Автор: Евгений Суворов, налоговый адвокат
Источник: журнал « »
Дата публикации: 27 Июня 2008
При переводе активов между компаниями группы менеджмент может преследовать различные цели: снижение рисков, расширение производства, рост капитализации бизнеса. При этом все стороны заинтересованы в том, чтобы провести соответствующие сделки с минимальными затратами.
На первый взгляд самым простым способом перевода активов внутри холдинга является их купля-продажа. Однако при осуществлении подобной сделки возникают объекты обложения НДС и налогом на прибыль. Конечно, налоговую базу можно и уменьшить, в частности заключить договор купли-продажи активов по минимальной цене. Но и здесь есть нюансы, ведь контрагенты, входящие в один холдинг, являются взаимозависимыми лицами. Следовательно, возникает риск доначисления налогов в соответствии с рыночными ценами (ст. 40 НК РФ).
Мнение эксперта
Альбина Исанова, заместитель начальника отдела бухгалтерского и налогового консалтинга АКГ «BKR – Интерком – Аудит» (Москва)
По большому счету при передаче активов посредством купли-продажи общая налоговая нагрузка холдинга не увеличится: продавец уплатит НДС и налог на прибыль, а покупатель (компания, входящая в холдинг) примет НДС к вычету и при налогообложении прибыли отнесет стоимость приобретенного актива на расходы. В конечном итоге налоговых затрат как таковых у группы не возникнет. Вариант купли-продажи удобен и тем, что сделка сама по себе вполне прозрачна и не должна вызвать у налоговых органов подозрений в применении схемы. Однако подобная операция осуществляется между взаимозависимыми лицами, поэтому нельзя забывать, что цена продаж должна соответствовать рыночной.
У компаний группы есть иные способы перевода активов внутри группы. Их применение позволит не только снизить риски возникновения возможных претензий со стороны налоговых органов, но и уменьшить налоговое бремя участников подобных сделок.
Одним из способов передачи активов внутри группы является их вывод из материнской компании в уставный капитал вновь созданной дочерней организации.
НДС. Передача имущества в качестве вклада в уставный капитал «дочки» не порождает объекта обложения НДС у материнской компании (подп. 1 п. 2 ст. 146, подп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ). Вместе с тем она должна будет восстановить весь ранее принятый к вычету налог. При внесении основных средств и нематериальных активов (НМА) налог восстанавливают в сумме, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости таких активов без учета переоценки (подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ).
Отметим, что суммы восстановленного НДС не включаются в стоимость передаваемого имущества. В документах, которыми оформляется передача соответствующих активов, указывают сумму восстановленного налога (п. 11 ст. 171 НК РФ). В дальнейшем вновь созданная дочерняя организация может поставить эти суммы к вычету.
Налог на прибыль. Суммы НДС, подлежащие вычету у принимающей организации, не признаются ее доходами при расчете налога на прибыль. Не учитывается в качестве дохода также и стоимость полученного дочерней компанией имущества (подп. 3 п. 1 ст. 251, подп. 1 п. 1 ст. 277 НК РФ). Что касается материнской компании (акционера, участника), то у нее не возникает прибыли (убытка) при передаче имущества в качестве оплаты за размещаемые акции (доли, паи) (подп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ).
Если необходимо вернуть актив (активы) из дочерней в материнскую компанию, то последнюю можно вывести из состава участников «дочки» с получением необходимого актива (активов).
Применение этого способа передачи имущества возможно при условии, что организационно-правовая форма «дочки» – общество с ограниченной ответственностью (общество с дополнительной ответственностью, полное товарищество), а материнская компания не является ее единственным участником. Как и любой другой участник общества, материнская компания в любой момент может выйти из состава его участников (ст. 26 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью», далее – Закон № 14-ФЗ. – Прим. ред.). При этом общество обязано выплатить выходящему участнику действительную стоимость его доли. Эта стоимость определяется по данным бухгалтерской отчетности за год, в течение которого было подано соответствующее заявление. В общем случае действительная стоимость доли участника соответствует стоимости чистых активов общества, пропорциональной размеру соответствующей доли (п. 2 ст. 14 Закона № 14-ФЗ).
С согласия материнской компании вместо вышеуказанной выплаты общество может выдать ей имущество аналогичной стоимости. Выплатить участнику действительную стоимость его доли (или выдать имущество) общество обязано в течение шести месяцев с момента окончания финансового года, в котором подано заявление о выходе из общества, если только уставом общества не предусмотрен меньший срок.
Налог на добавленную стоимость. При выходе участника из хозяйственного общества передача ему актива в пределах первоначального взноса не признается реализацией (подп. 5 п. 3 ст. 39 НК РФ), а значит, не облагается НДС.
Налог на прибыль. Расходы общества, связанные с выплатой действительной стоимости или передачей имущества выбывающему участнику, не учитываются при налогообложении прибыли. Что касается материнской компании (как и любого выходящего участника), то при определении налоговой базы ею не учитываются доходы в виде имущества, которые получены в пределах вклада при выходе из хозяйственного общества (подп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Личный опыт
Галина Гаджиева, заместитель генерального директора по экономике и финансам холдинговой компании «Форум» (Санкт – Петербург)
По моему мнению, наиболее удачными и наименее затратными с точки зрения налогообложения являются два способа перевода активов в группе – заключение договора купли-продажи и проведение реорганизации (сначала разделение или выделение с выводом основных средств в отдельное юридическое лицо, а затем слияние). Но при купле-продаже сторонам следует внимательно отнестись к цене реализации, она не должна вызывать у налоговых органов никаких сомнений (ст. 40 НК РФ). В свою очередь, проведение реорганизации менее рискованно с точки зрения налогообложения, но требует значительного времени.
Если необходимо перевести актив в новую компанию, то можно прибегнуть к реорганизации, например в форме выделения или разделения.
Выделение. Решение о реорганизации компании в форме выделения принимает общее собрание акционеров. На нем определяются условия выделения, утверждается разделительный баланс и, как правило, состав будущих акционеров новой организации. Часть прав и обязанностей реорганизуемой компании в соответствии с разделительным балансом передается выделенной организации (ст. 58 ГК РФ. – Прим. ред.). Правопреемнику может быть передано и имущество реорганизуемой компании. Отметим, что величина уставного капитала вновь созданной организации не привязана к величине передаваемых активов, как это происходит при создании новой дочерней компании.
Разделение. Если необходимо распределить активы одной дочерней компании среди других организаций и при этом сохранение данной дочерней компании непринципиально, то можно провести разделение.
Решение о реорганизации компании в форме разделения также принимает общее собрание акционеров. При разделении из одной компании образуется несколько новых организаций. Реорганизуемая дочерняя компания прекращает свою деятельность, а ее права и обязанности в соответствии с разделительным балансом переходят вновь возникшим юридическим лицам.
При реорганизации (в том числе в форме выделения и разделения) и получении (передаче) имущества в порядке правопреемства у сторон не возникает дополнительных налоговых обязательств ни по НДС, ни по налогу на прибыль (НДС – подп. 1 п. 2 ст. 146; налог на прибыль – подп. 2 п. 3 ст. 39, п. 3 ст. 251 НК РФ). Однако стоит отметить, что вновь образованные в ходе разделения компании признаются правопреемниками реорганизованного общества в части исполнения обязанности по уплате налогов (ст. 58 ГК РФ, п. 6 ст. 50 НК РФ. – Прим. ред.).
Если целью реорганизации является только лишь налоговая экономия, то в дальнейшем есть риск возникновения претензий со стороны налоговых органов. Более того, в случае судебного разбирательства судьи, скорее всего, примут сторону инспекции.
Личный опыт
Светлана Козина, финансовый управляющий группы компаний «ЗТО» (Новосибирск)
На мой взгляд, без должной проработки любой из способов передачи имущества может быть опасным. В целом все схемы индивидуальны, они могут включать элементы разных методов и инструментов, поскольку разрабатываются именно под вашу конкретную ситуацию. Можно порекомендовать компаниям при сделках по переводу активов, как, впрочем, и в иных сделках, учитывать следующие факторы:
Опыт компаний
Галина Гаджиева, заместитель генерального директора по экономике и финансам холдинговой компании «Форум» (Санкт – Петербург)
На практике внутри холдинга чаще всего переводятся денежные средства, товарно-материальные ценности (ТМЦ), имущество, оборудование, объекты недвижимости. Все вышеописанные операции имеют место и в нашей практике.
Перевод денежных средств осуществляется при недостатке оборотного капитала в компаниях холдинга. При этом чаще всего используются следующие способы:
Потребность в переводе ТМЦ между структурами холдинга, как правило, возникает у торговых организаций, когда одна из структур является поставщиком товара. Обычно сделки осуществляются с применением трансфертных цен. Основная цель сделок – аккумулировать прибыль (на поставщике) и оптимизировать налог на прибыль (на покупателе). Вместе с тем применение трансфертного ценообразования может привлечь к контрагентам внимание налоговой инспекции.
Передача основных средств проводится с целью снижения риска потери активов. Так, недвижимость выделяется в одну из компаний холдинга, а затем сдается в аренду производственным единицам. Перевод активов может использоваться и для увеличения капитализации компании.
Светлана Козина, финансовый управляющий группы компаний «ЗТО» (Новосибирск)
В нашей группе компаний неоднократно проводилась передача активов с самыми разными целями – от тривиальной переоценки активов и организации «хранителя активов» (диверсификация бизнеса) до минимизации рисков потери активов по итогам судебных разбирательств. В зависимости от целей могут применяться следующие способы передачи активов:
В условиях взаимозависимости компаний количество способов перевода имущества существенно уменьшается, а основными остаются внесение вклада в УК (в этом случае придется восстанавливать НДС), купля-продажа доли в УК, реорганизация в форме выделения и участие в открытых торгах.