В прошлый четверг 17 марта в здании Российской Академии Государственной Службы на проспекте Вернадского прошел семинар, который провели довольно известные в российских бухгалтерских кругах личности – Игорь Робертович Сухарев, начальник Отдела методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина РФ, и Оксана Александровна Сухарева, генеральный директор Бухгалтерского методологического центра (БМЦ). Мероприятие было организовано Институтом повышения квалификации «Постгрэдюэйт-РАУ», которому GAAP.ru выражает благодарность за возможность участия.
Небольшое вступительное слово взял вице-президент IAB и IFA Игорь Борисович Журавлев, который напомнил присутствующим об относительно недавних событиях – а именно, о заявлении президента России Медведева касательно формирования в Москве международного финансового центра. «Москве не хватает двух вещей – транспортных систем и МСФО», сказал Медведев, на что министр финансов Алексей Кудрин пообещал принятие МСФО в РФ до конца года. Не все знают, что слова эти изначально принадлежат Игорю Робертовичу Сухареву, поскольку именно он сформировал данную концепцию. «Международные стандарты должны быть понятными пользователям, их нужно привести в соответствие с их потребностями». И вот, кажется, эта концепция начала реализовываться…
Теперь к выступлениям ведущих семинара. Тема первая – «Изменения в нормативном регулировании бухгалтерского учета. Нормативная база бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности».
Итак, куда сегодня идет развитие? Если кратко, то в сторону МСФО. Часто задаются вопросы по поводу того, как они будут приняты, и куда денутся при этом ПБУ. Принят закон о консолидированной отчетности, это известно. Она составляется по МСФО. Если мы говорим о нормативном регулировании вообще, то давайте напряжемся и вспомним, были ли ссылки на МСФО до 2010 г? Да, были – в ПБУ 1 п 7, где говорится, что, если при формировании учетной политики компании какой-либо момент не регулируется российским законодательством, то нам разрешено руководствоваться международными стандартами, применяя профессиональное суждение. Однако здесь есть понятные ограничения: нужно смотреть на МСФО, скажем так, как на последний источник информации, если в российском законодательстве действительно никаких указаний нет.
Вопрос: а можно ли НЕ применять МСФО для отчетности за 2010 г, пока нет законодательства? Тем более что его действительно нет – то есть оно есть, но по факту пока не действует. Ответ: да, можно, если не желаете. А кто-то может и применять. Кто-то, вероятно, уже давно это делает. Загвоздка у Минфина в том, что сейчас он пытается сделать официальный перевод МСФО на русский язык, и притом успеть до конца 2011 года. Когда они будут приняты и когда их можно будет найти в бесплатном виде, тогда это станет действительно обязательным.
Еще по реформе. Буквально недавно принято положение о признании МСФО на территории Российской Федерации – Постановление правительства от 25 февраля №107, которое устанавливает порядок признания и применения на территории РФ стандартов и разъяснений (интерпретаций) и т.д. Что же такое из себя представляет, собственно, признание? Это процесс принятия решений о введении в действие документов на территории России. Фонд МСФО – частная, некоммерческая организация, следовательно, их стандарты защищены авторским правом. По этой причине России нужно будет сначала заключить с ними договор о праве на применение стандартов. Также положение подразумевает возможность изъятия некоторых пунктов из МСФО, об этом стоит помнить, но Оксана Сухарева замечает, что это положение вряд ли будет применяться. Иначе это просто несерьезно – «тут нравится, применяем – а вот тут плохо, лучше не будем».
Вопрос – а куда девать ПБУ? Конечно, они остаются, просто они будут приведены в соответствие с МСФО. Идеолог этой системы – опять-таки, Игорь Сухарев. Привести ПБУ к МСФО, чтобы между ними буквально не осталось различий – вот главная цель. Это делается для того, чтобы, во-первых, минимизировать затраты на трансформацию (что такое вообще эта «трансформация», это же даже не составление международной отчетности!), а во вторых, чтобы «обучить налоговиков понимать разницу между бухгалтерским и налоговым учетом», ибо у них своя отчетность! Один из «мифов» – что отчетность по РСБУ не является близкой к МСФО и никому не нужна. Реальность такова, что компании сегодня делают отчетность прежде всего для налоговиков, потом трансформируют ее в международные стандарты, а вот эта трансформированная отчетность уже никому, по сути, и не нравится – «что это такое, как она вообще получена?!» Выход: нужно сделать отчетность по российским стандартам изначально близкой к МСФО.
ПБУ сейчас меняются, все изменения идут из международных стандартов. Они НЕ направлены на то, чтобы сближаться с налоговым учетом, ибо это абсолютно невыполнимо в принципе. Минфин уже сейчас меняет все под МСФО. Пример: убрали 5%-й критерий существенности, но почему? Потому что в МСФО этого нет! И несмотря на якобы четкую формулировку – пять процентов, не больше и не меньше, и все всем вроде бы понятно – большой вопрос, а от чего именно считать 5%? Именно это часто предоставляло возможность для манипуляций.
Итак, закон о консолидированной отчетности. Распространяется на все кредитные, страховые и иные организации, чьи акции торгуются на биржах. Даже если вы не подпадаете под 208-й закон (об эмитентах публичных ценных бумаг), все равно он остается важным, потому что 7-й пункт ПБУ 1 действует все-таки для всех, а это значит, что при составлении учетной политики придется ориентироваться на МСФО.
Когда он вступает в силу? 8 статья говорит следующее: «начиная с отчетности за год, следующий за годом, когда МСФО признаны на территории РФ». Они пока что не признаны, потому закон не действует, хотя и принят. Поэтому-то Минфин так старается закончить урегулирование вопроса с переводом международных стандартов до конца 2011 года, чтобы начать применение с 2012. За исключением, пожалуй, тех предприятий, отчетность которых оговаривается п. 2, а он устанавливает для них 2015 год, если уж так сложилось, что эти компании составляют отчетность по другим стандартам – например по US GAAP. Однако в конце концов и им придется перейти
…Тут из зала последовал вопрос – как это физически возможно успеть до конца 2011 г ? И зачем этот «экспертный орган», формирование которого подразумевается? У нас же уже есть неплохой перевод Аскери – почему не взять его? Ответ таков, что перевод Аскери – это тоже объект интеллектуальной собственности. А с другой стороны есть Фонд МСФО, который передает свои права. Представим, что в стандарты будут вноситься поправки – кто будет их переводить, снова Аскери? Это все большие сложности. Есть и другая новость, которую кто-то наверняка посчитает хорошей: оказывается, у российских законодателей заниматься этим долго физически не получится, поскольку, согласно утверждению Оксаны Сухаревой, «под это ни рубля денег выделено таки не было»… Минфин разместит на своем сайте стандарты, и они будут совершенно в открытом виде – бери и размещай, где заблагорассудится!
______________________
Теперь обратимся к проекту закона «О бухгалтерском учете» (напомним, пока у нас действует «древний» 129-ФЗ, который принимался аж в 1996 году). 14 января было первое чтение нового законопроекта, а сейчас полным ходом идет подготовка ко второму, рассматриваются различные поправки. Есть среди них хорошие, есть плохие. Скорее всего, говорит докладчица, закон будет принят в 2011 году. В КПРФ, кстати, назвали его «антинародным» – почему, толком не объяснили. Видимо из-за самой концепции МСФО…
Статья 5 – «объекты бухгалтерского учета». Существует такое понятие – «Факт хозяйственной жизни». Представим, что у нас есть оборудование, которое производит 100-ватные лампочки, однако известно, что с 2011 года они не будут иметь хождения в РФ. По хорошему нужно начислить обесценение, КР 02 ДТ 91. Видимо, для большей конкретики депутаты хотят изменить формулировку, написать в определении не жизни а деятельности. Каждый факт хозяйственной жизни (простите, наверное, все-таки деятельности) должен отражаться первичными документами.
Что такое активы? Это то, что приносит выгоду. Нет выгоды –нет активов. Есть скважина, которая не приносит вообще никакой выгоды и не эксплуатируется, но организации, скажем так, очень неохота её закрывать, ведь нужно пригласить специальную комиссию, оформить кучу документов и т.д. Поэтому они не списывают её – не выполняют 29 пункт закона. Очень плохо и вызывает осуждение.
Был вопрос – почему ничего не сказано про главбуха? Здесь сразу два вопроса: должен ли он отвечать (по закону, имеется в виду) – это первый. И должен ли он проходить аттестацию/переаттестацию – это второй. Насчет ответственности: действительно, в законе об ответственности не сказано ни слова, потому что это регулируется другими отраслями законодательства. Если организация совершила деяние, которое подпадает под объект преступного посягательства, то такие правонарушения регулируются УК. Это и уклонение от уплаты налогов, и мошенничество, и проч. Вопрос: прописывать или нет, от чего это будет зависеть? Давайте посмотрим: у нас есть УК, в котором все сказано. У любого правонарушения есть исполнитель , есть заказчик и т.д. Чисто технически «бухгалтер несет уголовную ответственность» реально не звучит, потому этого и нет в законопроекте. Минфин и другие органы полагают, что подход в стиле «бухгалтер во всем виноват» неверный, ведь есть и другие стороны, потому отдельно прописывать ответственность главбуха не имеет смысла. Какие же тогда санкции накладывать на главбуха? Ответ: в рамках трудового законодательства. Его вызывают к руководителю, руководитель смотрит на то, что полагается за составление недостоверной отчетности, и принимает решение – уволить, наложить штраф или что-то еще.
На второй вопрос ответ аналогичный: никаких требований по обязательной сертификации закон также не содержит. Иначе говоря, «где хотите, там и обучайтесь». В итоге рынок потихоньку сам «отыщет» те сертификаты, которые в деловом сообществе высоко котируются. «Невидимая рука», как по Адаму Смиту.
Последний вопрос по закону о бухучете – вопрос по регулированию. Государственное регулирование субъектов сейчас осуществляется кем? Минфином, саморегулируемыми организациями (СРО), иными некоммерческими структурами. Регулирование может быть государственным и негосудартсвенным. Насчет негосударственного – какая у него цель может быть? Представим, что есть некоммерческая организация, которая взяла и разработала какой-то стандарт. Хороший пример – американский AICPA, который постоянно этим занимается, только это «у них», а представим, что что-то такого же уровня есть и у «нас». И вот эта организация представляет стандарт в Минфин, однако Минфин за него денег, естественно, не платит. Минфин берет и регистрирует его в Минюсте, и вот получаем новый стандарт. Это и есть «негосударственное регулирование». Практика такова, что профессиональное сообщество именно в России довольно трудно «раскачать» – чтобы они сели, посидели, подумали и выдали какую-то профессиональную формулировку. Это очень сложно, хотя и возможно, время от времени бывает. У Минфина есть мнение – отмечает Оксана Сухарева – что профсообщество можно не организовать вообще, и речь идет конкретно о России, разумеется. Живой пример, который повторяется почти каждый раз: висит законопроект на сайте Минфина. Год висит или даже больше, круглые столы проходят, но… ВСЕ МОЛЧАТ! А только он вышел – сразу поднимается галдеж, «как плохо, нам не нравится» Конструктивное обсуждение бывает только ДО выхода стандарта, но не после. Что это – российский менталитет, «пока гром не грянет…»? Наверняка.
Далее был небольшой кофе-брейк, после которого слушатели вернулись для ознакомления с последними изменениями российских стандартов отчетности, а начали мы с ПБУ 22 «Исправление ошибок».
В Минфине сегодня идет очень активная работа над исправлениями к нормативным актам по бухгалтерскому учету (что, собственно, и является подготовкой к внедрению МСФО). На отчетность за 2011 года будут распространяться следующие новые и исправленные стандарты и положения: ПБУ 8, ПБУ 12, Приказ 186Н («О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету…») Приказ 66Н («О формах бухгалтерской отчетности организаций»). С 2012 года – возможно, если их зарегистрирует Минюст – будут применяться ПБУ 23 («Отчет о движении денежных средств) и ряд обновленных ПБУ под номерами 6, 5, 9 и т.д. Работа Минфина идет по схеме «2 обновления – 2 новых стандарта». Что касается ПБУ 22, то он распространяется уже на 2010.
В принципе, ПБУ 22 действительно новое – это верно – но и до этого были указания о составлении форм бухгалтерской отчетности, в которых, в частности, была отдельная тема по исправлению ошибок. По сути, этот пункт развернут в этом ПБУ. И по сути, мало что изменилось.
Итак, что такое ошибка? Минфин дал ей определение. Это может быть:
- неправильное применение законодательства РФ
- неправильное применение учетной политики
- неточности в вычислениях
- неправильная классификация или оценка фактов хозяйственной деятельности
- неправильное использование информации, имеющейся на дату подписания отчетности
- или просто недобросовестные действия должностных лиц.
Пример нарушения учетной политики – неправильная классификация задвижек в трубопроводах: их отражают как НПЗ вместо основных средств.
Что такое существенность ошибки? Ошибка признается существенной, если она одна (или в совокупности с другими) может повлиять на экономические решения пользователей отчетности. Нельзя просто устанавливать, скажем, процентные критерии – этот подход неверный. В принципе, это допустимо для проверяющего аудитора (если у него такая методика проверки), но не для самой организации. Минфин убрал проценты, потому что здесь открываются потенциальные возможности для манипуляций: скажем, организация может при критерии 5% совершить намеренную ошибку в 4.99% и тем самым поправить свой рейтинг. Когда выяснится, что рейтинг «дутый», компания просто скажет, что она, мол, ничего и не нарушила – и ведь по закону будет права. И еще один момент – существенность ошибки должна устанавливается самостоятельно.
Теперь посмотрим на порядок исправления ошибок и, в частности, 84-го счета «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (по этой теме см. также «Подготовка к годовому отчету 2010 г.» – GAAP.ru)
Прежде всего, смотрим на дату составления отчетности: все то, что было «до», относится к периоду обнаружения.
После отчетной даты есть даты подписания, представления и утверждения, они все разные (хотя, например, представление и утверждение могут совпадать, если это все делается, скажем, на общем собрании акционеров). Все, что обнаружено до утверждения – все исправляется декабрем прошлого года. Это называется ретроспективный пересчет. Для него есть отчет об изменениях капитала – отдельная табличка «корректировки в связи с исправлением ошибок или изменением. учетной политики». Т.е. здесь мы меняем все так, как если бы изначально делали все правильно.
Если ошибка выявлена после утверждения, то исправление производится по соответствующим бухгалтерским счетам в текущем отчетном периоде. Повторному представлению отчетность за прошлый отчетный период не подлежит.
Дата утверждения в ПБУ 22 прямо не называется, поскольку у каждого она может быть своя (о чем мы говорили выше: можно утверждать хоть на собрании, многие так и делают).
Хотя изменения в учетной политике не относятся к ошибкам, влияние на капитал то же самое. Это снова ретроспективное исправление.
Третий тип – исправления оценочного значения (ПБУ 21), и здесь мы будем говорить уже о перспективном исправлении. Пример – изменение сроков полезного использования в результате изменения условий использования оборудования. На момент первичной оценки перевода оборудования в другие условия не предполагалось, информация отсутствовала. Например, у нас было машинное оборудование, по которому мы рассчитали срок полезного использования в 10 лет, но в предположении, что эти десять лет оно будет использоваться в «тепличных» условиях. Вскоре оказалось, что наше начальство решает перебросить эту машину на крайний север, где она 10 лет просто физически не протянет. Это ошибка? Нет, поскольку на момент оценки СПИ мы не обладали данными о планах начальства (точнее, и сам начальник пока не имел таких планов, т.е. в организации полностью отсутствовала информация). Поэтому будет простое исправление оценочного значения по срокам использования оборудования.
Новые формы бухгалтерской отчетности – Приказ 66Н от 02.07.2010
Очень кратко – на что тут обратить внимание. К приказу есть 4 приложения. Организация самостоятельно определяет детализацию счетов. Например, добывающая компания – может ли она самостоятельно сделать отдельную статью «затраты на геологоразведку»? Да, конечно, это допустимо.
Далее, после графы «Наименования показателей» проставляется код, если отчетность представляется в органы госстатистики. Зачем это делается? Дело в том, что государство сейчас позиционирует себя как НЕ главного и НЕ единственного пользователя. Напротив, оно говорит, что коды – для пользователей, т.е. акционеров, инвесторов и т.д. Чистая идеология, в общем. Без кодов можно было бы обойтись, тем более что тех же инвесторов они еще больше запутывают (отчеты становятся менее читабельными), но так решили законодатели.
Еще момент: малые и средние предприятия формируют отчетность по упрощенной системе. Приказ распространяется на годовую отчетность за 2011 год. Слово «годовую» написали для того, чтобы кто-то, не дай бог, не решил, что «годовой» – это именно «сразу за год». Оказывается, что нет, на промежуточную приказ также распространяется.
Приложения, о которых говорилось выше – собственно, сами формы отчетности. Видим, что в форме для составления бухгалтерского баланса появилась колонка пояснений. Норма была на самом деле с 99 года (ПБУ 4), но очень мало кто делал пояснения, если делал вообще. Почему? Просто потому, что Минфин не поставил еще одну колонку в формах – стало быть, и не требуется…
Далее, в бухгалтерском балансе идут теперь 3 колонки после, собственно, наименований статей. Зачем это было сделано? ПБУ 4 гласит, что должен быть хотя бы один сравнительный период – так ведь? Раньше было только 2 колонки, что означало, что охватывался только один период, и ни одного сравнительного не было. Теперь же все ради удобства инвесторов! В МСФО с 1 января 2009 года есть аналогичное положение – сравнительный баланс. Поскольку Минфин, как мы отметили выше, сейчас приводит российские стандарты к состоянию, более близкому МСФО, соответствующие изменения претерпели и формы финансовой отчетности.
В заключении о строках: появилась новая строка «Результаты исследований и разработок», поскольку такая тема есть в ПБУ 17. Затраты на НИОКР теперь должны быть отражены в отчетности, а раньше отражались только в расходах, но не капитализировались.
22.03.2011