Краткие требования к проведению аудита

Анвар Алимжанович Бакиев
Опубликовано: 17 февраля 2009

МСА должны рассматриваться в контексте Предисловия к международным стандартам контроля качества, аудита, обзора, прочих подтверждений достоверности информации и сопутствующих услуг (стандарты ПМСАПДИ). Этот документ, в свою очередь, говорит о том, что кроме МСА аудиторы также должны применять Международные стандарты контроля качества (МСКК), а при предоставлении сопутствующих услуг и иные соответствующие стандарты. Также аудитор должен знать и применять Положения по Международной аудиторской практике (ПМАП). И кроме всего прочего, аудитор должен применять Кодекс этики МФБ для профессиональных бухгалтеров в контексте отдельных стандартов аудита.

Международные стандарты аудита – свод правил по проведению аудита финансовой отчётности, раскрывающий общие принципы и предоставляющий руководство к проведению аудита. Структура МСА создана таким образом, что все стандарты между собой взаимосвязаны, и для применения одного из стандартов в любом случае будет необходимо изучать и взаимосвязанные стандарты: например, при планировании аудита (МСА 300), аудитор должен запланировать также и надзор за членами команды, описание сути которого содержится в МСА 240. Кроме того, МСА 200.7 говорит, что для правильного понимания и применения основных принципов и необходимых процедур, описанных в каждом Стандарте, должен изучаться текст всего соответствующего Стандарта.

МСА 200.14 содержит также ещё один важный параграф, передающий суть проведения аудита в соответствии с Международными стандартами аудита: «Аудитор не должен заявлять о соответствии Международным стандартам аудита, если только он не выполнил полностью требования всех Международных стандартов аудита, применимых к аудиту».

Проведение аудита в соответствии с МСА означает выполнение всех требований и руководств, предусмотренных МСА и соответствующими положениями разработанными МФБ.

Цель аудита финансовой отчётности заключается в том, чтобы выразить мнение относительно того, подготовлена ли финансовая отчётность по всем существенным аспектам в соответствии с применяемой основой подготовки финансовой отчетности, и что она не содержит существенных искажений, вызванных ошибками или мошенничеством.

Ниже будет вкратце рассмотрены требования по выполнению аудита по международным стандартам аудита.

Для достижения цели аудита необходимо выполнить три ключевых шага:

  1. Оценить риски существенных искажений финансовой отчётности;
  2. Разработать и выполнить аудиторские процедуры в ответ на оценённые риски и тем самым снизить риски существенных искажений до приемлемо низкого уровня;
  3. Выпустить соответствующий аудиторский отчёт, основанный на полученных результатах и выводах.

Оценка рисков существенных искажений финансовой отчетности

В рамках оценки рисков существенных искажений финансовой отчётности аудитор должен выполнить нижеследующие процедуры.

Принятие или продолжение отношений с клиентом

Цель выполнения процедур по принятию или продолжению соглашения с клиентом заключается в определении и оценки рисков, связанных с выполнением соглашения.  Например, если аудиторская фирма обнаружит, что возможный клиент находится в тяжёлом финансовом положении или существующий клиент предоставил сфальсифицированную информацию в прошлом соглашении, то можно сделать вывод, что риск, связанный с выполнением соглашения – недопустимый, и фирма не может принять такое соглашение.

Решение принять или продолжить отношения с клиентом должно быть принято для того, чтобы:

  1. Избежать возможности неоплаты клиентом оказанных услуг;
  2. Избежать возможности выпустить аудиторский отчёт с ошибкой вследствие отсутствия у аудиторской фирмы компетентного персонала для проведения аудита. Как следствие, это может привести к потере репутации фирмы, судебным искам и т.д.
  3. Установить соответствие аудиторской фирмы этическим требованиям

Процедуры по принятию или продолжению соглашения с клиентом включают в себя рассмотрение:

  1. Честности основных владельцев, ключевого руководства и лиц, субъекта наделённых руководящими полномочиями;
  2. Компетентна ли команда по проекту для выполнения аудиторского соглашения и имеет ли она необходимое время и ресурсы;
  3. Выполняют ли команда по проекту и фирма этические требования.  

Во исполнение требований МСА и МСКК аудиторская фирма должна разработать, внедрить и задокументировать политику и процедуры по контролю качества в отношении принятия или продолжения соглашения с клиентом. Так, аудиторской фирмой может быть составлена политика, которая бы характеризовала уровень риска или характер клиентов, которые были бы недопустимы для принятия.   

Информирование предыдущего аудитора

Аудитор при первоначальном принятии соглашения, если была смена аудитора, должен информировать об этом предыдущего аудитора. Далее, если нет законодательных ограничений, аудиторская фирма может взаимодействовать с предыдущим аудитором, например, для обзора рабочих документов предыдущего аудитора с целью подтверждения начального сальдо.

Письмо-соглашение

Для избегания недопонимания между клиентом и аудитором аудитору следует подготовить, а затем сторонам обсудить, достичь соглашения и подписать письмо-соглашение о проведении аудита.

Письмо-соглашение обычно может включать в себя:

  • Цель аудита финансовой отчётности;
  • Ответственность руководства за предоставляемую финансовую отчётность;
  • Масштаб аудита, включая ссылки на действующее законодательство, нормативные акты или специальные документы профессиональных органов, которые аудитор соблюдает в своей работе;
  • Форму каких-либо отчетов или иной способ предоставления результатов работы аудитора;
  • Указание на то, что в силу присущих процессу аудита объективных ограничений, включая выборочный характер проверки данных, а также ограничений, присущих внутреннему контролю, существует неизбежный риск того, что некоторые (даже существенные) искажения могут остаться необнаруженными;
  • Неограниченный доступ ко всем учетным записям, документации и прочей информации, запрашиваемой в связи с аудитом.

Определение уровня существенности

Уровень существенности определяется аудитором на этапе планирования аудита. Существенность определяется для того, чтобы аудитор при проведении проверки мог определить, пропуск или искажение какой информации может повлечь то, что называется существенным искажением. Аудитору важно иметь в виду, что одна ошибка с несущественным стоимостным показателем может быть несущественной, а в совокупности несколько таких ошибок могут быть существенными.

Кроме количественной стороны к термину «существенность» также относится и качественная характеристика. Примерами качественных искажений являются неадекватное или неправильное описание учетной политики, когда существует вероятность того, что пользователь финансовой отчетности будет введен в заблуждение данным описанием, а также нераскрытие нарушения законодательных требований, когда существует вероятность того, что последующее наложение ограничений органами регулирования существенно снизит способность субъекта осуществлять свою деятельность.

Планирование общей стратегии аудита

Планирование аудита необходимо для того, чтобы работы по соглашению были проведены эффективно, и ресурсы были затрачены целесообразно. Разработка плана аудита необходима для того, чтобы снизить аудиторский риск до приемлемо низкого уровня.

Планирование аудита – это не статичная фаза работы аудитора. Планирование может начинаться с момента окончания последнего аудита и продолжаться до окончания текущего аудита. План аудита может изменяться в течение аудита в связи с появлением новых обстоятельств, изменениями, связанными с выявлением ранее неизвестных фактов. Однако при этом сроки выполнения определённых работ и процедур должны быть чётко определены. Так, например, должны быть запланированы сроки и ответственные лица за выполнение таких процедур как:

  • обсуждение среди членов команды по проекту;
  • аналитические процедуры, применяемые в качестве процедур по оценке рисков; получение общего знания о юридической и законодательной концептуальной основе, применяемой в отношении субъекта, и о соответствии субъекта этой концептуальной основе;
  • определение существенности;
  • участие экспертов и выполнение прочих процедур по оценке рисков для выявления и оценки рисков существенных искажений и выполнении дальнейших аудиторских процедур на уровне утверждений по классам операций, сальдо счетов и раскрытиям в отношении этих рисков.

Схематично процесс разработки стратегии и планирования аудита может быть представлен следующим образом.

Оценка рисков

Ответные действия в отношении оценённых рисков.

Выпуск аудиторского отчёта.

Планирование аудита.
Постоянный, итеративный процесс.

ОБЩАЯ СТРАТЕГИЯ АУДИТА

  • Определение масштаба аудита;
  • Определение целей  отчётности по соглашению и сроков аудита;
  • Определение уровня существенности;
  • Даты информирования руководства;
  • Рассмотрение важных факторов, определяющих направление действий команды по проекту;
  • Определение ресурсов и сроки их применения по специфическим статьям аудита;
  • Как осуществляется управление, направление и надзор за этими ресурсами

 

СОСТАВЛЕНИЕ ДЕТАЛЬНОГО ПЛАНА АУДИТА:

  • Ответные действия на оценённые риски;
  • Указание на характер, сроки и продолжительность всех аудиторских процедур.

Обсуждение стратегии и плана аудита с руководством и лицами, наделёнными руководящими полномочиями.

Составление стратегии аудита условно можно разделить на несколько этапов.

  1. Сбор информации
    При сборе информации аудитор должен изучить следующие вопросы:
  • Масштаб аудиторского соглашения;
  • Требования к аудиторскому отчёту, сроки аудита и обсуждения;
  • Важные факторы, на которых стоит заострить внимание команде по проекту;
  • Значительные изменения, которые могут повлиять на подход к аудиту
  • Предварительная оценка рисков субъекта на уровне финансовой отчётности
  • Разработка общего аудиторского подхода
  • Планирование работы команды по проекту
  • Обсуждение стратегии аудита с руководством субъекта или лицами, наделёнными руководящими полномочиями
  • Получение знаний о субъекте и его среде

    Получение знания о субъекте – это итеративный процесс, продолжающийся на протяжении всего процесса аудита.
    Получение знания о субъекте необходимо для того, чтобы аудитор мог оценить риски существенных искажений, вызванных мошенничеством или ошибкой, и для разработки и выполнении на основе этой оценки дальнейших аудиторских процедур.

    Процедуры по оценке рисков являются весьма важным аспектом аудита, и аудитор должен уделить этому большое значение. Получение знания о субъекте включает в себя изучение:

    1. отрасли, нормативных актов и прочих внешних факторов, включая установленную концептуальную основу представлении финансовой отчетности;
    2. характера субъекта, включая выбор и применение субъектом учетной политики;
    3. цели и стратегии, а также связанные с ними бизнес риски, которые могут вызвать существенные искажения финансовой отчетности;
    4. оценку и обзор финансовых результатов субъекта;
    5. внутреннего контроля.

    Эти полученные знания помогут аудитору:

    1. Выявить бизнес тенденции, факторы риска, а также ключевую информацию, которая должна быть отражена в информационной системе субъекта;
    2. Запланировать более сфокусированные аудиторские процедуры (ответные на выявленные риски) и таким образом снизить время проверки определённых статей баланса.

    Знания о субъекте и его среде могут быть получены путём:

    1. Опросов руководства и прочего персонала;
    2. Проведения аналитических процедур;
    3. Наблюдения и осмотра.

    Изучение рисков мошенничества

    Термин «мошенничество» относится к преднамеренному действию одного или нескольких лиц среди руководящего состава, лиц, наделенных руководящими полномочиями, сотрудников или третьих сторон с использованием жульничества для получения несправедливого или незаконного преимущества. Хотя мошенничество представляет собой емкое юридическое определение, в целях аудита аудитор рассматривает мошенничество, вызывающее существенные искажения в финансовой отчетности. Аудиторы не дают юридическое определение фактического возникновения мошенничества. Мошенничество с участием одного или более членов руководства или лиц, наделенных руководящими полномочиями, рассматривается как мошенничество руководства; мошенничество с участием только сотрудников субъекта рассматривается как мошенничество сотрудников. В обоих случаях может быть сговор в пределах субъекта или с третьими сторонами вне субъекта.

    Несмотря на то, что в субъекте мошенничество может быть на любом уровне, самое серьёзное (с большими денежными счетами) возникает с участием руководящего персонала.

    Условия для возникновения мошенничества в компании включают в себя:

    1. Неэффективное корпоративное руководство;
    2. Отсутствие лидерства;
    3. Высокие стимулы для совершения мошенничества;
    4. Сложность во внутренних правилах субъекта, инструкциях и политиках;
    5. Нереальные цели бюджета для сотрудников для их достижения.
    6. Неадекватно разработанный внутренний контроль.

    Для оценки рисков существенных искажений, вызванных мошенничеством, аудитору необходимо:

    1. Опросить руководство;
    2. Рассмотреть факторы, влекущие возможность искажения существенных искажений, вызванных мошенничеством;
    3. Провести аналитические процедуры;
    4. Рассмотреть прочую информацию;
    5. Обсудить с командой по проекту;
    6. Оценить риски существенных искажений, вызванных мошенничеством;
    7. Разработать ответные действия в отношении рисков, вызванных мошенничеством.

    Обсуждение с командой по проекту

    Члены команды по проекту должны обсудить следующее:

    1. Своё понимание деятельности субъекта;
    2. Бизнес – риски, которым подвержен субъект;
    3. Вопрос применения установленной концептуальной основы представления финансовой отчетности субъекта;
    4. Подверженность финансовой отчётности существенным искажениям, вызванных мошенничеством;

    Обсуждения между членами команды по проекту важно на всех стадиях аудита для того, чтобы можно было быть уверенным, что все значительные аспекты рассмотрены. Более опытные члены команды по проекту могут поделиться пониманием и прошлым опытом работы с этим субъектом.

    Каждый член команды по проекту соберёт только незначительную часть информации о субъекте. Какая-то часть информации, полученная одним участником команды, может вообще не иметь никакого значения до тех пор, пока она не будет объединена с информацией, полученной другими участниками команды.

    Особенно это относится к определению возможности мошенничества, где выявление странностей, чего-либо необычного играет важную роль в идентификации мошенничества.

    Так, благодаря обсуждению с командой по проекту, каждый член команды может увидеть полную картину.

    Оценка разработки и внедрения системы внутреннего контроля

    Внутренний контроль – система мер и процедур, разработанных и внедрённых руководством субъекта для обнаружения бизнес-рисков и рисков мошенничества, которые угрожают достижению установленных субъектом целей, таких как достоверность финансовой отчётности. 

    Для оценки разработки и внедрения системы внутреннего контроля аудитору необходимо провести процедуры в соответствии со следующей схемой.

    Оценка рисков существенных искажений

    Оценка рисков существенных искажений – это завершающий шаг этапа оценки рисков. Информация (полученная в течение выполнения процедур по оценке рисков) о факторах риска и смягчающих контролях собирается вместе для оценки рисков существенных искажений на уровне сальдо счетов, классов операций и раскрытий.

    Оценка рисков будет служить базой для определения характера, продолжительности и времени выполнения дальнейших аудиторских процедур в ответ на оценённые риски. 

    Аудиторские процедуры в ответ на оцененные риски

    Разработка детального плана аудита

    Цель составления детального аудиторского плана состоит в том, чтобы ответить на соответствующие обнаруженные и оценённые риски, тем самым снизив аудиторский риск до приемлемо низкого уровня.
    Детальный план аудита:

    1. Обеспечивает прямую связь между оценёнными рисками и дальнейшими аудиторскими процедурами;
    2. Определяет продолжительность, время и характер аудиторских процедур (тестов контроля и процедур по существу).

    Аудитор может обсудить детальный план аудита с руководством или лицами, наделёнными руководящими полномочиями.

    Выполнение тестов контроля

    Тесты контроля проводятся в том случае, когда:

    1. В результате оценки рисков ожидается, что система внутреннего контроля действует эффективно;
    2. Процедуры по существу сами по себе не представляют достаточных соответствующих аудиторских доказательств по оценённым рискам. Например, когда продажи осуществляются через интернет и документы, подтверждающие операцию нет нигде, кроме как в системе IT.

    Тесты контроля проводятся для того, чтобы получить аудиторские доказательства того, что внедрённая субъектом система внутреннего контроля функционирует эффективно, предотвращая, обнаруживая и исправляя существенные искажения на уровне утверждений. Контроль, выбранный для тестирования, должен быть таким, который может обеспечить доказательства соответствующего утверждения.

    Выполнение процедур по существу

    Процедуры по существу используются для того, чтобы получить доказательства в отношении всех существенных классов операций, сальдо и раскрытий. Процедуры по существу разрабатываются в качестве ответных на оценённые риски существенных искажений на уровне утверждений.

    Существует два вида процедур по существу:

    1. Детальные тесты;
    2. Аналитические процедуры.

    Детальные тесты разрабатываются для сбора доказательств подтверждения итогов финансовой отчётности. Они используются для получения аудиторских доказательств относительно определённых утверждений, таких как существование, точность и оценка.

    Аналитические процедуры по существу разрабатываются для подтверждения прогнозируемых отношений между финансовой и не финансовой информацией. Такие процедуры используются в отношении большого объёма операций, когда не целесообразно или невозможно проверить весь объём операций.

    Процедуры в ответ на риски мошенничества

    Разрабатывая аудиторские процедуры, учитывают три области, в отношении которых необходимо проводить процедуры:

    1. Общий ответ в отношении финансовой отчётности в целом;
    2. Специальный ответ в отношении рисков на уровне утверждений;
    3. Риски в отношении превышения руководством своих полномочий.

    Специальные требования МСА. Рассмотрение законов и регулирования

    Аудитор обязан учитывать законы и регулирование в ходе аудита финансовой отчётности, т.к. несоблюдение субъектом законов и регулирования может оказать существенное влияние на финансовую отчётность. Несоблюдение законов может иметь такие последствия как штрафы, судебные процессы и др. Несоблюдение законов может привести к прекращению деятельности субъекта или поставить под вопрос непрерывность его деятельности. Например, такие последствия могут иметь место при несоблюдении условий полученной лицензии или других разрешений на ведение деятельности (например, при несоблюдении банком требований в отношении капитала или инвестиций).

    В целях общего понимания законов и регулирования аудитору обычно необходимо:

    1. Использовать имеющуюся информацию о деятельности, регулировании и иных внешних факторах субъекта и отрасли, к которой он относится;
    2. Узнать у руководства о политике и процедурах субъекта, направленных на соблюдение законов и регулирования;
    3. Узнать у руководства о законах и регулировании, которые могут оказывать существенное влияние на деятельность субъектов;
    4. Обсудить с руководством субъекта политику или процедуры, принятые для выявления, оценки и отражения в учёте судебных исков и санкций;
    5. Обсудить основы требований законодательства и регулирования с аудиторами дочерних предприятий в других странах (например, если дочернее предприятие должно соблюдать положения по ценным бумагам, применяемы к материнской компании).

    Присутствие при инвентаризации запасов

    В случае если величина запасов существенна для финансовой отчётности, аудитор должен получить достаточные и надлежащие аудиторские доказательства относительно существования и запасов, по возможности присутствуя при инвентаризации.

    Процедуры, касающиеся судебных дел и претензий

    Аудитор должен выполнить аудиторские процедуры для того, чтобы получить сведения о любых судебных делах и претензиях, в которые вовлечён субъект и которые могут привести к существенным искажениям финансовой отчётности. В число таких процедур входит:

    1. Направление необходимых запросов руководству, включая получение заявлений руководства;
    2. Обзорная проверка протоколов заседаний совета директоров и переписки с юристами субъекта;
    3. Проверка счетов затрат на юридические цели;
    4. Использование любых сведений относительно деятельности субъекта, включая информацию, полученную в ходе бесед с юридической службой субъекта.

    Стоимостная оценка и раскрытие информации о долгосрочных инвестициях

    Если величина долгосрочных инвестиций существенна для финансовой отчётности, аудитор должен получить достаточные и надлежащие аудиторские доказательства относительно стоимостной оценки таких инвестиций и раскрытия информации о них.

    Аудиторские процедуры, выполняемые в ходе проверки долгосрочных инвестиций, обычно включают:

    1. Рассмотрение доказательств способности субъекта продолжать отражать данные инвестиции в составе долгосрочных активов;
    2. Обсуждение с руководством вопроса о намерении субъекта продолжать держать инвестиции в виде долгосрочных инвестиций;
    3. Получение письменных представлений по данному вопросу.

    Другие процедуры обычно включают рассмотрение соответствующей финансовой отчётности и другой информации, например, биржевых котировок, которые служат показателем стоимостной оценки, а также сопоставление данных стоимостных оценок с балансовой стоимостью инвестиций вплоть до даты составления аудиторского отчёта (заключения).

    Если такие стоимостные оценки не превышают балансовую стоимость, то аудитору следует рассмотреть вопрос о необходимости уценки. Если существует неопределённость в вопросе о возможности возмещения балансовой стоимости, аудитор должен выяснить, были ли отражены в учёте необходимые корректировки и (или) раскрываемые сведения.

    Информация по сегментам

    Информация по сегменту – информация в финансовой отчетности, относящаяся к отличительным компонентам или отраслевым и географическим аспектам субъекта.

    Если информация по сегментам существенна для финансовой отчётности, аудитор должен получить достаточные и надлежащие аудиторские доказательства относительно её раскрытия в соответствии с установленными основами подготовки финансовой отчётности.

    Аудиторские процедуры, выполняемые в отношении информации по сегментам, обычно включают аналитические процедуры и другие аудиторские тесты, уместные в данных обстоятельствах.

    Аудитор должен обсудить с руководством методы, используемые для составления информации по сегментам, и определить, приведёт ли использование этих методов к раскрытию информации в соответствии с применимыми основами подготовки финансовой отчётности, а также проверить применение этих методов. Аудитор должен также проанализировать продажи, передачу и платежи, имевшие место между сегментами, элиминирование межсегментных оборотов, сопоставление со сметами и другими ожидаемыми результатами, например, с прибылью от операционной деятельности, представленной в виде процентного отношения к выручке от продаж, распределение активов и расходов между сегментами, в том числе на предмет последовательности отражения по отношению к данным предшествующих периодов и адекватности раскрытия информации о несоответствиях.

    Внешние подтверждения

    Внешние подтверждения – это процесс получения и анализа аудиторских доказательств посредством прямой связи с третьими лицами в качестве ответа на запрос о предоставлении информации относительно конкретной статьи, оказывающей влияние на утверждения, содержащиеся в финансовой отчётности или соответствующих раскрытиях. При принятии решения относительно степени использования внешних подтверждений аудитор должен принять во внимание характеристики среды, в которой действует субъект подлежащий аудиту, и практику потенциальных респондентов по обработке запросов на получение прямого подтверждения.

    В качестве примеров использования внешних подтверждений можно привести нижеследующее:

    • Сальдо на банковских счетах и другая информация от банкиров;
    • Сальдо на счетах дебиторской задолженности;
    • Запасы, находящиеся на складах третьих лиц для переработки или консигнации;
    • Правоустанавливающие документы на собственность, хранящиеся у юристов или финансистов для безопасного хранения или в качестве залога;
    • Купленные у биржевых брокеров инвестиционные средства, но ещё не доставленные субъекту на дату составления баланса;
    • Займы от займодателей;
    • Сальдо на счетах кредиторской задолженности.

    Первичные соглашения – начальное сальдо

    Начальное сальдо – это сальдо счетов, существующее на начало отчётного периода. Начальные сальдо определяются исходя из завершающих сальдо счетов предыдущего периода и отражают:

    1. Результаты хозяйственных операций предыдущих периодов; и
    2. Учётную политику, применявшуюся в предыдущем периоде.

                Для первичного аудиторского соглашения аудитор должен получить достаточные и надлежащие аудиторские  доказательства того, что:

    1. Начальные сальдо не содержат искажений, которые могут существенно повлиять на финансовую отчётность текущего периода;
    2. Конечные сальдо предыдущего периода были правильно перенесены на начало текущего периода или в необходимых случаях изменены;
    3. Надлежащая учётная политика применяется последовательным образом, либо изменения в учётной            политике были должным образом отражены в учёте и адекватно раскрыты.

    Достоверность начальных сальдо может быть подтверждена путём:

    1. Изучения учётной политики и её соответствие и надлежащего, последовательного применения;
    2. Изучения результатов аудита прошлого года;
    3. Рассмотрение характера счетов и рисков существенных искажений в финансовой отчётности текущего периода;
    4. Существенность начальных сальдо в отношении начальных сальдо текущего периода

    Аудит расчетных оценок

    Аудитор должен разработать и выполнить аудиторские процедуры чтобы получить достаточные соответствующие аудиторские доказательства в отношении того, является ли бухгалтерская оценка разумной в данных обстоятельствах и, когда требуется, раскрывается ли она соответствующим образом.

    При аудите бухгалтерских оценок аудитор должен принять один или сочетание из нижеследующих подходов:

    1. обзор и тестирование используемого руководством субъекта процесса подготовки бухгалтерской оценки;
    2. использование независимой оценки для сравнения с той, которая была подготовлена руководством субъекта; или
    3. обзор последующих событий, которые предоставляют аудиторские доказательства разумности сделанных оценок.

    Аудит оценки справедливой стоимости и раскрытий

    Аудитор должен получить достаточные и надлежащие аудиторские доказательства, что оценка и раскрытия справедливой стоимости соответствуют применяемой основе представления финансовой отчётности субъекта.

    Для определения соответствия оценки справедливой стоимости и раскрытий аудитор должен:

    1. Получить понимание процессов субъекта для определения справедливой стоимости и раскрытий; соответствующих процедур контроля и оценки рисков;
    2. Оценить неотъемлемый риск и риск средств контроля в отношении оценки справедливой стоимости и раскрытий. Для этого необходимо разработать эффективный аудиторский подход, в ответ на оценённые риски;
    3. Оценить соответствуют ли оценки справедливой стоимости и раскрытий учётной политике субъекта и сообразно приняты;
    4. Получить доказательства намерений руководства в случаях, где они используются, в качестве критериев для определения стоимости, представлений и раскрытий требований;
    5. Получить доказательства того, что методы определения справедливой стоимости используются в соответствии с обстоятельствами;
    6. Определить есть ли необходимость использовать работу экспертов;
    7. Разработать и выполнить аудиторские процедуры в ответ на оценённые риски существенных искажений в отношении оценки справедливой стоимости и раскрытий;
    8. Рассмотреть влияние последующих событий;
    9. Оценить результаты аудиторских процедур.
    10. Получить представления руководства.

    Связанные стороны

    Аудитор должен выполнять аудиторские процедуры, предназначенные для получения достаточных соответствующих аудиторских доказательств относительно идентификации руководством субъекта связанных сторон и раскрытия информации о них и влияния операций между связанными сторонами, являющихся существенными для финансовой отчетности.

    Для выполнения требований этого стандарта, аудитор должен сделать следующие процедуры:

    1. Провести обзор информации, предоставленной руководством и лицами, наделённым руководящими полномочиями, в отношении раскрытия всех связанных сторон;
    2. В течение всего аудита, аудитор должен уделять повышенно внимание всем операциям, которым присущи необычные обстоятельства и которые могут указывать на прежде не выявленные связанные стороны;
    3. Получить достаточные аудиторские доказательства тому, что операции между связанными сторонами надлежащим образом записаны и раскрыты;
    4. Убедиться в том, что раскрытия в финансовой отчётности сделаны адекватно;
    5. Получить представления руководства.

    Последующие события

    Последующие события – это события, возникающие между датой финансовой отчётности и датой отчёта аудитора, так и фактов, обнаруженных после даты аудиторского отчёта (заключения).

    Аудитор должен рассмотреть влияние последующих событий на финансовую отчётность и аудиторский отчёт.

    Процедуры, которые могут быть выполнены в рамках изучения последующих событий:

    1. Обзор установленных руководством субъекта процедур, обеспечивающих выявление последующих событий.
    2. Ознакомление с протоколами собраний акционеров, лиц обладающих правом управления субъектом, включая созданные комитеты, такие как аудиторский и исполнительный комитеты, проводимых после окончания периода даты финансовой отчетности, и выяснение вопросов, обсуждавшихся на собраниях, протоколы которых еще не подготовлены.
    3. Ознакомление с самой последней, имеющейся в наличии промежуточной финансовой отчетностью субъекта и, если это считается необходимым и уместным, со сметами, прогнозами движения денежных средств и другими сопутствующими отчетами руководства субъекта.
    4. Опрос или расширение предыдущих письменных или устных опросов юридических советников субъекта относительно судебных исков и претензий.
    5. Опрос руководства субъекта относительно того, имели ли место какие-либо последующие события, которые могли бы повлиять на финансовую отчетность. Примеры вопросов для выяснения у руководства:
      1. текущее положение статей, учтенных на основе предварительных или неокончательных данных;
      2. имели ли место новые потенциальные обязательства, займы или гарантии;
      3. имела ли место или планируется ли продажа или приобретение активов;
      4. имели ли место или планируются ли выпуск новых акций или облигаций, заключение соглашения о слиянии или ликвидация;
      5. были ли какие-либо активы конфискованы государством или уничтожены, например, в результате пожара или наводнения;
      6. произошли ли какие-либо изменения в отношении областей риска или условных событий;
      7. были ли внесены или предполагается ли внесение каких-либо необычных бухгалтерских корректировок;
      8. возникали ли или существует ли вероятность возникновения каких-либо событий, которые поставят под вопрос адекватность учетной политики, использованной в подготовке финансовой отчетности, как было бы в случае, например, если такие события ставят под сомнение действительность допущения о непрерывности деятельности.

    Непрерывность деятельности

    Аудитор, в соответствии с концептуальной основой, применяемой субъектом, должен рассмотреть оценку субъекта способности продолжать свою деятельность в обозримом будущем. Для этого аудитор выполняет следующие процедуры:

    1. Определяет соответствие используемой руководством оценки непрерывности своей деятельности в обозримом будущем;
    2. Когда события или условия будут выявлены, провести последующие аудиторские процедуры.

    Использование работы другого аудитора

    Данный стандарт используется в ситуациях, когда аудитор (основной аудитор) должен предоставить отчёт по финансовой отчётности субъекта, у которого есть подразделения, аудируемые другим аудитором.

    Процедуры, которые необходимо выполнить:

    1. Основной аудитор должен определить, как работа другого аудитора повлияет на аудит;
    2. Рассмотреть, является ли собственное участие аудитора достаточным для того, чтобы он мог действовать в качестве основного аудитора;
    3. Рассмотреть профессиональную компетентность другого аудитора в контексте конкретного задания;
    4. Выполнить процедуры для получения достаточных соответствующих аудиторских доказательств того, что работа другого аудитора соответствует целям основного аудитора в контексте конкретного задания;
    5. Рассмотреть значимые фактические выводы другого аудитора.

    Использование работы эксперта

    При получении знания о субъекте и выполнении процедур в отношении оцененных рисков аудитору может понадобиться получить совместно с субъектом или независимо от него аудиторское доказательство в форме отчетов, мнений, оценок и утверждений эксперта. Например:

    • оценку определенных видов активов, например земли и зданий, машин и оборудования, произведений искусства и драгоценных камней.
    • определение количества или физического состояния активов, например минералов, хранимых в запасах, подземных запасов полезных ископаемых и нефти, а также оставшегося срока полезной службы машин и оборудования.
    • определение сумм с использованием специальных приемов или методов, например актуарная оценка.
    • оценка выполненных и незавершенных работ по действующим контрактам.
    • юридические мнения в отношении толкования договоров, законодательных и нормативных актов.

    Если аудитор решил использовать работу эксперта, то ему необходимо выполнить следующие процедуры:

    1. Оценить профессиональную компетентность эксперта;
    2. Оценить объективность эксперта;
    3. Получить достаточные соответствующие аудиторские доказательства того, что масштаб работы эксперта адекватен целям аудита;
    4. Оценить соответствие работы эксперта, в получении аудиторских доказательств утверждений, которые должны быть рассмотрены.

    Выпуск аудиторского отчета

    Оценка аудиторских доказательств

    Цель оценки аудиторских доказательств заключается в том, чтобы решить после рассмотрения всех полученных доказательств была ли:

    1. Оценка рисков существенных искажений на уровне утверждений произведена соответствующим образом;
    2. Были ли получены достаточные доказательства, чтобы снизить риск существенных искажений до приемлемо низкого уровня.

    Если были обнаружены ошибки или отклонения в ходе выполнения запланированных процедур, то необходимо рассмотреть:

    1. Причины отклонений или искажений:
      1. Явилось ли это показателем или предупреждением о возможном мошенничестве;
      2. Является ли искажение или отклонение показателем не выявленного ранее риска или слабости внутреннего контроля, которые могут быть существенными.
    2. Воздействие на оценку рисков или другие аудиторские процедуры;
    3. Необходимость модифицировать или выполнить дальнейшие аудиторские процедуры.

    Также выполнение аналитических процедур на этапе общего обзора аудита может выявить ранее не учтённый риск существенных искажений.

    Существенность

    Перед оценкой результатов выполненных процедур  и каких-либо обнаруженных искажений, необходимо рассмотреть не должен ли быть пересмотрен установленный уровень существенность в результате:

    1. Новая информация, такая как действительные финансовые результаты существенно различаются от ожидающихся;
    2. Изменения в знании субъекта и его деятельности;
    3. Обнаружения новых обстоятельств.

    Если пересмотр необходим, то надо рассмотреть влияние на оцененные риски и дальнейшие аудиторские процедуры.

    Изменения в оценке рисков

    Оценка рисков на уровне утверждений базируется на аудиторских доказательствах доступных до выполнения тестов контроля или аудиторских процедур по существу. В результате выполнения запланированных тестов, полученная информация может потребовать модификацию оценённых рисков.

    Например, при аудите запасов, оценённый уровень риска для утверждения «полнота» может быть низким, основанным на ожиданиях того, что внутренний контроль действует эффективно. Если тесты внутреннего контроля выявляют то, что он неэффективен, то оценка рисков должна быть изменена и дальнейшие аудиторские процедуры выполнены с целью снижения риска до приемлемо низкого уровня. Это же относится и к другим аудиторским процедурам, чьи результаты не совпадают с ожиданиями.

    Достаточность и соответствие аудиторских доказательств

    Аудитор должен получить достаточные и соответствующие аудиторские доказательства для снижения риска существенных искажений в финансовой отчётности до приемлемо низкого уровня. Что составляет достаточные и соответствующие аудиторские доказательства – это в основном предмет профессионального суждения.

    Заключительные аналитические процедуры

    Заключительные аналитические процедуры проводятся с целью:

    1. Выявить прежде не замеченные риски существенных искажений;
    2. Убедиться, что заключения, сделанные во время аудита отдельных компонентов или элементов финансовой отчётности могут быть подтверждены;
    3. Помогать при формировании общего заключения достоверности финансовой отчётности.

    Если новые риски или неожиданные отношения между данными были выявленные, аудитор может пересмотреть запланированные или проведённые аудиторские процедуры.

    Оценка  искажений

    Цель оценки искажений в определении того, где финансовая отчётность искажена в существенной сумме. Во время такой оценки аудитор должен рассмотреть возможность существования схожих не обнаруженных ошибок, которые может потребоваться исследовать.

    Специфические искажения, выявленные во время аудиторских процедур, включая другие обычные корректировки на конец года, должны быть обсуждены с руководством субъекта. Аудитор должен попросить руководство сделать соответствующие корректировки. 

    Совокупность возможных искажений

    При оценке справедливого представления финансовой отчётности аудитору следует определить, является ли совокупность неисправленных искажений, выявленных в ходе аудита существенной.

    Искажения, обнаруженные во время аудита, за исключением незначительных, должны быть сгруппированы. Они также могут быть разделены на фактические искажения, искажения суждений и предсказываемые ошибки.

    Суммирование возможных корректировок

    Аудитору, после выявления всех возможных искажений необходимо составить свод возможных корректировок.

    Исправление искажений

    Если совокупность искажений, собранных во время аудиторских процедур, достигает уровня существенности, необходимо рассмотреть должны ли общая стратегия аудита и детальные планы аудита быть пересмотрены.
    Руководство субъекта ответственно за корректировку финансовой отчётности для исправления существенных искажений (включая неадекватные раскрытия) и внедрение иных требуемых действий.

    Значительные обнаружения и выводы

    Последний шаг в процессе оценки аудиторских доказательств – это запись значительных обнаружений и выводов в заключительном документе по проекту. Такой документ может включать:

    1. Всю информацию необходимую для понимания значительных обнаружений и выводов;
    2. Перекрёстные ссылки, отсылающие на другие аудиторские документы.

    Такой документ также должен содержать заключения об информации, обнаруженной аудитором и относящейся к значительной, которая противоречит или не совместима с заключениями аудитора.

    Выпуск аудиторского отчёта

    Перед выпуском аудиторского отчёта, аудитору необходимо рассмотреть вопросы, оказывающие и не оказывающие влияние на мнение аудитора, а также обстоятельства, которые могут привести к выражению мнения, отличного от мнения без оговорок, а также сравнительные показатели.

    Используемая литература:

    1. Сборник международных стандартов аудита, выражения уверенности и этики;
    2. Guide to Using Internationak Standatrs of Auditing in the Audits of Small – and Mediumsized Entities.