же отчёт, из которого будет видны наши «приобретения» на курсе из-за просрочек по платежам и наши «потери» в плане деловой репутации в глазах наших же поставщиков.

3.4. Совершенно особую статью расчётов c дебиторами и кредиторами представляет из себя Intercompany (Интеркампани, расчёты по межфирменным взаиморасчётам с компаниями, входящими в группу).

Сами понимаете, плыть по бурному морю бизнеса всегда проще и легче, когда у Вас есть не одна, а две-три компании, формально связанных (материнская-дочерняя) или не связанных (группа) друг с другом. Выгод от этого можно привести массу.

3.4.1. Вы не храните «все яйца в одной корзине» и делаете Ваш бизнес более безопасным на случай «наезда» на одну из Ваших фирм (налоговой или рэкета).

3.4.2. Вы получаете эффективную систему оптимизации по налогу на прибыль. Если одно из Ваших подразделений получает чрезмерную прибыль, то второе, менее прибыльное или убыточное, выставляет первой счёт за проведённые работы или оказанные услуги. Затраты в первой конторе увеличиваются, прибыль уменьшается. Ну а вместе с ней уменьшаются и налоговые платежи. А если вторая компания в оффшоре – Вы просто вполне легально «перекачиваете» деньги подальше от российских налоговых реалий.

3.4.3. Одной из своеобразных форм интеркампани является известная со времён динозавров схема «две печати в одном кармане», позволяющая во времена первоначального накопления капитала сравнительно бескровно попользовать госбюджет на благо «семейного» кармана. Для иллюстрации этой схемы я даже стишок сочинил:

«Сын-коммерсант подготовил контракт;
Папа-директор визирует акт.
Папа-директор сделал проплату.
Долго бюджетники ждали зарплату!..»

(Конечно же, непосредственно к GAAP«у этот вариант »интеркампани" отношения не имеет и в учёте не отражается. Но по жизни такое единение труда и капитала имеет место быть.)

Если говорить серьёзно, без этой статьи – Intercompany – может обойтись ни один нормальный отчёт фирмы, входящую в мультинациональную корпорацию. Если в головном офисе строят консолидированный отчёт по всем компаниям, то по этой строке консолидированного баланса всегда должен быть ноль, ибо взаимные задолженности фирм, входящих в группу, при консолидации гасятся. Ну а если ноль не получается – ищите ошибки в балансах отдельных компаний.

Если в российских книгах учёт по intercompany не ведётся (т.е. нет отдельных субсчётов 60-го и 61-го счетов, на которых ведётся подобная аналитика), Вы должны сделать следующее:

3.4.4. Завести в «западных» счетах отдельный счёт Главной книги – чаще всего, в «счетах к оплате – Accounts payable» . Например, 2199 «Intercompany».

3.4.5. После этого сделать расчёт задолженности перед компаниями, входящими в группу и сделать коррекцию. Например, Вы должны Вашему партнёру по бизнесу $1'000 (счета и расчёты прилагаются).

Делаем коррекцию:
D-t «Accounts payable» – C-t «Intercompany» – $1'000.

Выделив эту сумму из общей кредиторской задолженности, мы будем более точно знать – какова же наша РЕАЛЬНАЯ КРЕДИТОРСКАЯ ЗАДОЛЖЕННОСТЬ перед ТРЕТЬИМИ ЛИЦАМИ, которая в нашем примере будет на $1'000 меньше, чем по российским книгам. Мы должны знать точную оценку предстоящих платежей и более грамотно планировать их – и в части третьих лиц и в части своих партнёров.

(МСФО № 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах.» Международные стандарты финансовой отчётности. М.; Аскери-АССА.1998. )

3.5. Начисленные расходы (Accrued expenses) и начисленные обязательства (Accrued liabilities).

Ещё одним уточнением нашей задолженности и наших расходов являются начисленные расходы. К сожалению из-за сверхформализованности российского учёта некоторые расходы мы не можем отразить в российских книгах – например, не все документы для этого готовы или подписаны. Но для безопасной и точной оценки бизнеса мы обязаны в «западных» отчётах сделать начисления. Для этого заводим счета Главной книги, которых нет в оборотке и делаем начисления (расчёты и документы у нас должны быть):
D-t 6099 «Accrued Expenses» – C-t 2299 «Accrued Liabilities» – $2'000.

3.6. Отложенные налоги (Deferred taxes).

Очень похож на предыдущий пункт ещё один важный момент – начисление наших обязательств перед бюджетом. Конечно, заранее знать о возможном размере будущих налоговых платежей мы не можем. И сколько денежек нам отложить под это дело мы не в состоянии. Но сделать приблизительный расчёт предстоящих платежей на базе расходов, сделанных в обозримом прошлом, мы просто обязаны.

Делаем этот расчёт, заводим новые счета Главной книги в расходах и в обязательствах. Делаем начисление (к примеру, по нашим расчётам $3«500):
D-t 6999 »Expenses – Deferred taxes« – C-t 2799 »Deferred Taxes« – $3»500.

3.7. Гудвилл (Goodwill) – оценка деловой репутации фирмы.

Наконец, нам надо сделать точную оценку стоимости нашей фирмы.

Сами понимаете, что стоимость чистых активов фирмы и стоимость компании – вещи разные. Стоимость авторучки в руках «большого человека» может быть $10. А выгода от контрактов, подписанных этой авторучкой может быть $1«000»000. Наоборот, в офисе фирмы может быть 100 компьютеров по $10'000 – и при этом отдача от этого офиса может быть лишь $10! Короче, нам обязательно знать – сколько мы стоим.

(Accounting Standards Committee. Accounting for Goodwill ED 47 (London: ASC, 1990, par.30).

Есть несколько способов сделать это. Отметим несколько моментов.

3.7.1. Гудвилл на большинстве фирм – самый значительный актив. Ему не присущи идентифицируемость и обособленность. Проще говоря, его не пощупаешь руками и нет никаких документальных подтверждений его присутствия. При этом он реально существует. Гудвилл облегчает манипулирование активами фирмы. При этом ни руководство фирмы, ни её бухгалтеры не могут точно оценить репутацию собственной фирмы.

В настящее время сложились несколько подходов к определению гудвила.

3.7.2. Оценка репутации фирмы как превышение рыночной стоимости фирмы над стоимостью его чистых активов. Т.е. если рыночная стоимость всех акций Вашего предприятия на сегодняшний день $10«000, а стоимость чистых активов $8»000, то гудвилл будет равен $2'000.

Т.е. Вы просто берёте «Биржевые ведомости», смотрите цену акций Вашего предприятия и умножаете её на количество выпущенных акций. Затем из полученной суммы вычитаете стоимость чистых активов.

3.7.3. Текущая дисконтированная оценка будущей сверхприбыли.

Оценка чистых активов составила $240«000.
Годовая чистая прибыль – $60»000.
Отдача от вложений = 60000/240000*100% = 25%.
Стандартная (общеотраслевая) норма рентабельности = 10%.

Т.е. для получения прибыли в $60«000 в целом по отрасли необходимо иметь $60»000/10% = $600«000 инвестиций (т.е. это действительная, реальная оценка чистых активов фирмы, приводящая к $60»000 прибыли).

Сверхприбыль предприятия составляет 25%-10% = 15%.
Неучтённые ценности фирмы составляют $600«000 – $240»000 = $360'000.

Проанализируйте эти $360«000. Вполне возможно, Вы увлеклись allowance»ами и слишком занизили активы. Может быть, Вы что-то забыли или не учли.

Предположим, Вы нашли и идентифицировали ещё активов на $100«000. Тогда:
Идентифицируемые ценности фирмы составляют $100»000.
Гудвилл составляет $360«000 – $100»000 = $260'000.

Ну, а если Вы так ничего дополнительно и не идентифицировали, Ваша деловая репутация тянет на все $360'000!

(Э.С.Хендриксен, М.Ф. Ван Бреда. «Теория бухгалтерского учёта». М., «Финансы и статистика», 1997 г.)

3.7.4. Остаточная стоимость (master valuation account) – превышение стоимости предприятия в целом (как бизнеса) над совокупностью оценок его чистых материальных и нематериальных активов («затычка в балансе»). Честно говоря, такой подход наиболее точный. Но и, скажем так, «одноразовый». По сути дела, Вы оцениваете свою деловую репутацию во время продажи Вашего предприятия. Скажем, у Вас было на $2«000 всех активов, на $500 обязательств. Купили Вас за $3»000. Ваш гудвил в этом случае равен $3«000-($2»000-$500) = $1«500. (Посмотрите, пожалуйста, »Бухгалтерский учёт: учебник.« П.С.Безруких и др. М.»Бухгалтерский учёт", 1999).

3.7.5. Наконец, мы можем не продавать контору, а просто изучить книгу:
Т.Коупленд, Т.Коллер, Д.Муррин «Стоимость компаний: оценка и управление». М., «Олимп-Бизнес», 1999.

Затем сделать оценку нашего бизнеса, произвести расчёт и начисление goodwill'а…

Вот уже вроде бы всё взаимоувязано, реформировано, переведено, рассчитано и начислено.

«Balance sheet» и «Profit & Loss» получены.

На этом всё?..

Если Вы заинтересованы, то продолжение – следует.

Мы прошли процентов 80 пути. Стоит ли идти вперёд дальше – зависит от вас.
Рад буду получить предложения и замечания.

Автор:

 

Все статьи цикла «Цикл статей "Курс молодого бойца" о трансформации отчётности из российской системы в GAAP.»

(состоит из 4 статей)

Часть пятая. (16 сентября 2005)

Часть шестая. (16 сентября 2005)

Часть седьмая. (16 сентября 2005)

Часть восьмая. (16 сентября 2005)