Особенности налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции

Автор:
Источник: Журнал «Аудитор» № 11 2003г
Опубликовано: 15 сентября 2005

Федеральным законом от 06.06.03 г. № 65_ФЗ "О внесении дополнения в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации, внесении изменений и дополнений в некоторые другие законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов Российской Федерации", вступившем в силу 9 июня 2003 г., (далее – Федеральный закон № 65_ФЗ) вторая часть Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) дополнена главой 26.4 "Система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции".

Кроме того, указанным Федеральным законом внесены изменения в следующие законодательные акты:

  • Закон РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации»;
  • Часть первая НК РФ;
  • Федеральный закон "О соглашениях о разделе продукции";
  • Закон РФ «О недрах».

Так, в соответствии с п. 3 ст. 19 Закона РФ от 27.12.91 г. № 2118_1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (в ред. Федерального закона № 65_ФЗ) при исполнении соглашений о разделе продукции, заключенных сторонами в соответствии с Федеральным законом "О соглашениях о разделе продукции", взимание федеральных налогов и сборов заменяется разделом произведенной продукции между государством и инвестором. Взимание федеральных налогов и сборов, не заменяемое разделом произведенной продукции между государством и инвестором, осуществляется в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах с учетом положений Федерального закона "О соглашениях о разделе продукции".

Специальный налоговый режим при выполнении соглашений о разделе продукции устанавливается НК РФ.

Правовые основы соглашений о разделе продукции в Российской Федерации

В настоящее время основополагающим законодательным актом, устанавливающим правовые основы отношений, возникающих в процессе осуществления иностранных и отечественных инвестиций в поиски, разведку и добычу минерального сырья на территории России, а также на континентальном шельфе и в пределах исключительной экономической зоны Российской Федерации на условиях соглашений о разделе продукции, является Федеральный закон от 30.12.95 г. № 225_ФЗ «О соглашениях о разделе продукции» (в ред. Федерального закона № 65_ФЗ) (далее – Закон № 225_ФЗ). Кроме того, указанные отношения регулирует ряд федеральных законов об участках недр, право пользования которыми может быть предоставлено на условиях раздела продукции, Федеральный закон от 09.07.99 г. № 160_ФЗ «Об иностранных инвестициях в Российской Федерации», Закон РФ от 21.02.92 г. № 2395_1«О недрах» (с изменениями и дополнениями), а также другие нормативно-правовые акты Российской Федерации.

В соответствии со ст. 2 Закона № 225_ФЗ соглашение о разделе продукции (далее – соглашение) является договором, в соответствии с которым Российская Федерация предоставляет субъекту предпринимательской деятельности (далее – инвестор) на возмездной основе и на определенный срок исключительные права на поиски, разведку, добычу минерального сырья на участке недр, указанном в соглашении, и на ведение связанных с этим работ, а инвестор обязуется осуществить проведение указанных работ за свой счет и на свой риск.

Соглашение определяет все необходимые условия, связанные с пользованием недрами, в том числе и порядок раздела произведенной продукции между сторонами соглашения в соответствии с положениями, установленными Законом № 225_ФЗ. В свою очередь условия пользования недрами, установленные в соглашении, должны соответствовать законодательству Российской Федерации.

Сторонами соглашения являются:

  • Российская Федерация (далее – государство), от имени которой в соглашении выступают Правительство Российской Федерации и орган исполнительной власти субъекта Российской Федерации, на территории которого расположен предоставленный в пользование участок недр, или уполномоченные ими органы;
  • инвесторы, осуществляющие вложения собственных, заемных или привлеченных средств [имущества и (или) имущественных прав] в поиски, разведку и добычу минерального сырья и являющиеся пользователями недр на условиях соглашения. В качестве последних могут выступать юридические лица, а также объединения юридических лиц, создаваемые на основе договора о совместной деятельности и не имеющие статуса юридического лица (если в качестве инвестора в соглашении выступает не имеющее статуса юридического лица объединение юридических лиц, участники такого объединения имеют солидарные права и несут солидарные обязанности по соглашению). Законом № 225_ФЗ предусмотрено два варианта раздела произведенной продукции между государством и инвестором. Согласно первому варианту [далее – традиционный (обычный) раздел произведенной продукции], предусмотренному п. 1 ст. 8 Закона № 225_ФЗ, произведенная продукция подлежит разделу между государством и инвестором в соответствии с соглашением, которое должно предусматривать следующее:
  • порядок и условия определения общего объема произведенной продукции и ее стоимости. При этом произведенной продукцией признается количество продукции горнодобывающей промышленности и продукции разработки карьеров, содержащееся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси);
  • порядок и условия определения части произведенной продукции, которая передается в собственность инвестора для возмещения его затрат на выполнение работ по соглашению (далее – компенсационная продукция). При этом предельный уровень компенсационной продукции не должен превышать 75%, а при добыче на континентальном шельфе Российской Федерации – 90% общего объема произведенной продукции.
  • порядок и условия раздела между государством и инвестором прибыльной продукции, под которой понимается произведенная при выполнении соглашения продукция за вычетом части этой продукции, стоимостной эквивалент которой используется для уплаты налога на добычу полезных ископаемых, и компенсационной продукции за отчетный (налоговый) период;
  • порядок и условия передачи инвестором государству принадлежащей ему в соответствии с условиями соглашения части произведенной продукции или ее стоимостного эквивалента;
  • порядок и условия получения инвестором произведенной продукции, принадлежащей ему в соответствии с условиями соглашения.

Согласно второму варианту (далее – «прямой» раздел произведенной продукции), предусмотренному п. 2 ст. 8 Закона № 225_ФЗ, раздел произведенной продукции между государством и инвестором в соответствии с соглашением может осуществляться в ином порядке. При этом соглашение должно предусматривать следующее:

  • порядок и условия определения общего объема произведенной продукции и ее стоимости;
  • порядок и условия раздела между государством и инвестором произведенной продукции или стоимостного эквивалента произведенной продукции и определения принадлежащих государству и инвестору долей произведенной продукции. Пропорции такого раздела определяются соглашением в зависимости от геолого-экономической и стоимостной оценок участка недр, технического проекта, показателей технико-экономического обоснования соглашения. При этом доля инвестора в произведенной продукции не должна превышать 68%;
  • порядок и условия передачи государству принадлежащей ему в соответствии с условиями соглашения части произведенной продукции или ее стоимостного эквивалента;
  • порядок и условия получения инвестором части произведенной продукции, принадлежащей ему в соответствии с условиями соглашения.

Соглашение может предусматривать только один вариант раздела продукции, предусмотренный ст. 8 Закона № 225_ФЗ. Соглашение не может предусматривать переход с одного способа раздела продукции на другой, а также замену одного способа раздела продукции другим.

Налоги и платежи при исполнении соглашений о разделе продукции

Как уже было отмечено, при выполнении соглашений о разделе продукции применяется особый порядок исчисления и уплаты налогов и сборов, установленный НК РФ и другими законодательными актами Российской Федерации о налогах и сборах (ст. 13 Закона № 225_ФЗ).

Важно отметить, что ранее действующей редакцией Федерального закона «О соглашениях о разделе продукции» (в ред. от 18.06.01 г.) был предусмотрен перечень налогов и платежей, подлежащих уплате инвестором при выполнении соглашения о разделе продукции, который находился в прямой зависимости от избранной сторонами соглашения варианта раздела продукции.

Так, инвестор осуществлявший свою деятельность согласно схеме традиционного раздела произведенной продукции, был обязан уплачивать следующие налоги, установленные законодательством Российской Федерации:

  • налог на прибыль;
  • единый социальный налог (взнос);
  • налог на добавленную стоимость;
  • акцизы;
  • платежи за пользование недрами.

Применяя схему прямого раздела произведенной продукции, инвестор освобождался от взимания всех федеральных налогов и сборов, предусмотренных законодательством Российской Федерации, за исключением единого социального налога (взноса). Кроме того, инвестор освобождался от взимания региональных и местных налогов и сборов, установленных в соответствии с НК РФ. Взимание указанных налогов и сборов заменялось разделом продукции на условиях соглашения.

В настоящее время главой 26.4 НК РФ установлен специальный налоговый режим, применяемый при выполнении соглашений о разделе продукции, которые заключены в соответствии с Федеральным законом «О соглашениях о разделе продукции» и отвечают следующим условиям:

  • соглашения заключены после проведения аукциона на предоставление права пользования недрами на иных условиях, чем раздел продукции, в порядке и на условиях, которые определены п. 4 ст. 2 Закона 225_ФЗ, и признания аукциона не состоявшимся;
  • при выполнении соглашений, в которых применяется порядок раздела продукции, установленный п. 2 ст. 8 Закона № 225_ФЗ (прямой раздел произведенной продукции), доля государства в общем объеме произведенной продукции составляет не менее 32% общего количества произведенной продукции;
  • соглашения предусматривают увеличение доли государства в прибыльной продукции в случае улучшения показателей инвестиционной эффективности для инвестора при выполнении соглашения. При этом показатели инвестиционной эффективности устанавливаются в соответствии с условиями соглашения.

Налогоплательщиками и плательщиками сборов при применении специального налогового режима, установленного главой 26.4 НК РФ, признаются организации, являющиеся инвесторами соглашения в соответствии с Законом № 225_ФЗ (далее – налогоплательщики).

Следует отметить, что налогоплательщик вправе поручить исполнение своих обязанностей, связанных с применением специального налогового режима, установленного главой 26.4 НК РФ, при выполнении соглашений о разделе продукции оператору1 с его согласия. Оператор осуществляет в соответствии с НК РФ предоставленные ему налогоплательщиком полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации, в качестве уполномоченного представителя налогоплательщика.

Налогоплательщик, использующий право на применение специального налогового режима при выполнении соглашений о разделе продукции, обязан представить в налоговые органы соответствующие уведомления в письменном виде и следующие документы:

  • соглашение о разделе продукции;
  • решение об утверждении результатов аукциона на предоставление права пользования участком недр на иных условиях, чем раздел продукции, в соответствии с Законом РФ «О недрах» и о признании аукциона несостоявшимся в связи с отсутствием участников.

Установленный главой 26.4 НК РФ специальный налоговый режим предусматривает замену уплаты совокупности налогов и сборов, установленных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, разделом произведенной продукции в соответствии с условиями соглашения, за исключением налогов и сборов, уплата которых предусмотрена главой 26.4 НК РФ. Как и ранее [Федеральный закон «О соглашениях о разделе продукции» (в ред. от 18.06.01 г.)] перечень налогов и сборов, подлежащих уплате инвестором при выполнении соглашения о разделе продукции, находится в прямой зависимости от избранной сторонами соглашения схемы раздела продукции.

При традиционном разделе произведенной продукции инвестор уплачивает следующие налоги и сборы:

  • налог на добавленную стоимость;
  • налог на прибыль организаций;
  • единый социальный налог;
  • налог на добычу полезных ископаемых;
  • платежи за пользование природными ресурсами;
  • плату за негативное воздействие на окружающую среду;
  • плату за пользование водными объектами;
  • государственную пошлину;
  • таможенные сборы;
  • земельный налог;
  • акциз, за исключением акциза на подакцизное минеральное сырье, предусмотренного подп. 1 п. 2 ст. 181 НК РФ [в настоящее время это природный газ, причем для целей налогообложения отбензиненный сухой газ и нефтяной (попутный) газ после их обработки рассматриваются как природный газ].

Кроме того, суммы уплаченных инвестором налога на добавленную стоимость, единого социального налога, платежей за пользование природными ресурсами, платы за пользование водными объектами, государственной пошлины, таможенных сборов, земельного налога, акциза, а также суммы платы за негативное воздействие на окружающую среду подлежат возмещению в соответствии с положениями статей 346.38 и 346.39 НК РФ.

Инвестор не уплачивает налог на имущество организаций в отношении основных средств, нематериальных активов, запасов и затрат, которые находятся на балансе налогоплательщика и используются исключительно для осуществления деятельности, предусмотренной соглашениями. Однако в том случае, если указанное имущество используется инвестором не для целей, связанных с выполнением работ по соглашению, оно облагается налогом на имущество организаций в общеустановленном порядке.

Инвестор не уплачивает также транспортный налог в отношении принадлежащих ему транспортных средств (за исключением легковых автомобилей), используемых исключительно для целей соглашения.

При использовании транспортных средств не для целей соглашения уплата транспортного налога осуществляется в общеустановленном порядке.

Перечень документов, при предоставлении которых в налоговые органы осуществляется освобождение от уплаты указанных налогов, определяется Правительством РФ (в настоящее время указанный перечень документов не определен).

При прямом разделе произведенной продукции инвестор уплачивает следующие налоги и сборы:

  • единый социальный налог;
  • государственную пошлину;
  • таможенные сборы;
  • налог на добавленную стоимость;
  • плату за негативное воздействие на окружающую среду.

В настоящее время, независимо от выбранной схемы раздела произведенной продукции, инвестор по решению соответствующего законодательного (представительного) органа государственной власти или представительного органа местного самоуправления освобождается от уплаты региональных и местных налогов и сборов (пункты 7, 8 ст. 346.35 НК РФ).

В случае если нормативными правовыми актами законодательных (представительных) органов государственной власти и представительных органов местного самоуправления не предусмотрено освобождение инвестора от уплаты региональных и местных налогов и сборов, затраты инвестора по уплате указанных налогов и сборов подлежат возмещению инвестору за счет соответствующего уменьшения доли произведенной продукции, передаваемой государству, в части, передаваемой соответствующему субъекту Российской Федерации, на величину, эквивалентную сумме фактически уплаченных налогов и сборов.

Кроме того, независимо от предусмотренной соглашением схемы раздела продукции освобождаются от уплаты таможенной пошлины товары, ввозимые на таможенную территорию Российской Федерации для выполнения работ по соглашению, предусмотренных программами работ и сметами расходов, утвержденными в установленном соглашением, а также продукция, произведенная в соответствии с условиями соглашения о разделе продукции и вывозимая с таможенной территории Российской Федерации. Перечень документов, при предоставлении которых в таможенные органы осуществляется освобождение от уплаты указанного налога, определяется Правительством РФ (в настоящее время он не определен).

Завершая рассмотрение общих положений системы налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции, необходимо отметить ряд стабилизационных (налоговых) норм, предусмотренных главой 26.4 НК РФ.

1. Специальный налоговый режим при выполнении соглашений о разделе продукции, установленный главой 26.4 НК РФ, применяется в течение всего срока действия соглашения о разделе продукции.

2. При выполнении соглашения объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка и порядок исчисления налога в отношении указанных выше налогов определяются с учетом особенностей, предусмотренных положениями главы 26.4 НК РФ, действующими на дату вступления соглашения в силу. Однако при изменении в течение срока действия соглашения о разделе продукции наименований каких-либо из указанных в НК РФ налогов и сборов без изменения при этом элементов налогообложения такие налоги и сборы исчисляются и уплачиваются при выполнении соглашения с новым наименованием.

В случае изменения в течение срока действия соглашения порядка уплаты налогов и сборов, а также изменения форм, порядка заполнения и сроков представления налоговых деклараций без изменения налоговой базы, налоговой ставки и порядка исчисления налога (элементов обложения сбора) уплата налогов и сборов, а также представление налоговых деклараций производятся в соответствии с действующим законодательством о налогах и сборах. При изменении в течение срока действия соглашения налоговой ставки налога на добавленную стоимость исчисление и уплата указанного налога осуществляются по налоговой ставке, установленной в соответствии с главой 21 НК РФ.

3. При выполнении соглашений, заключенных до вступления в силу Закона № 225_ФЗ, применяются условия освобождения от уплаты налогов, сборов и иных обязательных платежей, а также порядок исчисления, уплаты и возврата (возмещения) уплачиваемых налогов, сборов и иных обязательных платежей, которые предусмотрены указанными соглашениями. В случае несоответствия положений НК РФ и (или) иных актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, актов законодательства субъектов Российской Федерации о налогах и сборах, нормативных правовых актов представительных органов местного самоуправления о налогах и сборах условиям указанных соглашений применяются условия таких соглашений.

1 Оператор соглашения – созданные инвестором филиалы или юридические лица либо привлекаемые инвестором юридические лица, а также иностранные юридические лица, осуществляющие свою деятельность на территории Российской Федерации для организации выполнения работ по соглашению, в том числе для ведения учета и отчетности. При этом инвестор несет имущественную ответственность перед государством за действия оператора соглашения как за свои собственные действия (п. 4 ст. 7 Федерального закона № 225_ФЗ).

Автор:

 

Все статьи цикла «Номер 11»

(состоит из 3 статей)

Особенности налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции (15 сентября 2005)

Программа аудита торговой и заготовительной деятельности (15 сентября 2005)

Миссия аудита и процесс формирования отношений между аудитором и аудируемым лицом (15 сентября 2005)