Автор: Будакова Н.И., эксперт журнала
Источник: Журнал “Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение” №11-2018
Дата публикации: 6 Декабря 2018
Какое условие о премии, по мнению арбитров, может привести к дискриминации? Что говорит Минтруд о необходимости оформления приказа в случае лишения работника премии или уменьшения ее размера? Как учитываются для целей налога на прибыль премии, выплаченные работникам после их увольнения? Каков порядок определения даты фактического получения работником дохода в целях НДФЛ при выплате премий? Как отразить выплату премии, не связанной с производственными результатами, в форме 6‑НДФЛ?
Какое условие о премии может привести к дискриминации?
В Апелляционном определении от 07.08.2018 по делу № 33‑7507/2018 Новосибирский областной суд поддержал исковое требование уволенных сотрудников к работодателю.
Суть дела заключалась в следующем. Из трудовых договоров истцов следовало, что премии работникам входили в систему оплаты труда. Положение о премировании работников организации, которое являлось приложением к коллективному договору, было введено в целях усиления материальной заинтересованности работников, достижения лучших результатов деятельности предприятия, улучшения качества работы, создания условий для проявления трудовой активности каждого работника. Данное положение предусматривало следующее:
В силу положения премия по итогам работы за год полагалась работникам, работающим по трудовым договорам и находящимся в списочном составе предприятия по состоянию на 31 декабря года, за который выплачивается премия. Кроме того, в положении было прописано, что премия по итогам работы за год начисляется работникам, которые отработали на предприятии отчетный календарный год (с 1 января по 31 декабря).
Вместе с тем п. 2.2 положения предусматривал, что премия начисляется работникам, не отработавшим целый календарный год по причине рождения ребенка, нахождения в отпуске по уходу за ребенком, выхода на пенсию. Вышеперечисленным сотрудникам премия начисляется пропорционально отработанному ими времени.
При этом увольнение работников до истечения отчетного года, за который начисляются премии, при отсутствии условий, установленных в п. 2.2 положения, исключало начисление им премий по итогам работы за год пропорционально отработанному времени.
Суд первой инстанции при разрешении спора в пользу бывших работников проанализировал нормы ст. 2, 8, 21, 22, 129, 132, 135, 191 ТК РФ и постановил: включение в положение о премировании сотрудников по итогам работы за год условия, при котором работник, отработавший неполный год, вправе претендовать на начисление премии пропорционально отработанному времени только при определенных обстоятельствах, носит дискриминационный характер по отношению к иным работникам, а прекращение трудового договора не лишает работников права на получение соответствующего вознаграждения за труд, в том числе в части стимулирующих выплат за фактически отработанное время.
Кроме того, установив, что трудовые права истцов были нарушены действиями ответчика, исходя из фактических обстоятельств, при которых был причинен моральный вред в связи с неосуществлением стимулирующей выплаты по итогам работы, суд первой инстанции взыскал с ответчика компенсацию морального вреда в пользу каждого из истцов.
Суд апелляционной инстанции согласился с такими выводами суда первой инстанции, поскольку они соответствуют установленным обстоятельствам дела и действующим нормам закона.
Арбитры обратили внимание на несостоятельность доводов ответчика о том, что премия по итогам года является стимулирующей выплатой, зависящей от усмотрения работодателя, и выплачивается за отработанный полный календарный год.
Судьи отметили, что в соответствии с ч. 4 ст. 8 ТК РФ нормы локальных нормативных актов, ухудшающие положение работников по сравнению с установленным трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, а также локальные нормативные акты, принятые без соблюдения предусмотренного ст. 372 ТК РФ порядка учета мнения представительного органа работников, не подлежат применению. В таких случаях применяются трудовое законодательство и иные нормативные правовые акты, содержащие нормы трудового права, коллективный договор, соглашения.
Как верно указал суд первой инстанции, в рассматриваемом случае премия по итогам работы за год является стимулирующей выплатой, порядок ее начисления и осуществления предусмотрен локальным нормативным актом – положением о премировании работников по итогам работы за год и основанием для ее начисления являются данные бухгалтерской отчетности и оперативного учета, а также учета фактически отработанного времени.
К сведению:
В части 2 ст. 132 ТК РФ закреплено, что запрещается какая бы то ни было дискриминация при установлении и изменении условий оплаты труда.
Также при принятии решения арбитры учли следующее. Положение о премировании работников, являющееся приложением к коллективному договору, устанавливает, что положение распространяется на всех работников предприятия. Однако п. 2.2 положения предусматривает ограничения. При этом в силу действующего трудового законодательства премирование работников производится на тех условиях, которые указаны в локальном нормативном акте, и эти условия должны быть одинаковыми для всех сотрудников.
Ограничивая круг лиц, которым может быть выплачено вознаграждение по итогам работы за не полностью отработанный год, работодатель тем самым допускает дискриминацию и ухудшает положение тех работников, которые также не в полном объеме отработали отчетный год (за который выплачивается соответствующее вознаграждение), заработали это вознаграждение, но до истечения отчетного года прекратили трудовые отношения с работодателем, ставит их в неравное положение по сравнению с другими работниками, для которых предусмотрена выплата премий пропорционально отработанному времени.
При таком урегулировании работодателем вопросов выплаты вознаграждения по итогам работы за год положения локального нормативного акта ответчика вступают в противоречие с ч. 3 ст. 37 Конституции РФ, в соответствии с которой каждый имеет право на вознаграждение за труд без какой бы то ни было дискриминации, что недопустимо.
Итак, вывод суда таков: прекращение трудового договора по общему смыслу закона не лишает работников права на получение соответствующего вознаграждения за труд, в том числе в части стимулирующих выплат, за фактически отработанное время.
Надо ли оформлять приказ в случае лишения работника премии или уменьшения ее размера?
Минтруд в Письме от 14.03.2018 № 14‑1/ООГ-1874 высказал следующее мнение по данному вопросу: в трудовом законодательстве порядок оформления лишения или снижения размера премии не установлен. Поскольку сама система премирования регулируется на уровне локальных нормативных актов, лишение премии работника или уменьшение размера премии тоже должно опираться на положения соответствующих локальных актов, поэтому в приказе о премировании не требуется указывать данные о том, на каком основании конкретному работнику не начислена премия или снижен ее размер.
В обоснование своей позиции чиновники привели следующие положения действующего законодательства:
К сведению:
В положении о премировании работников в качестве основания для лишения или уменьшения размера премии может быть закреплено, в частности, наличие дисциплинарного взыскания.
Как учитываются для целей налога на прибыль премии, выплаченные работникам после увольнения?
По общему правилу в целях применения гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму осуществленных экономически оправданных и документально подтвержденных затрат, направленных на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ). При этом на основании ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.
По мнению Минтруда (см. Письмо от 22.08.2018 № 14‑1/В-691), если системой оплаты труда (системой премирования) организации не предусмотрены порядок и условия выплаты премий уволенному работнику, при увольнении по любому из оснований все суммы, причитающиеся работнику (в том числе зарплата за отработанный период), должны быть выплачены ему в день прекращения трудовых отношений (ч. 1 ст. 140 ТК РФ).
В случае если приказ о премировании работников предприятия был издан после увольнения данного работника, нет оснований для включения его в список премируемых работников, так как на момент издания приказа он не состоит с организацией в трудовых отношениях, если иное не предусмотрено в локальном нормативном акте (коллективном договоре, соглашении) организации, который регулирует порядок и условия премирования уволенного работника.
К сведению:
Ранее в Письме от 14.03.2018 № 14‑1/ООГ-1874 Минтруд высказал похожее мнение, при этом чиновники указали: если работнику при увольнении не будут выплачены все положенные ему суммы, работодатель может быть привлечен к административной ответственности по ч. 1 ст. 5.27 КоАП РФ, а в случае совершения такого нарушения повторно – по ч. 2 данной статьи.
С точки зрения Минфина, изложенной в Письме от 06.09.2018 № 03‑03‑06/2/63703, если локальными нормативными правовыми актами организации, содержащими нормы трудового права, предусматриваются порядок и условия выплаты уволенному работнику премии, начисленной в результате наступления определенных оснований (достижения соответствующих показателей эффективности) после его увольнения, но за период, когда работник состоял в трудовых отношениях с работодателем, расходы в виде выплаты данной премии могут уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций при соответствии указанных расходов положениям ст. 252 НК РФ.
Отметим, что похожие разъяснения финансисты давали и ранее.
К сведению:
Разъяснения по вопросу учета в расходах по налогу на прибыль премий за результаты работы за год приведены в письмах Минфина РФ от 06.02.2017 № 03‑03‑06/2/5954, от 31.10.2016 № 03‑03‑06/2/63372, от 12.02.2016 № 03‑03‑06/3/7522.
В Письме от 17.04.2017 № 03‑03‑06/2/22717 финансовое ведомство обратило внимание на следующее: согласно п. 21 и 22 ст. 270 НК РФ расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам, помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов), а также в виде премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Таким образом, расходы работодателя, направленные на выплату премий работникам, могут быть учтены в целях налогообложения прибыли организаций, если порядок, размер и условия выплаты предусмотрены локальными нормативными актами организации, содержащими нормы трудового права, и не указаны в ст. 270 НК РФ. При этом следует учесть, что такие расходы по общему правилу должны соответствовать требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ.
К сведению:
При методе начисления расходы на выплату премий за производственные результаты в общем случае признаются в месяце их начисления, а при кассовом методе – на момент выплаты из кассы организации или списания денежных средств со счета (п. 4 ст. 272, пп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ, Письмо Минфина РФ от 27.06.2017 № 03‑03‑06/3/40354).
Каков порядок определения даты фактического получения работником дохода
в целях НДФЛ при выплате премий?
Данный вопрос был рассмотрен финансовым ведомством в Письме от 03.09.2018 № 03‑04‑06/62848. Чиновники уточнили, что:
С учетом приведенных норм датой фактического получения дохода в виде премий, являющихся составной частью оплаты труда и выплачиваемых в соответствии с трудовым договором и принятой в организации системой оплаты труда на основании положений ТК РФ, в соответствии с п. 2 ст. 223 НК РФ признается последний день месяца, за который налогоплательщику был начислен указанный доход в соответствии с трудовым договором (контрактом). Такая позиция нашла подтверждение в Определении ВС РФ от 16.04.2015 № 307‑КГ15-2718.
Вместе с тем сотрудникам организации в соответствии с трудовым договором могут выплачиваться в том числе премии по итогам работы за квартал или год. В случае начисления и выплаты сотрудникам организации премий (квартальных, годовых), являющихся составной частью оплаты труда, дата фактического получения дохода определяется как день его выплаты, в том числе перечисления на счета налогоплательщика в банках либо (по его поручению) на счета третьих лиц.
К сведению:
Ранее вопрос об определении даты фактического получения дохода в целях НДФЛ при выплате работникам премий был рассмотрен в письмах Минфина РФ от 30.05.2018 № 03‑04‑06/36761, от 07.02.2018 № 03‑04‑06/7288, от 23.10.2017 № 03‑04‑06/69115, от 05.04.2017 № 03‑04‑06/20001, ФНС РФ от 11.08.2017 № ГД-4-11/15902@.
Напомним, что удержать НДФЛ необходимо при фактической выплате премии, а перечислить – не позднее следующего дня. Так, в Письме от 26.03.2018 № 03‑04‑06/18932 Минфин указал: в случае, когда премия выплачивается в организации ежемесячно 25‑го числа по итогам работы за прошлый месяц, суммы исчисленного и удержанного НДФЛ с указанных доходов налоговый агент в соответствии с п. 6 ст. 226 НК РФ обязан перечислить в бюджет не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода.
Как отразить выплату премии,
не связанной с производственными результатами, в форме 6‑НДФЛ?
Порядок отражения в форме 6‑НДФЛ [1] премии, не связанной с производственными результатами, был уточнен Минфином в Письме от 17.09.2018 № БС-4-11/18094. В данном случае дата получения такого дохода на основании пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ определяется как день его выплаты, в том числе перечисления на счета налогоплательщика в банках либо (по его поручению) на счета третьих лиц.
Пример
23.10.2018 организация выплатила премию, не связанную с производственными результатами, в размере 125 000 руб.
* * *
В заключение перечислим основные выводы:
[1] Форма расчета, порядок его заполнения и формат представления утверждены Приказом ФНС РФ от 14.10.2015 № ММВ-7-11/450@.