27 ноября 2017 года вступил в силу Федеральный закон № 340‑ФЗ[1], который ввел в НК РФ новое понятие – международная группа компаний (МГК), – а также новые обязанности для ее участников. Кроме этого, установлена налоговая ответственность за нарушение соответствующих норм. О новшествах налогового администрирования читайте в предложенном материале.
Цель принятия поправок в НК РФ
В Российской Федерации с 1 июля 2015 года вступила в силу Конвенция о взаимной административной помощи по налоговым делам [2]. Конвенцией предусматриваются заключение отдельных соглашений между компетентными органами сторон, определяющих порядок обмена страновыми отчетами и финансовой информацией в налоговых целях, а также внесение соответствующих изменений в национальное законодательство для обеспечения выполнения условий соглашений. ФНС в соответствии с решениями Правительства РФ [3] подписаны многосторонние соглашения компетентных органов об автоматическом обмене страновыми отчетами и об автоматическом обмене финансовой информацией в налоговых целях.
К сведению:
Более 50 стран уже одобрили законодательство в отношении подготовки странового отчета, более чем в 20 странах приняты требования в отношении подготовки глобальной и национальной документации. При внедрении новых стандартов отчетности по трансфертному ценообразованию в локальное законодательство страны стремятся к обеспечению соответствия указанных норм рекомендациям Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР).
Для выполнения условий указанных соглашений, в том числе сбора необходимой информации, НК РФ дополнен новой гл. 14.4‑1 «Представление документации по международным группам компаний», предполагающей введение трехуровневой отчетности для МГК, представляемой в ФНС.
Обратите внимание:
Федеральный закон № 340‑ФЗ дополнил НК РФ разд. VII. 1 «Выполнение международных договоров Российской Федерации по вопросам налогообложения и взаимной административной помощи по налоговым делам».
В целом рассматриваемые новшества направлены на деофшоризацию и повышение прозрачности бизнеса, в том числе МГК.
Международная группа компаний и ее участники
Как было сказано, в НК РФ введено новое понятие – «международная группа компаний» (МГК). В данном случае под МГК понимается совокупность организаций и (или) иностранных структур без образования юридического лица (далее – организации), связанных между собой посредством участия в капитале и (или) осуществления контроля, для которых соблюдаются все следующие условия:
1) в отношении совокупности организаций составляется консолидированная финансовая отчетность в соответствии с требованиями законодательства РФ о бухгалтерском учете либо требованиями фондовых бирж;
2) в состав совокупности организаций входит хотя бы одна организация (иностранная структура без образования юридического лица), которая удовлетворяет одному из критериев:
- признается налоговым резидентом РФ;
- не признается налоговым резидентом РФ, подлежит налогообложению в отношении предпринимательской деятельности, осуществляемой на территории РФ через постоянное представительство, хотя бы одна организация (иностранная структура без образования юридического лица) не признается налоговым резидентом РФ;
- признается налоговым резидентом РФ, подлежит налогообложению в отношении предпринимательской деятельности, осуществляемой на территории иностранного государства (территории) через постоянное представительство.
Соответственно, участниками МГК считаются:
- лицо, входящее в совокупность организаций, признаваемых МГК;
- лицо, относящееся на конец финансового года к указанным организациям, финансовая отчетность по которому не учитывается при составлении консолидированной финансовой отчетности названной группы исключительно в силу размера или несущественности данных о таком лице;
- постоянные представительства обозначенных лиц.
В данном случае не признаются участниками международной группы компаний ЦБ РФ, а также органы государственной власти и органы местного самоуправления.
Документация, представляемая участниками МГК
Документация, представляемая налогоплательщиками – участниками МГК (за исключением иностранных организаций, получающих только доходы, поименованные в ст. 309 НК РФ), включает в себя следующие документы:
- уведомление об участии в МГК;
- страновые сведения по МГК, участником которой является налогоплательщик.
К сведению:
Федеральный закон № 340‑ФЗ внес в ст. 105.15 НК РФ соответствующие дополнения, касающиеся представления документации относительно конкретной сделки (группы однородных сделок) по требованию ФНС участником МГК.
Уведомление об участии в МГК
Уведомление об участии в МГК (далее – уведомление) представляют участники МГК в ФНС (ст. 105.16‑2 НК РФ).
В следующих случаях участники МГК освобождаются от обязанности представления уведомления:
- материнская компания МГК или уполномоченный участник являются российской организацией либо иностранной организацией, добровольно признавшей себя налоговым резидентом РФ, представили уведомление об участии в МГК с отражением информации обо всех участниках этой группы;
- уведомление представлено участником МГК, являющимся российской организацией или иностранной организацией, добровольно признавшей себя налоговым резидентом РФ, на которого возложена обязанность представить данное уведомление с отражением информации обо всех участниках этой МГК.
Но обозначенное освобождение применяется только в отношении налогоплательщиков, являющихся участниками МГК, информация о которых представлена в установленный срок.
Кроме этого, положения ст. 105.16‑2 НК РФ не распространяются на налогоплательщиков, являющихся участниками МГК, общая сумма дохода (выручки) которой удовлетворяет условию, предусмотренному пп. 3 п. 6 ст. 105.16‑3 НК РФ.
Срок представления уведомления – не позднее восьми месяцев с даты окончания отчетного периода для материнской компании такой МГК.
Форма представления уведомления – только электронная. Формат уведомления в электронном виде, порядки его заполнения и представления утверждены Приказом ФНС России от 06.03.2018 № ММВ-7-17/124@.
Состав сведений, которые должны быть отражены в уведомлении, приведен в п. 5 ст. 105.16‑2 НК РФ.
Возможно представление уточненного уведомления в случае обнаружения неполных сведений, ошибок или неточностей. Если уточненное уведомление представлено ранее момента обнаружения ошибки налоговым органом, то налогоплательщик освобождается от ответственности, предусмотренной ст. 129.9 НК РФ.
Обратите внимание:
Положения, установленные гл. 14.4‑1 НК РФ, за исключением ст. 105.16‑5, применяются в отношении финансовых годов, начинающихся в 2017 году. При этом налогоплательщики, являющиеся участниками МГК, вправе добровольно одновременно представить уведомление и страновой отчет в отношении финансовых годов, начинающихся в 2016 году.
Страновые сведения
Страновыми сведениями по МГК в целях НК РФ признаются сведения:
- о доходах (расходах), о прибыли (убытке), полученных в РФ и (или) иностранном государстве;
- об основных показателях, характеризующих деятельность участников МГК;
- о суммах налогов, исчисленных и уплаченных в бюджетную систему РФ и (или) иностранного государства (территории).
Страновые сведения включают в себя:
- глобальную документацию;
- национальную документацию;
- страновой отчет МГК по государствам, налоговыми резидентами которых являются участники МГК.
Глобальная документация и национальная документация представляются участником МГК, который является налогоплательщиком в соответствии с НК РФ (за исключением иностранных организаций, получающих только доходы, указанные в ст. 309 НК РФ).
Страновые сведения подаются на русском языке с отражением показателей в валюте РФ. При этом у налогоплательщика остается право одновременно представить страновые сведения на иностранном языке.
Страновой отчет и глобальная документация, содержащие информацию, составляющую государственную тайну, информацию, свидетельствующую о военно-техническом сотрудничестве с иностранными государствами, осуществляемом в соответствии с Федеральным законом № 114‑ФЗ [4], подаются в части, не содержащей данной информации. Также установлены ограничения для стратегических предприятий: в отношении названных участников должно быть получено предварительное согласие уполномоченного федерального органа исполнительной власти на представление этой информации.
Глобальная документация. Глобальная документация представляется по требованию ФНС в течение трех месяцев со дня получения данного требования. Глобальная документация может быть истребована у участника МГК не ранее чем по истечении 12 месяцев и не позднее чем по истечении 36 месяцев с даты окончания отчетного периода, указанного в требовании. В случае если требование направляется в связи с запросом компетентного органа иностранного государства (территории), к нему прилагается копия такого запроса.
ФНС не вправе истребовать у участника МГК глобальную документацию, ранее представленную по аналогичному требованию иным участником такой МГК за соответствующий отчетный период. Названное ограничение не распространяется на случаи, если глобальная документация, представленная налогоплательщиком, была утрачена из‑за обстоятельств непреодолимой силы.
Глобальная документация за отчетный период составляется в произвольной форме и должна содержать информацию:
- о структуре участия в капитале и об осуществлении контроля МГК, а также информацию о рынках товаров (работ, услуг), на которых участники осуществляют свою основную деятельность (в виде схем);
- о деятельности МГК;
- о нематериальных активах МГК;
- о финансовой деятельности в МГК;
- иную.
В данном случае также допускается (в случае необходимости) представление уточненной глобальной документации.
Положения ст. 105.16‑4 НК РФ не распространяются на налогоплательщиков, являющихся участниками МГК, общая сумма дохода (выручки) которой удовлетворяет условию, предусмотренному пп. 3 п. 6 ст. 105.16‑3 НК РФ.
Национальная документация. Национальной документацией признается документация, составленная в произвольной форме участником МГК в отношении контролируемой сделки (группы однородных сделок), одной из сторон и (или) выгодоприобретателем которой является другой участник такой МГК, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства которого не является РФ, и содержащая информацию, предусмотренную п. 1 ст. 105.15 НК РФ.
В случае если национальная документация предполагает раскрытие информации, представленной в отношении того же отчетного периода в составе глобальной документации, повторное представление информации не требуется при условии наличия в национальной документации указания на пункты глобальной документации, содержащие необходимую информацию.
Также при необходимости можно представить уточненную национальную документацию. И участники МГК, общая сумма дохода (выручки) которых удовлетворяет условию, предусмотренному пп. 3 п. 6 ст. 105.16‑3 НК РФ, не обязаны представлять указанную документацию.
Национальная документация представляется по требованию ФНС в порядке и сроки, которые установлены ст. 105.15 и 105.17 НК РФ.
Обратите внимание:
Отметим, что национальная документация по сделкам, доходы и (или) расходы по которым признаются в 2018 – 2019 годах, может быть истребована не ранее 31 декабря календарного года, следующего за годом признания доходов (расходов).
Кроме этого, нормы ст. 105.16‑5 НК РФ применяются к контролируемым сделкам, доходы и (или) расходы по которым признаются с 1 января 2018 года, независимо от даты сделки.
Страновой отчет. Страновой отчет представляется материнской компанией или уполномоченным участником МГК, если материнская компания или уполномоченный участник являются российской организацией или иностранной организацией (иностранной структурой без образования юридического лица), добровольно признавшей себя налоговым резидентом РФ, в срок не позднее 12 месяцев с даты окончания отчетного периода.
Страновой отчет представляется участником МГК по требованию ФНС. Пунктом 6 ст. 105.16‑3 НК РФ установлены случаи, когда налогоплательщик, являющийся участником МГК, вправе не представлять страновой отчет.
Страновой отчет должен содержать информацию:
- об общей сумме доходов (выручки) по сделкам за отчетный период;
- о сумме прибыли (убытка) до налогообложения за отчетный период;
- о сумме исчисленного налога на прибыль организаций (налога с дохода (прибыли) или его аналога) за отчетный период;
- о сумме уплаченного налога на прибыль организаций (налога с дохода (прибыли) или его аналога) в отчетном периоде;
- о размере капитала на дату окончания отчетного периода;
- о сумме накопленной прибыли на дату окончания отчетного периода;
- о численности работников за отчетный период;
- о величине материальных активов на дату окончания отчетного периода;
- идентификационную – о каждом участнике международной группы.
Страновой отчет представляется по установленному формату только в электронном виде. Формат странового отчета МГК по государствам (территориям), налоговыми резидентами которых являются участники МГК, порядок его заполнения и представления в электронной форме утверждены Приказом ФНС России от 06.03.2018 № ММВ-7-17/123@.
Информация в страновом отчете отражается на основании данных консолидированной финансовой отчетности, составляемой материнской компанией МГК в соответствии с МСФО или иными международно признанными стандартами составления финансовой отчетности, либо на основании данных бухгалтерского и (или) налогового учета, формируемых исходя из правил, принятых в государстве (территории) налогового резидентства соответствующего участника МГК, либо на основании иной информации, обеспечивающей полноту и достоверность сведений странового отчета. При этом налогоплательщик также обеспечивает ежегодное последовательное использование одних и тех же источников информации для заполнения соответствующих показателей, а при их изменении – раскрытие причин данного изменения.
Также предусмотрена возможность представления уточненного странового отчета в необходимых случаях. Если уточненный страновой отчет представлен налогоплательщиком ранее выявления недостоверных сведений налоговым органом, то такой налогоплательщик освобождается от ответственности, установленной ст. 129.10 НК РФ.
Обратите внимание:
Страновой отчет может быть добровольно представлен в порядке, предусмотренном ст. 105.15 и гл. 14.4‑1 НК РФ, в отношении финансовых годов, начинающихся в 2016 году.
Ответственность за нарушение новых норм НК РФ
Одновременно с введением новых норм налогового администрирования МГК определена ответственность за нарушение указанных норм.
Во-первых, за нарушение порядка предоставления уведомления об участии в МГК – за несоблюдение срока предоставления или предоставление недостоверных сведений – предусмотрен штраф в размере 50 000 руб. (ст. 129.9 НК РФ).
Во-вторых, неправомерное непредставление в установленный срок странового отчета или представление странового отчета, содержащего недостоверные сведения, влечет взыскание штрафа в размере 100 000 руб. (ст. 129.10 НК РФ).
В-третьих, непредставление в установленный срок налогоплательщиком (ст. 129.11 НК РФ):
- национальной документации – приводит к взысканию штрафа в размере 100 000 руб. (п. 1);
- глобальной документации – штрафа в размере 100 000 руб. (п. 2).
К сведению:
Приведенные налоговые санкции, установленные ст. 129.9, 129.10 и п. 2 ст. 129.11 НК РФ, выявленные в отношении отчетных периодов, начинающихся в 2017, 2018 и 2019 годах, не применяются.
* * *
Налоговое законодательство дополнено новой гл. 14.4‑1 «Представление документации по международным группам компаний», предполагающей введение трехуровневой отчетности для МГК в целях обеспечения сбора необходимой информации для выполнения условия соглашений компетентных органов об автоматическом обмене страновыми отчетами и финансовой информацией в налоговых целях. В ней определяются виды документации по МГК (уведомление об участии в МГК, страновые сведения, к которым относятся глобальная документация по МГК, национальная документация участника МГК, страновой отчет), даются им определения и устанавливается порядок их представления в ФНС.
Кроме того, НК РФ дополнен нормами о налоговой ответственности за нарушение новых норм (ст. 129.9 – 129.11). При этом налоговые санкции за указанные налоговые правонарушения (за исключением представления национальной документации), выявленные в отношении финансовых годов, начинающихся в 2017 – 2019 годах, не применяются в связи с необходимостью адаптации налогоплательщиков к новым требованиям.
- Федеральный закон от 27.11.2017 № 340‑ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с реализацией международного автоматического обмена информацией и документацией по международным группам компаний»
- Заключена в г. Страсбурге 25.01.1988
- Распоряжения Правительства РФ от 30.04.2016 № 834‑р и от 07.12.2016 № 2608‑р
- Федеральный закон от 19.07.1998 № 114‑ФЗ «О военно-техническом сотрудничестве Российской Федерации с иностранными государствами»