Бухгалтерский учет – это неотъемлемый механизм управления фирмой в любой стране.
До начала 70-х годов XX века не существовало единых методологических и технических приемов ведения бухгалтерского учета, каждое государство устанавливало свои правила. Но развитие бизнеса внесло свои коррективы. Во второй половине XX столетия резко увеличивается число транснациональных корпораций, наблюдается тенденция к международной интеграции в сфере экономики. Рост деловой активности невозможен без унификации бухгалтерского учета, т.к. различия в учетных системах приводят к определенным трудностям:
Инвесторам труднее экспортировать свой капитал за рубеж, т.к. различия в учетных системах приводят к дополнительным издержкам, которые связаны с анализом финансовой отчетности, например, необходимо анализировать «качество» прибыли
Бухгалтерам труднее переезжать на работу в другие государства
Программистам сложнее создавать и реализовывать программные продукты
Широкое распространение получили два подхода к решению проблемы унификации бухгалтерского учета: гармонизация и стандартизация, но в настоящее время эти термины часто используются как синонимы.
Идея гармонизации не предусматривает единой для всех стан модели ведения бухгалтерского учета и единых стандартов, существует мнение, что эти стандарты не должны противоречить аналогичным стандартам в других станах. Идея гармонизации реализуется в рамках Европейского сообщества.
Стандартизацию учетных процедур проводит Комитет по международным стандартам финансовой отчетности, – КМСФО (International Accounting Standards Committee, IASC).
КМСФО разрабатывает и публикует Международные стандарты финансовой отчетности МСФО (International Accounting Standards, IAS). Для обеспечения стандартизации ученых процедур необходимо разработать унифицированный набор стандартов, которые могли бы применяться в любой стране и тем самым обеспечить единообразный подход к формированию финансовой отчетности. Данный подход является идеальной формой стандартизации учетного процесса, но как считают экономисты и профессиональные бухгалтера, этого не следует добиваться законодательным путем, а необходимо проводить массовую разъяснительную работу, привлекать для этого профессиональные организации разных стан. Многие станы в настоящее время в той или иной степени используют МСФО. Сейчас обсуждается вопрос о принятии МСФО станам ЕС, по крайней мере, в отношении компаний, акции которых котируются на фондовых биржах.
МСФО имеют как преимущества, так и недостатки.
К преимуществами МСФО перед национальными стандартами финансовой отчетности относят:
- Четкую экономическую логику
- Обобщение современной мировой практики в области учета и отчетности
- Простоту восприятия для квалифицированных пользователей
К недостаткам МСФО относят
- Обобщенный характер
- Многообразие методов учета
- Отсутствие подобных разъяснений использования стандартов в практическом применении.
КМСФО пытаются устранить эти недостатки. Например, 01 января 1989года был опубликован документ Е32 «Сопоставимость финансовой отчетности», в котором рекомендовано ограничить использование некоторых методов учета, разрешенных МСФО, а в 1996 году было принято решение создать постоянно действующий комитет при КМСФО.
Таким образом, именно МСФО принадлежит роль в создании унифицированного и гармоничного учетного процесса, обеспечивающего всех заинтересованных пользователей единообразной и, следовательно, доступной к пониманию для всех заинтересованных пользователей учетной информации. МСФО позволяют избежать анализа различий в «качестве прибыли» и тем самым ускорить процесс принятия управленческого учета.
Перечень действующих МСФО по состоянию на 01.01.2002
| № МСФО | Название стандартов |
| 1 | Представление финансовой отчетности |
| 2 | Запасы |
| 7 | Отчеты о движении денежных средств |
| 8 | Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике |
| 10 | Условные события и события, произошедшие после отчетной даты |
| 11 | Договора подряда |
| 12 | Налоги на прибыль |
| 14 | Сегментная отчетности |
| 15 | Информация, отражающая влияние изменения цен |
| 16 | Основные средства |
| 17 | Аренда |
| 18 | Выручка |
| 19 | Вознаграждение |
| 20 | Учет правительственных субсидий и раскрытие информации о правительственной помощи |
| 21 | Влияние изменений валютных курсов |
| 22 | Объединение компаний |
| 23 | Затраты по займам |
| 24 | Раскрытие информации о связанных сторонах |
| 26 | Учет и отчетность по программам пенсионного обеспечения (пенсионным планам) |
| 27 | Сводная финансовая отчетность и учет инвестиций в дочерние компании |
| 28 | Учет инвестиций в дочерние компании |
| 29 | Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции |
| 30 | Раскрытие информации в финансовой отчетности банков и аналогичных финансовых институтах |
| 31 | Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности |
| 32 | Финансовые инструменты: раскрытие и предоставление информации |
| 33 | Прибыль на акцию |
| 34 | Промежуточная финансовая отчетность |
| 35 | Прекращаемая деятельность |
| 36 | Обесценение активов |
| 37 | Резервы, условные обязательства и условные активы |
| 38 | Нематериальные активы |
| 39 | Финансовые инстирументы6 признание и оценка |
| 40 | Инвестиционная собственность |
| 41 | Сельское хозяйство |
Во исполнение Указа резидента Российской Федерации от 03.04.1997г. № 278 «О первоочередных мерах по реализации Послания Президента Российской Федерации Федеральному собранию »Порядок во власти – порядок в стране« Правительство РФ разработало »Программу реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности". Данная программа утверждена Постановлением Правительства Российской Федерации от 06.03.1998 г. № 283.
В преамбуле к программе обоснована необходимость коренного изменения существующих норм и правил бухгалтр6ского учета в связи с изменением системы общехозяйственных отношений. А также гражданско-правовой среды, а также определены цель и задачи перехода на МСФО. Целью реформирования системы бухгалтерского учета является приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и МСФО.
Задачи реформирования:
- Формирование системы стандартов учета и отчетности, обеспечивающих полезной информацией пользователей, в первую очередь инвесторов
- Обеспечение увязки реформы бухгалтерского учета в России с основными тенденциями гармонизации стандартов на международном уровне
- Оказание методической помощи организациями в понимании и внедрении реформированной модели бухгалтерского учета.
Программой предусмотрен календарный План мероприятий по ее реализации. Данный План бухгалтерских стандартов постепенно реализуется, хотя и со значительным срывом сроков. Например, проектом предусмотрено внесение изменений в Федеральный закон «О бухгалтерском учете», срок выполнения обозначен как декабрь 1999 г., – но на сегод6нишний день принципиальные изменения не вносились, что не позволяет организациям соблюдать определенные принципы учета, такие как принцип начисления и др.
26марта 2001 года Министерством Финансов РФ были приняты дополнения к Программе «О мерах по реализации в 2001-2005 годах Программ реформирования бухгалтерского учета». В этом документе еще раз подчеркивается, что глобализация рынка капитала требует сопоставимости представляемой информации, в связи, с чем национальная система будет разрабатываться на основе МСФО.
В программе предоставлены следующие цели развития бухгалтерского учета:
- Создание системы бухгалтерского учета, совместимой с МСФО
- Обеспечение практической возможности применения МСФО в качестве единственных бухгалтерских стандартов для подготовки финансовой отчетности эмитентами ценных бумаг
- Развитие бухгалтерской профессии.
Реформирование системы бухгалтерского учета в России направлено на обеспечение прозрачности, понятности и достоверности финансовой отчетности компаний квалифицированным пользователям.
В настоящее время многие российские организации испытывают значительную нехватку оборотных активов. Что значительно затрудняет темпы экономического роста не только данных компаний, но и Росси в целом. Для выхода из этой ситуации требуются инвестиции, в том числе и инвестиции западных партнеров. Однако, вкладывая значительные суммы денежных средств, инвесторы требуют от компаний предоставлять понятную им отчетность. Это означает, что отчетность должна быть, не только переведена на иностранный язык, но и оставлена с соблюдением определенных правил. Основные правила ведения бухгалтерского учета и составление отчетности, которые понятны всем квалифицированным западным пользователям – это МСФО.
На наш взгляд необходимость реформирования системы бухгалтерского учет не вызывает сомнения. Для успешной реализации данной реформы необходимо разрешить всем крупным компаниям, акции которых обращаются на международных фондовых рынках, составлять все финансовую отчетность только в соответствии с требованиями МСФО и избавить их от высоких затрат на трансформацию отчетности или ведение параллельного учета. В настоящее время в России существуют несколько организаций осуществляющих проекты по реформе бухгалтерского учета. Среди них, например, Carana Corporation, Международный центр реформы системы бухгалтерского учета (МЦРСБУ). В конце 2002 года МЦРСБУ завершил разработку рекомендация по внедрению МСФО.
Основные положения рекомендаций заключаются в следующем:
- Немедленный переход на МСФО банков и организаций, акции которых котируются на биржах
- При продаже значительных объемов государственных пакетов акций в информационный проспект должна включаться финансовая отчетность по МСФО
- Унитарные предприятия, проходящие обязательную аудиторскую проверку, должны составлять финансовую отчетность по МСФО
- Российские стандарты бухгалтерского учета должны быть направлен на удовлетворение потребностей предприятий малого бизнеса и компаний с ограниченными числом участников.
- Необходимо обеспечить подготовку и распространение методических рекомендаций, пояснений и примеров практического использования МСФО на российских предприятиях и т д.
Различия ведения бухгалтерского учета по международным стандартам финансовой отчетности и российским правилам бухгалтерского учета.
На протяжении десятилетий развитие теории бухгалтерского учета в России было оторвано от мирового опыта. В последнее время происходит постепенная адаптация системы российского бухгалтерского учета к требованиям рыночной экономики и постепенное приближение РСБУ к требованиям МСФО. В этой связи разработаны и используются:
Новые российские стандарты бухгалтерского учета:
- Учетная политика организации
- Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство
- Учет активов и обязательств, стоимость компаний которых выражена в иностранной валюте
- Бухгалтерская отчетность организации
- Учет материально-производственных запасов
- Учет основных средств
- События после отчетной даты
- Условные факты хозяйственной деятельности
- Доходы организаций
- Расходы организаций
- Информация об аффелированных лицах
- Информация по сегментам
- Учет государственной помощи
- Учет нематериальных активов
- Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию
- Информация по прекращаемой деятельности
Новые формы финансовой отчетности, метод начислений
Различное определение расходов для целей налогообложения и составления документов финансовой отчетности
Резервные фонды и оценочные резервы
Сводная (консолидированная) финансовая отчетность
Различия между МСФО и российской системой бухгалтерского учета можно объяснить различными факторами, такими как пользователи финансовой отчетности, исторические факторы развития экономических систем, роль профессиональных ассоциация бухгалтеров и аудиторов в процессе разработки и принятия стандартов и правил учета и отчетности, а так же в их практическом применении.
| МСФО | РСБУ | |
| Пользователи | Инвесторы, акционеры, работники организаций | В первую очередь налоговые службы и другие контролирующие органы |
| Исторические факторы | Свободная рыночная экономика | Переход от централизованного государственного регулирования и плановой экономики к рыночным отношениям |
| Характер изложения информации | Точность, последовательность и максимальная детализация | Неполнота и непоследовательность |
| Роль профессиональных бухгалтеров | Значительная роль ассоциаций профессиональных бухгалтеров | Государственное регулирование, при котором профессиональные ассоциации не играют существенной роли |
| Роль на предприятии | Большое влияние на процесс принятия решений | Вспомогательная роль – главным образом функции контроля и учета |
Хотя и существуют определенные мировые тенденции каждая страна в своем экономическом, политическом и социальном развитии индивидуальна. Все страны используют накопленный мировой опыт для достижения внутренних, поставленных для развития экономики, целей. В том числе и развитие основных учетных процедур. Практически каждая стана разрабатывает собственные нормативные документы (стандарты) бухгалтерского учета и отчетности. Нормативные акты каждой страны имеют как общие черты (принципы и качественные характеристики). Так и отличия (цель составления отчетности, регламентация правил учета и отчетности, связь финансовой отчетности с налоговым законодательством, частота представления отчетности).
Некоторые различия в системах бухгалтерского учета в разных странах приведены ниже:
| МСФО | GAAP.ru США | Германия | Россия | |
| Главная цель финансовых отчетов | Снабдить информацией акционеров | Снабдить информацией акционеров | Защита от разглашения информации, которая может повредить компании | Снабдить информацией внутренних и внешних пользователей |
| Требования правил учета | Устанавливают только основные принципы формирования критериев учета | Очень точные и детальные пояснения | Только общие принципы, что дает возможность произвольных решений | Наиболее подробно и детально регламентирует порядок учета, обязательны к исполнению |
| Содержание правил учета | Отсутствуют правила для некоторых важных видов деятельности | Правила определяют все до мелочей | Отсутствуют правила для некоторых важных видов деятельности | Правила конкретизируются методическими рекомендациями и инструкциями, которые зачастую противоречат друг другу |
| Связь с налоговым законодательством | Налоги рассчитывают в соответствии с налоговым законодательством страны | Существуют два варианта учета, налоговый и финансовый | Налоги рассчитываются поо данным финансовых отчетов | Не в полной мере реализованы два варианты учета, налоговый и финансовый |
| Частота отчетов | Ежегодно | Ежеквартально | Раз в полгода | Ежегодно |
При анализе требований и подходов МСФО и РСБУ можно также выделить различия по составу и содержанию форм отчетности.
В соответствии с российскими нормативными актами по бухгалтерскому учету полный комплект годовой бухгалтерской отчетности включает: бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, приложение к бухгалтерской отчетности (отчет о движении денежных средств, отчет об изменении капитала, приложение к бухгалтерскому балансу, отчет о целевом использовании полученных средств), аудиторское заключение, пояснительную записку.
В соответствии с МСФО в комплект годовой финансовой отчетности включаются:
- Бухгалтерский баланс
- Отчет о прибыли и убытках
- Отчет об изменении в капитале
- Отчет о движении денежных средств
- Учетная политика и примечания к финансовой отчетности:
- Заявление о соответствии Международным стандартам финансовой отчетности
- Информация о применяемой основе (основах) оценки и учетной политике
- Вспомогательная информация для статей, представленной в каждой форме финансовой отчетности в том порядке, в каком представлены каждая линейная статья и каждая форма финансовой отчетности.
- Прочие раскрытия, в том числе: условные события, договорные обязательства и прочие финансовые раскрытия и раскрытия нефинансового характера
Можно выделить некоторые основные различия в содержании финансовой отчетности и учете отдельных операций.
| МСФО | РСБУ | |
| Бухгалтерский баланс | Статьи бухгалтерского баланса оцениваются по правилу наименьшего из двух показателей: первоначальной и рыночной стоимости | Статьи бухгалтерского баланса оцениваются по первоначальной стоимости, допускается проведение переоценок |
| Отчет о прибылях и убытках | Возможно два варианта представления расходов в отчете о прибылях и убытках: по характеру затрат (элементам затрат) и по функциям затрат. Доходы расходы отражаются по принципу начисления. | Расходы в отчете о прибылях и убытках представляются по функциональному признаку. Принцип начисления не всегда соблюдается при подготовке отчета о прибылях и убытках. |
| Отчет о движении денежных средств | Для составления отчета используется прямой или косвенный метод. Предусматривается корректировки, связанные с отражением курсовых разниц, неденежных операций, налога на прибыль, неденежных статей доходов и расходов. | Для составления отчета о движении денежных средств используется только прямой метод. В отчете представляются данные, прямо вытекающие их записей на счетах бухгалтерского учета денежных средств. Не осуществляются некоторые корректировки предусмотренные МСФО. |
| Отчет об изменении капитала | В отчете отражается общий эффект изменений в учетной политике и корректировка и фундаментальных ошибок. Каждое изменение по статьям акционерного капитала требует отдельного раскрытия. | Эффект изменений в учетной политике и корректировки фундаментальных ошибок раскрываются в примечаниях. В отчете раскрывается общая сумма изменений по каждой статье акционерного капитала. |
| Нематериальные активы | Организационные расходы не относятся к нематериальным активам. Нематериальные активы первоначально оцениваются по себестоимости. Последующая оценка производиться по первоначальной стоимости либо путем переоценок. | В составе нематериальных активов учитываются организационные расходы. Нематериальные активы принимаются к учету по первоначальной стоимости. Стоимость нематериальных активов не подлежит изменению. |
| Правительственная помощь | Правительственные субсидии должны признаваться в качестве доходов тех периодов. Что и соответствующие расходы. Они не должны кредитоваться прямо на счет капитала. Предусматривается возможность отражения субсидии как вычета из стоимости актива. | Списание бюджетных средств производится на систематической основе. Бюджетные средства при принятии к учету кредитуются прямо на счет капитала (по статье «целевое финансирование») |
| Затраты по займам | В состав затрат по займам включаются также платежи в отношении финансового лизинга. Затраты по займам не капитализируются в стоимость товарно-материальных запасов. | Затраты по займам включают только расходы, связанные с получением и использованием заемных средств. Если кредиты используются только для предоплаты материалов, то расходы по процентам включаются в стоимость материалов до принятия их к учету. |
| Консолидированная отчетность | Различные способы консолидации: объединение активов, метод пропорциональной консолидации, метод полной консолидации, метод учета по долевому участию, метод учета по себестоимости. | Существующие правила используют принципы похожие на МСФО, но они являются лишь рекомендациями, Но практике надежность консолидированной отчетности очень низка. |
| Собственные акции, выкупленные у акционеров | Собственные акции компании, выкупленные у акционеров, отражаются в бухгалтерском балансе в разделе «капитал» как вычет из величины акционерного капитала | Собственные акции компании, выкупленные у акционеров, отражаются в балансе в составе краткосрочных финансовых вложений |
Таким образом, рассмотрев основные различия в содержании финансовой отчетности и учете отдельных операций можно сделать следующие выводы:
- Отличия РСБУ от МСФО начинается с языка, числовой нотации и терминологии. В западных странах используется другая система обозначения числе: запятая используется для разделения разрядов целой части числа, а точка отделяет дробную часть числа от целой, например, 1,787,756.45 (английская система записи чисел), 1787756,45 (российская система записи чисел).
- Принципы бухгалтерского учета по МСФО служат основой для стандартов бухгалтерской и финансовой отчетности, принципы РСБУ в значительной степени отличаются в их практическом применении
- Бухгалтерские отчеты, подготовленные российским предприятием в соответствии с МСФО, обычно показывают иную величину чистой прибыли и по-иному оценивают некоторые активы и обязательства.
- В России согласно закону «О бухгалтерском учете» финансовый год обязательно совпадает с календарным годом, практика зарубежных компаний показывает, что это не всегда так.
- Финансовая отчетность в России, регулируемая государственными нормативными актами, видоизменяясь, постепенно приближаются к международным стандартам.
- Однако, несмотря на то, что при разработке Положений по бухгалтерскому учету декларировалось, что они будут полностью соответствовать требованиям МСФО, на сегодняшний день еще имеется ряд существенных различий.
- Аудиторские фирмы «Arthur Andersen», «Deloitte Touche Tohmatsu» и другие подготовили сравнительный анализ правил бухгалтерского учета, действующие в 53 странах, и МСФО. Российские правила бухгалтерского учета также рассмотрены в этом документе. В результате проделанной работы данные аудиторской фирмы пришли к выводу, что требования российского учета отличаются от положений МСФО (по состоянию на декабрь 2000 года)
| Требования российского учета могут отличаться от положений МСФО в связи с отсутствием правил по следующим вопросам: | |
| Использование для учета объединения компаний метода покупки и метода объединения интересов | МСФО 22.8 |
| Признание резервов при объединении компаний, учтенных по методу покупки | МСФО 22.31 |
| Пересчет данных финансовой отчетности, выраженной в валюте страны с гиперинфляционной экономикой, в единицы измерения, действующие на отчетную дату | МСФО 29.8 |
| Пересчет данных финансовой отчетности дочерних компаний, выраженной в валюте страны с гиперинфляционной экономикой | МСФО 21.36 |
| Обесценение активов | МСФО 36 |
| Учет пенсионных планов с установленными выплатами и некоторых других видов вознаграждений работникам | МСФО 19.52 |
| Учет отложенных налогов | МСФО 12 |
| Учет финансовых инструментов эмитента | МСФО 32.18/23 |
| Учет курсовых разниц, образовавшихся в результате серьезной девальвации или снижения стоимости валюты | МСФО 21.21 ПКИ 11 |
| Понятие и определение денежных эквивалентов | МСФО 7.6-9 |
| Консолидация специализированных компаний | ПКИ 12 |
| Отсутствуют конкретные требования по раскрытию | |
| Себестоимости запасов, рассчитанной способом ФИФО или текущей стоимости, когда себестоимость запасов определяется по методу ЛИФО | МСФО 2.36 |
| Справедливой стоимости финансовых активов или обязательств | МСФО 32.77 |
| Несоответствие российских правил ведения бухгалтерского учета и МСФО | |
| Затраты на исследования могут быть капитализированы | МСФО 38.42/51 |
| Величина деловой репутации рассчитывается с использованием балансовой стоимости приобретенных чистых активов | МСФО 22.40 |
| Период амортизации основных средств устанавливается Правительством и превышает срок, в течение которого предполагается использовать объект | МСФО 16.6/41 |
| Приобретенные собственные акции показываются в активе | ПКИ 16 |
| Остатки на начало и конец отчетного периода в отчете о движении денежных средств включают денежные средства, а не денежные средства и их заменители | МСФО 7.45 |
| Исправление фундаментальных ошибок включается в расчет чистой прибыли или убытка отчетного периода, отдельного раскрытия факта исправления не требуется | МСФО 8.34/38 |
| Порядок оценки выручки не различается при обмене товаров, аналогичных по характеру и стоимости , и при обмене товаров на отличающиеся от него товары | МСФО 18.12 |
Упомянутые различия обуславливают необходимость перехода в бухгалтерской отчетности от российских стандартов к международным, данный переход должен рассматриваться как отдельная задача, решаемая по требованию обстоятельств предпринимательской деятельности.
Основная масса бухгалтеров считают, что выходом из этой ситуации может быть трансформация финансовой отчетности (или конверсия), но, по нашем мнению, трансформация финансовой отчетности в соответствии с МСФО – это только первый шаг на пути перехода российских предприятий на международные стандарты финансовой отчетности. Это связано с тем, что крупные предприятия, в случае не перехода России на МСФО, будут нести двойные затраты на составление финансовой отчетности. Во-первых, они будут обязаны составить отчетность в формате РСБУ и провести её аудит. Во-вторых, компаниям потребуется сформировать отчетность в формате МСФО и тоже провести аудит финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами аудита.