Автор: Александр Курников
Источник: GAAP.ru
Дата публикации: 26 Января 2011
Материалы с восемнадцатой специализированной выставки «Бухгалтерский учет и аудит 2011».
По сложившейся традиции 69-й павильон столичного ВВЦ в конце января гостеприимно распахивает свои двери для специалистов, занятых в нашей с вами сфере бухгалтерского учета. Не стал исключением и этот год. По мере возможностей мы будем знакомить вас с содержанием отдельных лекционных семинаров, в надежде, что эта информация окажется для вас полезной, тем более что подготовка годовой отчетности за 2010 год в это время года актуальна как никогда. Сегодняшняя тема – как раз она, «Подготовка к годовому отчету 2010 г.». Семинар был организован информационной системой «Гарант», успешно функционирующей на рынке с 1990 года, а докладчиком выступила Ирина Ивановна Иванус, к.э.н., доцент, заместитель генерального директора и ведущий аудитор аудиторской фирмы «Статус», преподаватель Центра переподготовки бухгалтеров и аудиторов МГУ им. М.В. Ломоносова.
Начать следует с того, что годовую бухгалтерскую отчетность за 2010 по старым формам, действующим с 2003 года, мы подготавливаем в последний раз, поскольку на годовую отчетность–2011 будут распространяться уже новые формы. Они утверждены приказом Минфина России №66н от 02.07.2010. В приказе говорится, что эти формы распространяются на годовую отчетность за 2011 год. Первый же вопрос из зала касался того, а как тогда быть, например, с ежеквартальной отчетностью, или ежемесячной? Слово «годовая» выделено не случайно: это говорит о том, что при составлении отчетности уже за первый квартал этого года нужно будет ориентироваться на новые формы, поскольку новый год мы встретили, и отсчет времени уже идет.
Это не единственные изменения законодательства, которые нас ждут в ближайшем будущем. Многие помнят о том, что в скором времени готовится к введению в действие новая редакция закона «О бухгалтерском учете», однако пока действует прежняя, утвержденная приказом 129-ФЗ от 21.11.1996. Ирина Ивановна поведала аудитории о некоторых тонкостях подготовки годового отчета за 2010 года в соответствии с пока еще не утратившими своей актуальности правилами. Рассмотрим некоторые законы, имеющие то или иное отношение к этому процессу.
Закон 261-ФЗ «Об энергосбережении и о повышении энергетической эффективности и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» от 23 ноября 2009 года. Статья 22 п.5 касается порядка отражения совокупных затрат на использование энергетических ресурсов. Эта информация отражается в пояснительной записке к отчетности, по количеству затрат. Вопрос: если энергетический ресурс полностью или частично производится самой организацией? Ответ: в этом случае используем 23 счет «Вспомогательное производство» и отражаем там. Кр. 23 будет стоимостью этого производства, она же будет стоимостью того, что мы потребили. Вопрос: а как быть в случае аренды? Ответ: обычно, хотя и не всегда, бывает так, что оплата производится арендодателем, который уже потом выставляет счет арендополучателю. Кому именно отражать в отчетности – зависит от условий договора.
Идем далее. Статья 16 Закона 129-ФЗ «Публичная бухгалтерская отчетность». Здесь имели место некоторые изменения, которые при определенных условиях могут иметь большую важность. В соответствии с новой редакцией, ОАО имеют право публиковать отчетность до 1 июля года, следующего за отчетным. Так стало недавно, и вот по какой причине: закон гласит, что общее собрание акционеров, на котором производится утверждение отчетности, может проводиться до 30 июня, а в предыдущей редакции в качестве крайней даты для публикации стояло «1 июня». Когда проводить общее собрание акционеров – выбор самой организации, поэтому на деле получалось, что иногда публиковалась отчетность, еще не прошедшая утверждение на общем собрании. Хотя закону 129-ФЗ и так осталось немного, все же, пока он еще действует, стоит иметь в виду, что эта недоработка была наконец исправлена.
Далее, ненормативные правовые акты (письма Минфина и т.д.). Тот факт, что они не относятся к нормативным, делает их применение на практике необязательным, однако лучше, конечно, с ними ознакомиться и иметь их в виду. Ведущая семинара рассказала об относительно новой форме, в которой Министерство Финансов РФ стало доводить информацию до заинтересованных сторон, а именно – «Сообщения». Таких сообщений уже последовало несколько, и на них мы остановимся поподробнее.
Далее, каждый год Минфин выпускает руководства по проведению аудита. Даже если мы не занимаемся аудиторской деятельностью, в большинстве случаев этот документ к прочтению обязателен, так как, помимо ответов на наиболее часто задаваемые вопросы и перечня наиболее частых ошибок руководства, он содержат прямые указания относительно отдельных аспектов подготовки отчетности. Последнее руководство по проведению аудита годовой отчетности за 2010 год пока готовится к публикации, но она последует очень скоро (как правило, это случается в конце января – начале февраля).
Исправление ошибок в бухгалтерской отчетности
Здесь мы говорим о ПБУ 22/2010, недавно принятом стандарте, который начал применяться с начала этого года. Что же такое «ошибка» в соответствии с определением? Ошибка – это неправильное отражение или неотражение информации в бухгалтерской отчетности. А причинами неотражения или неправильного отражения могут являться:
Разные причины ведут к разным последствиям. С учетной политикой следует быть осторожными, поскольку никто не гарантирует, что она соответствует действующему законодательству. Если мы ссылаемся на учетную политику как на аргумент в пользу защиты, и при этом выясняется, что имеются противоречия с законодательством, от штрафов это не спасет.
Итак, как выявить ошибку? Потому что, если перед нами не ошибка, тогда это вовсе не ПБУ 22/2010, и этот стандарт можно не смотреть вообще. К ошибкам не относятся неточности, выявленные в результате новой информации, ранее недоступной для всей организации. Рассмотрим пример.
Руководитель просит штатного бухгалтера разобраться с финансовой отчетностью, в которой – ему это кажется, как он ей теперь заявляет – имеются ошибки. К такому выводу он пришел, обнаружив у себя в шкафу финансовые документы, представляющие ситуацию в несколько ином свете. С точки зрения бухгалтерши (которая понятия не имела, что у босса в шкафу пылятся бухгалтерские документы), будет ли это ошибкой в соответствии с определением ПБУ 22? Ответ: да, поскольку документы имелись в наличии организации, а то, что её начальник прятал их от глаз посторонних, помимо того, что очень красноречиво говорит о «компетенции» данного должностного лица, ещё может трактоваться и как недобросовестные действия руководства. Отсюда вывод: этоклассическая бухгалтерская ошибка.
Если перед нами не ошибка, мы говорим об изменении оценочного значения. А что это такое? Обратимся к ПБУ 14 «Учет нематериальных активов». В качестве оценочных значений тут могут выступать, например, оценочные сроки амортизации. Рассмотрим на примере, как может обстоять дело.
Компания изобрела специальную краску с уникальными свойствами, которая меняет цвет в зависимости от освещения (предположим). Ничего подобного в мире нет, и это изобретение (нематериальный актив) компании нужно запатентовать, что она и делает. Бухгалтерия оценивает срок жизни данного актива в 10 лет, и вот, в соответствии с ПБУ 14, по этому активу каждый год начисляется амортизация линейным методом. Компания ждет новостей. Проходит год – какие вести с полей? По-прежнему подражателей нет, никто не может повторить эту формулу, а потому срок жизни остается тем же, теперь уже 9 лет. Прошел еще год, и вот состоялось знаковое событие – Всемирный Конгресс Производителей Лакокрасочных Изделий (ну представим!), и вот выясняется, что на него приехала небольшая японская фирма, где сидят очень умные люди. У них краска не только меняет цвет, но еще и обладает свойствами менять температуру в помещении в зависимости от погодных условий. Как быть теперь? Наша компания в сильном расстройстве, однако делать нечего: срок амортизации сокращается, технология проживет еще от силы три года, а потом это уже будет не патент. Краска потеряется на фоне конкурирующих брендов. В этом примере сам факт того, что японская компания изобрела что-то свое – это та самая ранее недоступная информация. Что касается расчетов по амортизации, то в них ошибок нет, они не требуют исправления. Все расчеты амортизации, что мы провели за предыдущие два года, остаются прежними! Мы просто меняем оценочный срок амортизации и продолжаем вести расчет. А если чуть позже (через год, например) окажется, что за прошедшее время Японию охватил кризис, и та продвинутая компания вынуждена была уйти с рынка, тогда это будет еще одной ранее неизвестной информацией, которая ведет к новому изменению оценочного значения. На этот раз сроки амортизации будут обратно увеличены. Возможно, и не до изначальных 10 лет (а теперь 7), поскольку японская фирма уже «засветила» свою идею, и она летает в воздухе, а вот на 6 можно остановиться.
В примере фигурировал патент – нематериальный актив – но нужно помнить о том, что та же логика применяется и при оценке срока амортизации материальных активов.
Далее, в соответствии с п. 3 ПБУ 22/2010 все ошибки делятся на две категории: существенные и несущественные. Существенно ошибкой является та, которая может повлиять на принятие деловых решений экономическими агентами. Никаких дополнительных прояснений не дается, поэтому решение о существенности или несущественности организация принимает самостоятельно. При этом само понятие «существенности» в российских ПБУ встречается постоянно. Вспомним для примера ПБУ 7 «События после отчетной даты»: после отчетной даты там раскрывается только существенная информация. Таким образом, это решение, которое каждый раз, в отношении той или иной ситуации принимается организацией на основе своего опыта. Это не является раз и навсегда зафиксированным элементом учетной политики.
Пункт 4 ПБУ 22/2010 гласит, что «выявленные ошибки подлежат исправлению». В реальности же так бывает не всегда. Когда и как именно нам следует исправлять бухгалтерские ошибки?
Мы знаем, что дата подписания отчетности у всех организаций должна укладываться в 90 дней после окончания предыдущего годового отчетного периода, однако разные организации выбирают дату по-разному. Можно представить себе небольшую фирму в составе более крупного холдинга, от которой материнская организация требует отчетность в первые же дни после нового года. Фирма сдает отчетность, скажем, 15 января, из года в года, и после этого ничего в ней исправить уже нельзя. А другая организация может подписывать отчетность чуть позже, и у неё больше времени исправить ошибки за 2010 года. Давайте посмотрим возможные варианты поведения в зависимости от фактора существенности и того, когда именно произошло выявление ошибки.
Итак, предположим, что мы обнаруживаем ошибку в 2011 году в отчетности за предыдущий 2010 год, причем это происходит уже после подписания. Раньше приходилось все исправлять оборотами на 2010 год. Сегодня, в соответствии с ПБУ 22, мы должны смотреть, является ли она существенной или нет? В случае несущественности, мы исправляем оборотами за текущий 2011 год. А что если существенна?
Продолжение следует