Что должно содержать аудиторское заключение , как правильно прочитать и интерпретировать мнение аудитора по результатам аудиторской проверки.
Для начала приведем определение того , что такое аудит и аудиторское заключение . Надо отметить , что на практике у многих бизнесменов , решающих глобальные вопросы бизнеса , отсутствует четкое понимание того , «что же это такое и как его читать , а главное , стоит ли на это тратить драгоценное время».
В соответствии с пунктами 1-3 статьи 1 Закона РФ «Об аудиторской деятельности» от 7 августа 2001 года № 119 – ФЗ ( далее — Закон об аудиторской деятельности ) аудиторская деятельность , аудит — это предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и финансовой ( бухгалтерской ) отчетности организаций и индивидуальных предпринимателей ( далее — аудируемые лица ). Целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой ( бухгалтерской ) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ . Под достоверностью понимается степень точности данных финансовой ( бухгалтерской ) отчетности , которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности , финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения .
Хочу подчеркнуть последнюю фразу из пункта 3 статьи 1 Закона об аудиторской деятельности : отчетность «позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности , финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения»
Таким образом , в Законе об аудиторской деятельности прямо указано , что аудиторская проверка и , соответственно , ее результаты в первую очередь необходимы заинтересованным пользователям — а именно такими пользователями и являются менеджеры , акционеры и инвесторы .
Необходимо также отметить , что для ряда организаций аудит обязателен , а именно согласно статье 7 Закона об аудиторской деятельности обязательный аудит осуществляется в случаях , если :
- организация имеет организационно – правовую форму открытого акционерного общества ;
- организация является кредитной организацией , бюро кредитных историй , страховой организацией ( за исключением сельскохозяйственных кооперативов ) или обществом взаимного страхования , товарной или фондовой биржей , инвестиционным фондом , государственным внебюджетным фондом , источником образования средств которого являются предусмотренные законодательством Российской Федерации обязательные отчисления , производимые физическими и юридическими лицами , фондом , источниками образования средств которого являются добровольные отчисления физических и юридических лиц ;
- объем выручки организации ( за исключением сельскохозяйственных кооперативов и их союзов ) или индивидуального предпринимателя от реализации продукции ( выполнения работ , оказания услуг ) за один год превышает в 500 тысяч раз установленный законодательством РФ минимальный размер оплаты труда или сумма активов баланса превышает на конец отчетного года в 200 тысяч раз установленный законодательством РФ минимальный размер оплаты труда ;
- организация является государственным унитарным предприятием , муниципальным унитарным предприятием , основанным на праве хозяйственного ведения , если финансовые показатели его деятельности соответствуют предыдущему пункту . При этом для муниципальных унитарных предприятий законом субъекта РФ финансовые показатели могут быть понижены ;
- обязательный аудит в отношении этих организаций или индивидуальных предпринимателей предусмотрен федеральным законом .
Результатом аудиторской проверки является аудиторское заключение . В своей практике мне неоднократно приходилось сталкиваться с ситуацией , когда заказчик работ просил меня выдать аудиторское заключение по тому или иному вопросу ( например , при споре с контрагентом касательно содержания договора ). Для того чтобы избежать непонимания , считаю целесообразным в данной статье подробно рассказать , что такое аудиторское заключение .
Итак , данное понятие содержится в статье 10 Закона об аудиторской деятельности , согласно которому аудиторское заключение — это официальный документ , предназначенный для пользователей финансовой ( бухгалтерской ) отчетности аудируемых лиц , составленный в соответствии с федеральными правилами ( стандартами ) аудиторской деятельности и содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о достоверности финансовой ( бухгалтерской ) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения его бухгалтерского учета законодательству РФ .
Содержание аудиторского заключения определено Правилом ( стандартом ) № 6 «Аудиторское заключение по финансовой ( бухгалтерской ) отчетности» , утвержденным Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г . № 696 «Об утверждении федеральных правил ( стандартов ) аудиторской деятельности» .
Аудиторское заключение должно включать в себя :
- наименование ;
- адресата ;
- сведения об аудиторе :
- организационно – правовая форма и наименование , для индивидуального аудитора — фамилия , имя , отчество и указание на осуществление им своей деятельности без образования юридического лица ;
- место нахождения ;
- номер и дата свидетельства о государственной регистрации ;
- номер , дата предоставления лицензии на осуществление аудиторской деятельности и наименование органа , предоставившего лицензию , а также срок действия лицензии ;
- членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении ;
- сведения об аудируемом лице :
- организационно – правовая форма и наименование ;
- место нахождения ;
- номер и дата свидетельства о государственной регистрации ;
- вводную часть ;
- часть , описывающую объем аудита ;
- часть , содержащую мнение аудитора ;
- дату аудиторского заключения ;
- подпись аудитора .
Очень важный момент , на который следует обратить внимание : к аудиторскому заключению прилагается финансовая ( бухгалтерская ) отчетность , в отношении которой выражается мнение и которая датирована , подписана и скреплена печатью аудируемого лица в соответствии с требованиями законодательства РФ относительно подготовки такой отчетности . Аудиторское заключение и указанная отчетность должны быть сброшюрованы в единый пакет , листы пронумерованы , прошнурованы , опечатаны печатью аудитора с указанием общего количества листов в пакете .
В обязательном порядке в аудиторское заключение вносится информация о том , что ответственность за ведение бухгалтерского учета , подготовку и представление финансовой ( бухгалтерской ) отчетности возложена на аудируемое лицо , а ответственность аудитора состоит только в выражении на основании проведенного аудита мнения о достоверности этой финансовой ( бухгалтерской ) отчетности во всех существенных отношениях и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству РФ .
Аудиторское заключение бывает нескольких видов :
- аудиторское заключение может выражать безоговорочно положительное мнение ;
- аудиторское заключение может выражать мнение с заключительной частью , привлекающей внимание ;
- аудиторское заключение может содержать мнение с оговоркой из – за ограничения объема ;
- аудиторское заключение может содержать отказ от выражения мнения из – за ограничения объема ;
- аудиторское заключение может содержать мнение с оговоркой из – за разногласий относительно учетной политики и ненадлежащего метода учета ;
- аудиторское заключение может содержать мнение с оговоркой из – за разногласий относительно раскрытия информации ;
- аудиторское заключение может содержать отрицательное мнение из – за разногласий относительно учетной политики или адекватности представления о финансовой ( бухгалтерской ) отчетности .
Безоговорочно положительное мнение выражается тогда , когда аудитор приходит к заключению о том , что финансовая ( бухгалтерская ) отчетность дает достоверное представление о финансовом положении и результатах финансово – хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой ( бухгалтерской ) отчетности в РФ . На практике , увидев такое аудиторское заключение , по моему мнению , стоит насторожиться : компании , в которых все идеально , бывают , но очень редко .
Приведем примеры причин , по которым аудиторы могут дать модифицированное аудиторское заключение ( т . е . заключение , не являющееся безоговорочно положительным ).
Привлечение внимания возможно в следующих случаях , например , если не закончено судебное разбирательство между организацией и налоговым органом по вопросу правильности исчисления налоговой базы по какому – либо налогу .
Оговорка из – за ограничения объема возможна , например , если аудиторы не наблюдали за проведением инвентаризации товарно – материальных запасов по состоянию на последний день года , так как эта дата предшествовала дате привлечения их в качестве аудиторов .
Отказ от выражения мнения из – за ограничения объема может быть , если аудиторам не разрешат присутствовать при инвентаризации товарно – материальных запасов из – за ограничений , установленных самой организацией — заказчиком работ . А также если не будет получено достаточных доказательств ( с кратким указанием причин ) в отношении дебиторской задолженности ; выручки от реализации товаров , работ , услуг ; кредиторской задолженности ; нераспределенной прибыли .
Может выражаться мнение с оговоркой из – за разногласий с руководством относительно учетной политики и ненадлежащего метода учета .
Мнение с оговоркой из – за разногласия относительно раскрытия информации может быть выражено , например , если в отчетности не раскрыта существенная информация об обеспечении обязательств и платежей , об арендованных основных средствах .
Отказ от выражения мнения имеет место в тех случаях , когда ограничение объема аудита настолько существенно и глубоко , что аудитор не может получить достаточные доказательства и , следовательно , не в состоянии выразить мнение о достоверности финансовой ( бухгалтерской ) отчетности .
Отрицательное мнение следует выражать только тогда , когда влияние какого – либо разногласия с руководством настолько существенно для финансовой ( бухгалтерской ) отчетности , что аудитор приходит к выводу , что внесение оговорки в аудиторское заключение не является адекватным для того , чтобы раскрыть вводящий в заблуждение или неполный характер финансовой ( бухгалтерской ) отчетности .
В заключение можно сказать следующее . Уже исходя из понятия аудит , приведенного в Законе об аудиторской деятельности , понятно , что аудит бухгалтерской отчетности проводится в интересах акционеров и прочих заинтересованных лиц , а не в интересах менеджмента организации . При этом нужно понимать , что аудиторское заключение выражает исключительно точку зрения аудиторской компании , т . е . принимать это мнение как абсолютную гарантию чего – либо не стоит . Проведенный аудит только снижает риски , но не отменяет их . Аудитор несет ответственность только за выраженное мнение , притом мнение , выраженное на дату аудиторского заключения , но никак не за достоверность представленной отчетности .
В то же время факты , указанные в заключении , должны быть учтены менеджментом , акционерами и инвесторами при принятии управленческих решений .