IFRS 5 – Внеоборотные активы, удерживаемые для продажи, и прекращенная деятельность(Non current Assets held for Sale and Discontinued Operations)

IFRS 5 Долгосрочные активы, предназначенные д...
Источник: GAAP.ru, 11 июля 2004 г.
Опубликовано: 16 сентября 2005

При создании данной статьи так же были использованы материалы сайта www.nexia.com и «Бюллетеня по МСФО» №17-2004 г, выпускаемого компанией PwC
Все авторские права соблюдены.
Отдельная благодарность Зое Стрелковой за помощь в создании материала.

Период затишья для международных стандартов

В конце 2003 года Комитет по Международным Стандартам бухгалтерского учета (IASB, International Accounting Standards Board) объявил о своих намерениях учредить «период затишья» в отношении даты вступления в силу любого из новых стандартов. В качестве пограничного рубежа установлена дата 31 марта 2004 года, и все стандарты, вышедшие после этой даты вступят в силу не ранее чем 01 января 2005 г.

У КМСФО по-прежнему много планов по усовершенствованию существующих стандартов и выпуску новых. Новые МСФО (IFRS) продолжают выходить в свет, но с более поздними датами вступления в силу. Март был весьма плодотворным для КМСФО – было выпущено сразу 4 новых стандарта.

  • IFRS 2 – Выплаты долевыми инструментами (Share-based payment)
  • IFRS 3 – Объединения бизнеса (Business combinations)
  • IFRS 4 – Договоры страхования (Insurance contracts)
  • IFRS 5 – Внеоборотные активы, удерживаемые для продажи, и прекращенная деятельность (Non current Assets held for Sale and Discontinued Operations)

Кроме того, была продолжена публикация проекта IAS 39 «Финансовые инструменты – признание и оценка».

В данном материале будут рассмотрены два из недавно вышедших стандартов – IFRS 2 и IFRS 5, оба они содержат концепции бухгалтерского учета, которые будут новыми для большинства исполнителей и пользователей финансовой отчетности.

IFRS 2 – Выплаты долевыми инструментами (Share-based payments)

Исторически сложилось так, что в большинстве стран установлены лишь отдельные требования к учету выплат долевыми инструментами, т е выплат, основанных на акциях. Принятие IFRS 2 означает кардинальные изменения для большинства составителей и пользователей финансовой отчетности.

Сроки ввода в действие IFRS 2 начинаются с 01 января 2005, стандарт может оказать влияние на отчетность с первого квартала 2005 г. Действие стандарта распространяется на все выплаты основанные на акциях, совершенные после 7 ноября 2002 года, права на которые на момент первого применения не были переданы. Применение IFRS 2 к другим видам вознаграждения необязательно, но приветствуется, если их справедливая стоимость (рассчитанная на дату оценки) ранее раскрывалась в отчетности.

Данный стандарт касается практически всех сделок, в которых оплата за товары и услуги производится финансовыми инструментами (в основном – акциями или опционами на акции), однако наибольшее значение применение нового стандарта будет для компаний, использующих опционы на акции как часть компенсационного пакета для своих директоров и работников. Говоря простыми словами, стандарт требует включения в отчет о прибылях и убытках «расходов» в размере, равном стоимости таких опционов. Стандарт действителен для всех без исключения, и применяется в равной степени как к котирующимся компаниям (на бирже), так и ко всем остальным.

Выделяют 3 основных типа выплат долевыми инструментами.

  • Выплаты долевыми инструментами, подлежащие исполнению в форме ценных бумаг

Возможно, самый распространенный тип расчетов, включает практически все виды опционов, предоставляемые директорам и работникам предприятий.

Основной принцип, принятый в этом стандарте – то, что выплаты долевыми инструментами должны учитываться по их «справедливой стоимости». Каким образом определяется справедливая стоимость, зависит от вида товаров и услуг, за которые производится оплата. Справедливая стоимость должна определяться стоимостью полученных товаров и услуг, за исключением случаев, когда их стоимость не может быть определена достоверно. Для случаев, когда достоверная оценка товаров и услуг невозможна, справедливую стоимость сделки следует определять на основании справедливой стоимости финансового инструмента. Так, для компании, предоставляющей опционы акций своим работникам или директорам, сумма, принимаемая к учету, должна быть рассчитана как стоимость опциона.

В редких случаях, когда известна рыночная цена опциона, можно использовать это значение. Однако, в большинстве случаев определить справедливую стоимость можно, только используя какие-либо модели ценообразования опционов. Существует ряд альтернативных моделей (как метод Блека-Шоулза, биноминальная модель и др.), окончательный выбор модели зависит от сложности системы выплат вознаграждения.

Учет выплат по справедливой стоимости в отчете о прибылях и убытках, как правило, уменьшает прибыль, за исключением случаев, когда речь идет об основных средствах (например, когда сделка напрямую связана с капитальным строительством). Там, где право на акции или опционы передается немедленно, предполагается, что услуги в обмен на них уже оказаны, и расходы должны быть списаны также немедленно. Если, однако, права на долевые инструменты будут переданы в будущем, это означает, что услуги в обмен на них также будут получены в будущих периодах. В таком случае расходы следует отнести на период, когда произойдет передача прав, основываясь на ежегодной оценке стоимости тех акций, которые будут передаваться.

  • Долевые выплаты, подлежащие исполнению в денежной форме

Права на вознаграждение за рост стоимости акций – это один из примеров выплат долевыми инструментами, подлежащими исполнению в денежной форме, то есть обязательства, а не собственный капитал. По таким соглашениям работники получают право на денежные выплаты в будущем, размер которых определяется ростом стоимости акций компании на определенный уровнем за период времени. Справедливая стоимость вознаграждения рассчитывается путем оценки суммы, которая будет выплачена работнику с учетом изменения стоимости акции на конец финансового года. Расходы относятся в том же периоде, в котором произошло начисление вознаграждения.

  • Долевые инструменты, подлежащие исполнению в форме заменителей денежных средств

В таких случаях метод учета будет зависеть от того, кто имел возможность выбрать способ расчетов – «встречная сторона» (например, работник), или сама компания. Если право выбора принадлежит противоположной стороне, то стандарт толкует это как «составной» финансовый инструмент, состоящий одновременно из долгового обязательства и элемента собственного капитала. Та часть, которая признается как долговое обязательство, должна учитываться также, как и в случае выплаты долевыми инструментами, подлежащими исполнению в денежной форме, а элемент собственного капитала – как долевой инструмент, подлежащий исполнению в форме ценных бумаг.

Если возможности выбора были у компании, то, если это имеющее силу обязательство к исполнению в денежной форме (например, если это обычная практика компании), учет выплат происходит как подлежащий исполнению в денежной форме. Иначе выплаты должны учитываться как подлежащие исполнению в форме ценных бумаг.

Ричард Дэвис – эксперт Международной группы PwC по корпоративной отчетности (материал был опубликован в бюллетене по МСФО №17 -2004г, выпускаемом компанией PwC) рекомендует для руководства применить следующие действия:
  • "Проведите расчет влияния новых правил на отчет о прибылях и убытках,
  • Проведите оценку чувствительности расходов к основным допущениям и модели оценки опционов
  • Проанализируйте влияние характеристик плана выплат, основанных на акциях, на отчет о прибылях и убытках
  • Определите круг лиц, которые будут рассчитывать данные расходы и подготавливать информация для раскрытия,
  • Определите, что является необходимой информацией и каковы будут последствия для существующей системы управления кадрами,
  • Проанализируйте механизмы финансирования и хеджирования планов по выплате вознаграждения, основанных на акциях."

IFRS 5 – Внеоборотные активы, удерживаемые для продажи, и прекращенная деятельность (Non current Assets held for Sale and Discontinued Operations)

IFRS 5 – это первый стандарт из МСФО, созданный в рамках проекта по сближению МСФО и US GAAP для создания единого представления требований по оценке и предоставлению в отчетности внеоборотных активов. IFRS 5 достаточно приближен к FAS 144 (US GAAP) « Учет обесценивания или продажи активов длительного пользования». Те из составителей или пользователей финансовой отчетности, кто не знаком с US GAAP, в IFRS 5 обнаружат одновременно и новую концепцию, и новую классификацию бухгалтерского баланса.

  • Внеоборотные активы, удерживаемые для продажи

IFRS 5 вводит новую классификацию в баланс – «активы, удерживаемые для продажи». Понятие может быть применено к одиночному активу, такому как здание, или группе активов и связанных с ними обязательств – «группа на продажу», которые также включает дочерние структуры, отождествляемые с продаваемым активом.

Критерии, по которым активы могут быть классифицированы как «удерживаемые для продажи», очень четкие и требуют, чтобы активы были доступны для продажи в любой момент, так же вероятность продажи должна быть высокая. Критерии оценки высокой степени продажи:

  • в планирование продажи активов должны быть вовлечены менеджеры достаточно высокого уровня,

  • активная программа по поиску покупателя и реализации плана продажи должна уже быть в действии.

Кроме того:

  • активы на продажу должны активно рекламироваться, с назначением разумной цены, сопоставимой с текущей справедливой стоимостью,

  • дополнительно к этому, сделка по продаже должна быть полностью завершена в течение 12 месяцев от даты, когда активы были классифицированы как «удерживаемые на продажу».

Когда внеоборотные активы впервые определяются как «удерживаемые для продажи», их стоимость должна быть установлена на основе существующих стандартов ведения бухгалтерского учета, которые включают учет любого обесценивания. Затем активы должны быть переоценены по стоимости более низкой из двух: его переходящей стоимости и справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу. Амортизация на такие активы не начисляется. Стоимость внеоборотных активов и активов в виде группы на продажу необходимо отражать в балансе отдельными строками. Обязательства, которые относятся к активам группы на продажу, также необходимо раскрывать раздельно в пассиве баланса, не допускается их взаимной компенсации с соответствующими активами.

  • Прекращаемая деятельность

IFRS 5 также описывает раскрытие прекращенных операций (прекращаемой деятельности), он заменит текущий стандарт IAS 35 (МСФО 35 «Прекращаемая деятельность»). Раскрытие касается «компонентов» бизнеса компаний, который были проданы в отчетный период или определяются как выставленные на продажу. Под «компонентами» подразумеваются поддающееся отдельному учету операции или движения денежных средств, которые могут быть четко обособлены как с операционной (производственной) точки зрения, так и с финансовой. Для признания прекращения деятельности операция должна быть очерчена либо видом деятельности, либо географическим сегментом, или быть дочерней структурой, приобретенной исключительно с целью перепродажи. Прибыли и убытки после налогообложения по прекращенной операции представляются одной строкой в отчете о прибылях и убытках, с дальнейшим анализом доходов, расходов и прибыли до налогообложения в пояснительной записке.