Снижаем налоги: виртуальный холдинг

Практические советы
Источник: Журнал «Расчет» №7 - 2006
Опубликовано: 18 июля 2006

Самые выгодные схемы оптимизации налогов в настоящее время связаны с созданием грамотной организационной структуры бизнеса. Одна из самых эффективных структур сегодня – «виртуальный холдинг». Как лучше ее организовать, рассказывал Артем КУЗЬМИНЫХ, управляющий партнер компании КУЗЬМИНЫХ и ПАРТНЕРЫ на семинаре, организованном компанией «Основы Вашего Бизнеса».

Виртуальный холдинг – это группа тесно связанных в своей деятельности фирм. Они выполняют взаимодополняющие функции, которые позволяют обеспечить движение товаров и услуг от производителя к потребителю. При этом связи между фирмами могут явно не демонстрироваться. Хотя, как правило, всеми компаниями цепочки неформально владеют одни и те же лица. Основная цель виртуального холдинга – минимизировать налоги, используя корректные схемы налогового планирования. Есть и еще один положительный момент: структуру виртуального холдинга (в отличие от реального) можно легко приспосабливать к постоянным изменениям в законодательстве, арбитражной практике и конъюнктуре рынка.

Структура холдинга

Классический виртуальный холдинг включает в себя такие элементы как Управляющая компания, Торговый дом, Хранитель активов, производственные предприятия, обслуживающие фирмы (кадровые центры), субъекты льготного налогообложения (ими может быть и любая из названных структур). Рассмотрим функции каждого из них. Центральную роль в холдинге играет Управляющая компания. Ею может быть структурное подразделение или юридическое лицо. Оно ответственно за исполнение платежей и распределение финансовых потоков (Казначейство). На нем замыкаются все финансовые потоки виртуального холдинга, включая дебетовые и кредитовые обороты по НДС. Управляющая компания:

  • проводит все расчеты с поставщиками и покупателями;
  • финансирует текущие расходы предприятий холдинга;
  • выступает в качестве «единого заемщика» холдинга;
  • распределяет полученные займы между фирмами входящими в холдинг;
  • может выступать в роли «единого экспортера».

Управляющая компания зачастую аккумулирует всю прибыль холдинга. Это выгодно в том случае, если эта фирма – оффшорная компания или другая льготная организация. Если же у владельцев нет возможности сделать Управляющую компанию субъектом льготного налогообложения, прибыль холдинга «собирают» на других (специально созданных) льготных фирмах.
Функция Торгового дома – реализовывать почти всю продукцию холдинга (кроме продаж в розницу через собственные магазины). Также это звено закупает всю необходимую холдингу продукцию, сырье и материалы. Торговый дом может действовать за свой счет или как агент Управляющей компании. Причем, как от собственного, так и от ее имени. Когда Торговый дом заключает договоры поставки с внешними контрагентами, в качестве грузоотправителя или грузополучателя он указывает фирму холдинга, а плательщиком или получателем денег – управляющую компанию Реализация продукции и закупка сырья не через торговый дом (управляющую компанию) – запрещены! Этот запрет помимо всего прочего позволяет бороться и со злоупотреблениями менеджеров фирм холдинга (неучтенный нал, откаты, неоправданные скидки и отсрочки оплаты и т.п.). В некоторых холдингах функции управляющей компании и Торгового дома можно объединить. Это позволит владельцам или топ-менеджерам холдинга лично отслеживать все финансовые потоки и, соответственно, контролировать все фирмы не только юридически, но и финансово – через займы и дебиторскую задолженность. Руководство холдинга может в любой момент увидеть всю финансовую картину и оперативно перераспределить затраты между убыточными проектами и прибыльными. Например, занизив расходы в одних проектах и перенеся их в другие. Либо с помощью внутреннего (трансфертного) ценообразования и варьирования торговой надбавки. Самое главное – следить за тем, чтобы фирмы формально не считались аффилированными. Ведь если налоговая сможет доказать взаимозависимость сторон, то условия сделки инспекторы могут признать «не рыночными» (п. 8 ст. 40 НК) и пересчитать внутренние цены.
Самое ценное в любой организации – ее имущественный комплекс. Если на имущество хотя бы одной из фирм холдинга наложат взыскание, весь бизнес может быть потерян. Для того, чтобы отнять активы было не так просто, создают фирму – Хранителя активов. Она (или несколько аналогичных структур) владеет всем имущественным комплексом холдинга. И по мере надобности сдает объекты основных средств в аренду остальным фирмам, входящим в группу компаний. Хранитель активов должен быть «белым и пушистым»: заниматься только самыми безрисковыми видами деятельности (а что может быть безопаснее, чем сдача имущества в аренду «своим» же предприятиям). Также хранитель активов не должен участвовать в сомнительных и рискованных сделках, по возможности не брать кредитов и не выступать поручителем или залогодателем, делать все абсолютно законно! Территориально фирму выгодней регистрировать в регионе с низкой ставкой налога на имущество, либо иным способом получать налоговые преференции по налогам на имущество, прибыль, НДС и ЕСН – например, создавать в форме ООО инвалидов или переводить на «упрощенку». Иногда в роли Хранителя активов может выступить и индивидуальный предприниматель (неплательщик налога на имущество юридических лиц). Конечно, как физическое лицо он платить налог на имущество будет. Но только по недвижимому имуществу, которое находится у него на праве собственности. Однако и по недвижимости налог на имущество для физлиц пока в среднем ниже, чем для фирм.
Непосредственно производят и отгружают продукцию производственные предприятия. Они выполняют только эти функции. Предприятия сами не заключают договоров ни с поставщиками, ни с покупателями. Все необходимое для производственных организаций заказывает Торговый дом, а оплачивает Управляющая компания. Деньги производственникам Управляющая компания перечисляет в минимальном количестве – только необходимые для текущей работы. Например, на выплату зарплаты, налогов и прочих расходов. В холдинге может быть несколько обслуживающих фирм. Каждая из них занимается только одним видом деятельности. Например, автотранспортными перевозками, подрядными работами, хранением ТМЦ, посредническими, юридическими, бухгалтерскими, консалтинговыми, охранными услугами, предоставлением персонала и т.п. Задача обслуживающей фирмы – обеспечивать своими услугами все фирмы холдинга. Как правило, обслуживающие фирмы переведены на ЕНВД или упрощенку.
Последнее звено – субъекты льготного налогообложения (СЛН). Это могут быть, например: фирмы и предприниматели на «упрощенке» и «вмененке», предприятия, принадлежащие общественным организациям инвалидов, российские «оффшоры», пользующиеся местными льготами, зарубежные оффшорные компании. Эти структуры на законных основаниях пользуются налоговыми льготами или имеют более выгодный налоговый режим. Поэтому с их помощью оптимизируются налоги на прибыль или активы всего холдинга.

Регулируем налоги

Как видим, во власти управляющей компании оказываются все входящие и исходящие потоки. Она же контролирует и внутренние взаиморасчеты. Это дает возможность регулировать общие налоги холдинга.
Технически это происходит так. За несколько дней до конца месяца все фирмы холдинга подсчитывают налоги «к уплате». Управляющая компания анализирует ситуацию и принимает решение по ее корректировке. Предположим, по предварительным расчетам получилось, что одной фирме нужно заплатить большую сумму НДС. А у другой организации холдинга есть лишний НДС «к зачету» (переплата). В этом случае фирма с большим НДС «к уплате» может купить некие товары (работы, услуги) у организации с лишним НДС «к зачету».
Подрегулировать можно и налог на прибыль. Например, управляющая компания может выдавать нуждающимся фирмам холдинга займы под очень большие проценты. Главное – соблюдать порядок сопоставимости (п. 1 ст. 269 НК). То есть показать, что проценты по займам не превышают проценты на аналогичные займы (полученные в той же валюте в том же квартале, под сопоставимые проценты и на сопоставимые суммы, на одинаковый срок, с аналогичным обеспечением). Обычно порядок определения сопоставимости сумм долговых обязательств записывают в учетной политике. Там же нужно указать, что фирма пользуется именно таким порядком определения размера процентов, включаемых в расходы (а не ставкой рефинансирования, увеличенной на 1,1). Затем каждая фирма получает, как минимум, два займа на сопоставимых условиях. Расходовать займы фирмы должны на производственные цели (экономически обоснованные). Проценты же по займам при соблюдении всех перечисленных условий фирмы-«должники» смогут включать в расходы.
Кроме того, можно регулировать или выводить прибыль на СЛН в виде:

  • оплаты реальных услуг и работ, оказываемых и выполняемых СЛН;
  • арендной платы за основные средства;
  • переуступок долгов субъектам льготного налогообложения с последующим начислением в их пользу значительных штрафных санкций;
  • лицензионных платежей за товарные знаки, промышленные образцы и другие НМА.

Возврат денег обратно от СЛН в управляющую компанию, хранителя активов или производственные предприятия холдинга можно организовать с помощью:

  • займов от СЛН;
  • периодического увеличения уставного капитала учредителями;
  • инвестиций от СЛН;
  • присоединения СЛН к основному предприятию;
  • безвозмездной передачи денег от учредителя, который владеет более 50 процентами в уставном капитале. Например, материнская компания владеет более 50 процентами в уставном капитале дочерней фирмы. «Мать» вносит «дочке» деньги безвозмездно в счет увеличения ее доходов или в виде безвозмездной финансовой помощи. «Дочка» включает их в состав внереализационных доходов, но не учитывает в целях налогообложения (подп. 11 п. 1 ст. 251 НК). Так же «дочка» не платит с полученных денег НДС. Ведь Налоговый кодекс предписывает увеличивать налоговую базу на суммы, полученные в виде финансовой помощи, именно за реализацию товаров (подп. 2 п. 1 ст. 162 НК). А в данном случае «дочка» ничего не реализует.

Используем льготников

Холдинги имеют возможность широко использовать льготные налоговые режимы. Обычно на такие режимы переводят обслуживающие фирмы. Допустим, у фирмы много перевозок, а основная компания расположена в Москве. Основной район перевозок – тоже Москва. В Москве ЕНВД нет. Зато ЕНВД есть в Подмосковье. Поэтому можно зарегистрировать новую транспортную фирму в Подмосковье и перевести на нее машины (в аренду или собственность). Таким образом, с транспортных услуг, фактически оказываемых в Москве, фирма сможет платить ЕНВД. Ведь по документам невозможно достоверно отследить, где на самом деле оказывались услуги. Чтобы не отдавать транспорт в чужие руки и уйти от взаимозависимости, учредителями созданной организации должны быть номинальные доверенные лица (дальние родственники, друзья, подконтрольные бывшие подчиненные, профессиональные «номиналы»).
Хорошие результаты дает и использование упрощенки. На этом режиме можно создать, например, аутсорсинговую компанию в форме ООО. В нее имеет смысл перевести наиболее высокооплачиваемых сотрудников из всего холдинга. А затем – сдавать их в «аренду» нуждающимся фирмам холдинга. Реально, конечно же, сотрудники никуда уходить не будут – места их работы останутся прежними. Поменяются только записи в их документах. Это даст возможность платить с зарплат только взносы на обязательное пенсионное страхование и на «травматизм» (о возможных претензиях к договорам аутсорсинга со стороны госорганов читайте в мартовском номере на стр. 86). Наиболее сознательных и постоянных сотрудников можно сделать участниками ООО. Тогда часть дохода они будут получать в виде дивидендов.
С помощью виртуального холдинга можно решить и извечную проблему с «изысканием» неучтенных наличных денег, причем вполне легально. Для этого достаточно, чтобы одним из элементов структуры холдинга был индивидуальный предпринимателя (на ЕНВД или УСН). Он получает от компании деньги за «услуги» и уже как частное лицо «дарит» их нужным людям (подробнее об этой схеме и связанных с ней возможных рисках читайте в ноябрьском номере журнала за 2005 год на стр. 80).

Разделяем потоки

В холдинге можно разделить финансовые потоки с НДС и без НДС. Дело в том, что почти у любой компании существуют покупатели (заказчики), которым не нужен входной НДС. Это могут быть, например: физические лица (розница), фирмы на ЕНВД, УСН, ЕСХН, государственные и муниципальные предприятия и учреждения, органы власти и местного самоуправления, компании, которые освобождены от НДС, имеют льготу или переплату по этому налогу, производят или реализуют льготируемую продукцию (работы, услуги), а также фирмы или частники, которым «не нужны документы». Продукцию (работы, услуги) такими покупателям, не нуждающимся в уплате НДС, можно как производить, так и продавать через свои льготные фирмы (неплательщики НДС).
Вывести часть производства из-под общей системы налогообложения можно, в том числе, и так. Создаем дополнительное предприятие на упрощенке, желательно, в другой ИФНС. Новая фирма получит часть производственных площадей и оборудования в аренду и в нее перейдет часть персонала. Объем производства упрощенца должен быть примерно равен возможному объему реализации без НДС. Далее распределяем затраты на производство продукции. Льготник по возможности несет большую долю производственных расходов без НДС (зарплата и налоги с нее, прочие налоги, материальные расходы и арендная плата «без НДС», проценты…), а также показывает максимальную чистую прибыль. На основном же предприятии – большая доля затрат будет с НДС, а прибыль будет небольшая. Таким образом, на двух предприятиях будет разная структура затрат на производство одной и той же продукции. Не исключено, что налоговых инспекторов заинтересует такая разница, хотя никакими законами это не запрещено. В этом случае объясните им, что это вполне естественно – ведь на разных предприятиях у вас разные технологии, различное оборудование и производительность труда (персонал совершенно разной квалификации).
В результате получится, что холдинг разделил большинство своих финансовых и материальных (товарных) потоков «с НДС» и «без НДС». Чем больше будет последних, тем большую сумму НДС удастся сэкономить.

Виртуальный холдинг «Собери сам»

Что сделать, чтобы привести ваш бизнес к подобной структуре? Для начала следует провести диагностику состояния компании и выбрать приемлемые для оптимизации налогообложения виды работ и услуг. В каждой компании есть функции, которые дублируются на разных фирмах. Например: управленческие услуги, бухгалтерские, автотранспортные, упаковочные, сбытовые, закупочные. Часть их может выполнять единый центр, который, например, будет управлять всеми фирмами холдинга. Для реализации других работ, можно выделить (создать) отдельные фирмы или ИП (СЛН), которые будут оказывать данный вид услуг для всех предприятий холдинга. Это позволит перевести мини фирмы-функционалы на ЕНВД или УСН.
При выборе услуг и работ для трансформации главное условие – их реальность! То есть нужно выбрать функции и работы, которые уже существуют, а не придумывать новые. Некоторые услуги уже стали «красной тряпкой для госорганов» – их часто использовали для «дополнительных» расходов. Поэтому выделять их нужно в самом крайнем случае и в самую последнюю очередь. Перечислим (в порядке убывания привлекательности), виды работ и услуг, которые можно использовать для вывода прибыли:

  • различные работы по договорам подряда (субподряда), когда на внешнее предприятие выводятся отдельные (как правило вспомогательные, начальные или завершающие) этапы технологического процесса основного предприятия. При этом подрядчик работает на давальческом сырье, материалах, комплектующих;
  • посреднические (агентские, комиссионные) договоры на закупку всего необходимого для основного предприятия или реализацию его ТРУ;
  • услуги по управлению, ведению бухгалтерского и налогового учета, подготовке и сдаче отчетности, постановке и восстановлению бухучета, содействие в привлечении финансирования и пр.;
  • автотранспортные услуги, услуги по техническому обслуживанию автотранспорта (ЕНВД), пакетирование и переупаковку, услуги по складскому хранению, погрузочно-разгрузочные работы;
  • услуги, связанные с обслуживанием основных средств: по содержанию и эксплуатации, техническому обслуживанию ОС, ремонту, мойке окон, уборке, плановым проверкам электрооборудования, абонентскому обслуживанию оргтехники;
  • услуги по предоставлению персонала;
  • юридические, консультационные услуги в сфере производства или управления производством, коммерческой деятельностью, финансами, кадровый консалтинг, маркетинг и пр.

Пример
У одного владельца были: текстильная фабрика, завод по производству электрооборудования, завод по производству стройматериалов и горно-обогатительный комбинат (ГОК). Все – на общей системе налогообложения. Все фирмы вели бизнес самостоятельно: сами искали поставщиков и покупателей, планировали платежи и рассчитывались с бюджетом. Фирмы находились в разных регионах, поэтому проконтролировать их деятельность администрации было тяжело. В результате, реальную прибыль приносил только кирпичный завод, да и тот небольшую. И это, не смотря на то, что для ухода от налогов всеми организациями применялись обнальные фирмы.
Собственник бизнеса поставил перед консультантами задачу: построить схему реального контроля, снизить налоговую нагрузку и вывести, по возможности, доходы из тени.
В итоге была изменена структура всего бизнеса (см. рисунок). Владельцы получили реальный финансовый контроль. При этом схема финансово-товарных потоков стала такой. Была создана управляющая компания (ОСН). Она – финансово-расчетный центр холдинга. Она же выступает в роли лизингодателя. Она финансирует текущие расходы дочерних предприятий через систему договоров, поставки, займа, купли-продажи векселей. Она же предоставляет фирмам основные средства в лизинг. На схеме эти потоки нарисованы розовой линией.
Торговый дом заключает договоры на поставку сырья и продажу готовой продукции всего холдинга. Он действует как агент управляющей компании, без участия в расчетах. То есть заключает договора от своего имени, но за счет Управляющей компании. Управляющая компания оплачивает все необходимое сырье по договорам, заключенным торговым домом. В качестве грузополучателей в этих договорах указаны фирмы холдинга. Кроме того, Управляющая компания получает все деньги от покупателей за проданную через торговый дом продукцию. В качестве грузоотправителей в договорах названы предприятия холдинга. На схеме эти финансово-товарные потоки отмечены черной линией.
Аутсорсинговые предприятия (УСН) передают в «аренду» персонал предприятиям холдинга, либо оказывают услуги (выполняют работы) исходя из функций этого персонала. На схеме эти потоки нарисованы синей линией.
Некоторые работники Торгового дома и аутсорсинговых ООО получают часть своего дохода в виде дивидендов (зеленые стрелки).
Управляющая компания, единственная из всего холдинга, контактирует с банками, лизинговыми компаниями, привлекает внешнее финансирование (красная стрелка).
Владельцы бизнеса, руководители холдинга, а также некоторые высокооплачиваемые специалисты выступают в качестве индивидуальных предпринимателей на УСН. Это позволяет им получать легальные низконалоговые доходы, продавая свои услуги холдингу, а также рефинансировать (возвращать назад) часть этих средств через займы, вклады в уставный капитал или безвозмездную финансовую помощь (оранжевые стрелки).

СПРАВКА

На Управляющей компании замыкаются все финансовые потоки холдинга

Реализация продукции и закупка сырья не через Торговый дом (Управляющую компанию) – запрещены

Активы хранит «белая и пушистая» фирма

Услуги обслуживающих фирм – реальны