Секретные материалы
В последнее время налоговики все чаще делают ставку не на выездные, а на камеральные проверки. Для того чтобы они были как можно эффективнее, чиновники из МНС разработали специальные рекомендации по проверке налога на прибыль, которые вышли под грифом «Для служебного пользования». Но, как известно, все тайное рано или поздно становится явным.
Не так давно на одной из пресс-конференций руководитель департамента налогообложения прибыли МНС Карен Оганян подчеркнул, что камеральная проверка должна быть не только и не столько арифметическим контролем начисленных налогов, сколько экономическим анализом бухгалтерской и налоговой отчетности. При этом он упомянул, что его департамент разработал специальные методические рекомендации, которые помогут налоговым инспекциям проводить камеральные проверки по налогу на прибыль.
На просьбу корреспондента вкратце рассказать об этом документе г-н Оганян ответил отказом: «Это закрытая информация. Единственное, что я могу сказать, – этот документ содержит подходы, которыми должны руководствоваться инспекторы при анализе налоговой декларации. По нашему мнению, они позволят более тщательно и глубоко подходить к работе с отчетами. Но подробнее рассказать о методичке я не могу». Странно, что документ, который «учит», как должна быть правильно составлена декларация по налогу на прибыль, оказался настолько секретным. Ведь во всех развитых странах главная задача налоговой службы – не искать ошибки, а сделать так, чтобы их не было. И каждая фирма, которая платит налоги, имеет право на любую информацию о том, как сделать это правильно.
Мы решили исправить эту несправедливость.
Хитроумный план в два этапа
В своих рекомендациях налоговики написали, что камеральные проверки налога на прибыль следует проводить в два этапа. Первый этап – проверка показателей декларации, которая утверждена приказом МНС от 7 декабря 2001 г. № БГ-3-02/542. Причем «секретные» рекомендации разработаны с учетом изменений, внесенных в декларацию приказом МНС от 12 июля 2002 г. №БГ-3-02/358. Если в дальнейшем ее опять изменят, то, пользуясь этими рекомендациями, необходимо учесть все новые поправки.
На первом этапе проверяющие должны сопоставить показатели декларации по налогу на прибыль с показателями бухгалтерской отчетности и деклараций по другим налогам.
Второй этап камеральной проверки заключается в экономическом анализе декларации. Его цель – выяснить причины роста расходов и снижения доходов фирмы.
Сопоставим показатели…
Прежде всего налоговики предложили сопоставить выручку, указанную в декларациях по налогу на прибыль, с выручкой, отраженной в декларации по НДС (нарастающим итогом). Сделать это можно лишь в том случае, если фирма считает налог на прибыль по методу начисления, а НДС – «по отгрузке». Кроме того, при таком сопоставлении следует исключить те показатели, которые формируются по разным правилам (см. врез). Если, сопоставив выручку, налоговики выявят расхождение, они должны провести дополнительные мероприятия налогового контроля и найти его причину. О том, что представляют собой мероприятия допконтроля, «Расчет» писал в июльском номере на стр. 72.
Правда, иногда такие расхождения неизбежны. Например, они могут возникнуть «в случаях реализации на экспорт товаров (работ, услуг) организациями, которые в отчетном периоде используют право на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика в соответствии со статьей 145 Налогового кодекса».
Возможна проверка и других соотношений:
Далее налоговики рекомендуют проверить, как соотносятся показатели декларации по налогу на прибыль с данными деклараций по ЕСН, налога на рекламу и бухгалтерской отчетности фирмы.
Так, между налогом на прибыль и ЕСН должно соблюдаться следующее соотношение:
Причем особое внимание налоговики советуют уделить показателям строки 261 приложения 3 к листу 02 и проверить, насколько обоснованно исключены выплаты работникам из состава расходов, которые уменьшают облагаемую прибыль. Ведь такие выплаты не учитываются при налогообложении ЕСН.
Между декларациями по налогу на прибыль и налогу на рекламу тоже должно быть определенное соотношение:
Особое место в рекомендациях уделено соотношению декларации по налогу на прибыль и бухгалтерской отчетности:
Отклонение между строкой 090 приложения 3 декларации (расходы на оплату труда) и формой № 5 возможно лишь в том случае, если у фирмы есть расходы на оплату труда, которые не уменьшают прибыль в соответствии со статьей 270 Налогового кодекса. Они отражаются в приложении 3 к листу 02 декларации.
Если фирма показала в учете проценты к уплате, ее активы (основные средства, капвложения, запасы и т. д.), отраженные в бухгалтерской отчетности, должны увеличиться.
Значительную часть рекомендаций налоговики посвятили сопоставлению между собой различных показателей декларации по налогу на прибыль. Для упрощения этой задачи они разработали специальную таблицу (см. вставку).
Анализ – всему голова
Сразу успокоим небольшие фирмы, чьи налоговые платежи невелики. Экономический анализ скорее всего их не коснется, так как в рекомендациях сказано, что его обязательно проводить лишь по декларациям основных налогоплательщиков.
Если информацию по вашей фирме все-таки будут анализировать, то отличие результатов этого анализа от данных декларации еще не означает, что вам доначислят налоги, пени и штрафы. Это будет лишь основанием предположить, что у фирмы есть «нарушения финансово-хозяйственной деятельности и порядка формирования показателей налогового учета».
Что же представляет собой новоявленный экономический анализ декларации? Прежде всего камеральщики должны отобрать и сравнить различные показатели налоговой и бухгалтерской отчетности за текущий и предыдущие периоды. Налоговики рекомендуют использовать данные за три предыдущих года.
Анализ базируется на различных внутренних и внешних источниках информации.
Анализ изнутри
Анализируя внутренние источники (данные бухгалтерской и налоговой отчетности, информацию и пояснения самих фирм и т. д.), инспекторы должны сравнить объемы реализации и уровень себестоимости продукции (работ, услуг) и установить их колебания. Если расходы и доходы растут или уменьшаются приблизительно одними темпами – все в порядке. Но если «степень изменения показателей» различается, фирма должна объяснить проверяющим эти расхождения.
При этом налоговики считают, что если затраты фирмы увеличились по причине инфляции, то и ее доходы по этой же причине должны возрасти. Кроме того, налоговики предлагают сравнить и другие показатели налоговой и бухгалтерской отчетности. Прежде всего это суммы доходов: Различаться эти показатели могут лишь в нескольких случаях. Во-первых, если у фирмы есть операции с ценными бумагами. А во-вторых, если она использует в налоговом учете рыночные цены по бартерным операциям или при безвозмездном получении товаров (работ, услуг, имущественных прав). Кроме того, различие возможно, если фирма устанавливает свои цены в условных единицах.
С точки зрения доходов анализу подлежат и другие показатели декларации:
Если у вашей фирмы в Отчете о прибылях и убытках указаны операционные доходы, то в приложении 1 декларации по налогу на прибыль должна быть заполнена как минимум одна из строк: 030, 040, 060, 080, 090, 101.
Не забыли налоговики и расходы:
Это соотношение возможно, только если фирма начисляет амортизацию в бухгалтерском и налоговом учете одинаково.
Внешний анализ
Методичка рекомендует проверяющим не ограничиваться данными фирмы и прибегнуть к помощи других организаций. Так, они должны запросить информацию о физических объемах потребленных фирмой энергии, газа, воды и т. д. и проанализировать, насколько уровень ее доходов соответствует уровню расходов в физических величинах.
Если у фирмы такие расходы на производство одной единицы продукции растут, а доходы при этом почти не меняются или снижаются, она должна этот факт обосновать. Примером доказательства, которое устроит налоговиков, может быть изменение технологии производства. В противном случае проверяющие посчитают их превышение экономически неоправданным и могут исключить из состава расходов. Но даже если они не пойдут на столь кардинальные меры, фирму могут включить в план выездных проверок.
Свежо предание, да верится с трудом
Начав анализировать, налоговики, по всей видимости, не могли остановиться. Они предложили сравнить объемы произведенной и реализованной продукции, ее ассортимента и остатков на складе. Не обошли они своим вниманием сырье и материалы, расходы на оплату труда, амортизацию и прочие расходы вроде юридических или информационных услуг. Если все эти расходы возросли, но доходы фирмы при этом почти не изменились, налоговики требуют объяснений.
В теории все предложенное выглядит довольно серьезно. Но если сравнить показатели различных деклараций еще достаточно просто, то проанализировать все доходы и расходы предприятия за несколько лет довольно проблематично. Сложно представить, что у инспекторов на это будет время и желание.
Кроме того, сравнив показатели различных деклараций за отчетный период, фирме можно доначислить налоги и пени, а вот результаты анализа к делу не пришьешь. Любые нестыковки в динамике своих показателей фирма может объяснить особенностями технологического процесса или чем-то подобным. Чтобы оспорить ее утверждение, инспектор должен как минимум разбираться в данном производстве. Но такие специалисты в инспекциях скорее исключение, чем правило. Поэтому, если дело дойдет до суда, шансы налоговиков на победу невелики.
Сопоставляя декларации по налогу на прибыль и НДС, нужно проверить выполнение следующего равенства:
Строка 010 приложения 1 к листу 02 декларации по налогу на прибыль
«минус»
Строка 011 приложения 1 к листу 02 декларации по налогу на прибыль
«минус»
Строка 013 приложения 1 к листу 02 декларации по налогу на прибыль
«минус»
Строка 015 приложения 1 к листу 02 декларации по налогу на прибыль
«минус»
Строка 017 приложения 1 к листу 02 декларации по налогу на прибыль
«плюс»
Строка 020 приложения 1 к листу 02 декларации по налогу на прибыль
«равно»
Сумма показателей графы 4 строк 010, 020, 030 и 040 раздела I
декларации по НДС
«минус»
Сумма показателей графы 6 строк 030 и 040 раздела I декларации по НДС
«минус»
Сумма показателей графы 4 строк 050 и 060 раздела I декларации по НДС
«минус»
(графа 4 строки 120 – графа 6 строки 120 + графа 4 строки 130 – графа 6 строки 130 раздела I декларации по НДС)
«минус»
(графа 4 строки 110 – графа 6 строки 110 раздела I декларации по НДС)
«минус»
Сумма показателей графы 4 строк 070 и 080 раздела I декларации по НДС
«минус»
(графа 4 строки 020 + графа 4 строки 030 + графа 4 строки 040 – графа 6 строки 040 + + графа 4 строки 050 – графа 6 строки 050 приложения Е раздела I декларации по НДС)
«минус»
(графа 4 строки 060 + графа 4 строки 070 + графа 4 строки 080 – графа 6 строки 080 + + графа 4 строки 090 – графа 6 строки 090 приложения Е раздела I декларации по НДС)
«плюс»
Итоговая строка графы 3 приложения В раздела I декларации по НДС
«плюс»
Сумма показателей графы 3 строк с кодами 1010804, 1010807, 1010808 приложения Д раздела I декларации по НДС