Правила тонкой капитализации используются для решения проблемы налогообложения затрат, связанных с выплатой процентного дохода, когда отношение задолженности к собственному капиталу компании превышает величину, которая считается установленной в качестве допустимого уровня. Повышенный процентный доход, выплачиваемый акционерам, может быть представлен в виде дивиденда, и по этой причине он может не вычитаться компанией. В некоторых случаях идея тонкой капитализации получает более широкое толкование, которое включает ее применение в отношении ограниченного процентного дохода, выплачиваемого всем взаимозависимым лицам, а не только акционерам компании. Различные варианты применения такого подхода будут рассматриваются в данной статье.
Принципы, лежащие в основе Правил тонкой капитализации
Идея, лежащая в основе правил тонкой капитализации, предполагает, что компания не в состоянии осуществлять операции без наличия достаточного собственного капитала. «Акционерный капитал» является капиталом компании, который образовался благодаря вкладам его владельцев (или который образовался в результате реинвестирования дохода в капитал компании). Акционерный капитал представляет собой сумму средств, подвергаемую риску, и находящуюся в распоряжении коммерческого предприятия, связанного с риском. Владельцы процентного дохода на вложенный капитал получают ценные бумаги в виде акций, и они вправе участвовать в доходах компании, получая дивиденды, которые периодически объявляются и выплачиваются акционерам. Дивиденды не являются затратной статьей компании, и менее всего они могут относится к вычитаемым затратам. Скорее всего, благодаря им владельцы компании получают возможность извлекать свою долю прибыли из своей компании.
Величина акционерного капитала в виде вкладов владельцев репрезентирует величину «риска», о которой договорились владельцы вкладов. При ликвидации компании владельцы таких вкладов получают свои деньги обратно в самую последнюю очередь. Им компенсируют лишь ту часть их вкладов, которая остается после уплаты всем остальным кредиторам этой компании. Иными словами, существующий риск заключается в том, что, если компания плохо управляла своими операциями, у нее окажется недостаточно средств для компенсирования вкладов акционеров.
Достижение значительной величины акционерного капитала отвечает интересам компании. Это позволяет ей занимать привилегированное положение при изыскании финансовых средств у других источников. Важно, чтобы заимодавцы или кредитные организации были убеждены в наличии у компании необходимых финансовых ресурсов и высокой степени готовности для компенсации вкладов акционеров на случай банкротства компании или ее ликвидации в силу других причин.
Ситуация, связанная с «задолженностью», обладает совершенно иной природой. Расчеты с кредиторами компании обладают более высоким приоритетом в случае ликвидации компании. Иными словами, они несут меньший риск в отношении своих инвестиций в компанию в силу самой природы таких инвестиций. Однако, затраты, связанные с финансированием, относятся к производственным затратам, которые подлежат вычету из налогооблагаемого дохода. При отсутствии всяких ограничений, чем выше затраты компании на выплату процентного дохода, тем меньше величина ее налогооблагаемого дохода.
Владельцы компании испытывают большой соблазн структурирования своих инвестиций в виде выгодного для них отношения задолженности к собственному капиталу. Они будут пытаться выдавать максимальную величину своих инвестиций за ту или иную форму долговых обязательств перед кредиторами, с тем чтобы компания по крайней мере могла вычесть затраты, связанные с выплатами этим кредиторам, в форме выплаты процентного дохода, а не дивидендов. Однако, образование слишком высоких долговых обязательств по отношению к собственному капиталу, создает для компании неблагоприятное реноме в глазах ее инвесторов и кредиторов. Поэтому, можно сказать, что «хорошее самочувствие» баланса компании выступает в качестве противодействия стремлению акционеров заполучить ценные бумаги по долговым обязательствам компании, а не только ее акции.
Так как процентный доход, выплачиваемый акционерам, подлежит налогообложению в полном объеме, это облегчает решение некоторых проблем, вызываемых повышенной задолженностью перед акционерами. В некоторых странах процентный доход облагается налогом по более высоким ставкам, чем доход в виде дивидендов, который акционеры могут полностью вычитать из своего налогооблагаемого дохода. По этим причинам, в ряде стран правила тонкой капитализации применяются только в отношении процентного дохода, выплачиваемого акционерам (или взаимозависимым лицам), местонахождение которых не совпадает со страной, в которой находится компания, выплачивающая им процентный доход. В таком случае, выплата процентного дохода, вычитаемого у лица, находящегося в стране с иным налоговым законодательством, создает проблему, при которой отечественные компании лишаются своих законных доходов. Однако, такие страны как Франция и США сохраняют возможность для отражения в виде дивидендов процентного дохода, который выплачивается даже отечественным акционерам.
В российском законодательстве проблема «тонкой капитализации» регулируется пунктом 2 ст. 269 Налогового Кодекса, устанавливающим правила налогообложения процентов при наличии контролируемой задолженности. Положения о контролируемой задолженности восприняты российским налоговым правом из практики государств-участников Организации экономического сотрудничества и развития, оперирующих понятием «тонкой капитализации». В налоговом законодательстве большинства из них этим понятием охватывается ситуация, когда иностранное лицо с определенной долей участия в капитале предоставляет национальной компании заемные средства в размере, существенно превышающем ее собственный капитал. В результате существенная часть прибыли, финансируемой за счет заемных средств компании, выводится из-под национального налогообложения, поскольку проценты, выплачиваемые за временное пользование предоставленным капиталом, признаются расходами, уменьшающими налогооблагаемую базу. При этом большинством действующих Соглашений об избежании двойного налогообложения для доходов в форме процентов предусмотрен более льготный режим налогообложения по сравнению с дивидендами (в том числе полное освобождение от налога у источника выплаты процентов).
Критерии классификации задолженности в категорию контролируемой
На основании пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ к внереализационным расходам, учитываемым при исчислении налогооблагаемой прибыли, относятся расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных в ст. 269 НК РФ. В соответствии с п. 2 ст. 269 НК РФ задолженность признается контролируемой, если в качестве кредитора по соответствующему долговому обязательству или поручителя, гаранта или иного лица, которое обязалось обеспечить исполнение соответствующего долгового обязательства, выступает:
- иностранная организация, которая прямо или косвенно владеет более чем 20% вашего уставного (складочного) капитала,
- российская организация, которая является аффилированным лицом такой иностранной организации.
Таким образом, контролируемая задолженность может иметь место только у той организации, более 20 % которой уставного капитала организации прямо или косвенно владеет иностранная организация.
Если размер контролируемой задолженности более чем в 3 раза (для банков, а также для организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, - более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации (далее в целях применения настоящего пункта - собственный капитал) на последнее число отчетного (налогового) периода, то при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, с учетом положений п. 1 ст. 269 НК РФ применяются специальные правила.
Согласно абзацу второму п. 2 ст. 269 НК РФ налогоплательщик обязан на последний день каждого отчетного (налогового) периода исчислить предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.
Коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата на три (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - на двенадцать с половиной).
Нормы п. 2 ст. 269 НК РФ не содержат четких указаний на порядок расчета предельной величины признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности для случаев, когда организация-заемщик имеет долговые обязательства (контролируемую задолженность), оформленные несколькими договорами с иностранной организацией, отвечающей критериям, установленным абз. 1 п. 2 ст. 269 НК РФ, и несколькими российскими организациями, являющимися аффилированными к этой иностранной организации.
С одной стороны, в таком случае применив положения п. 7 ст. 3 НК РФ, согласно которым все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов), возможно рассчитать предельную величину признаваемых расходом процентов по каждой задолженности в отдельности (в отдельности по каждому займу, оформленному с каждым займодавцем отдельным договором).
Однако, по нашему мнению, такое толкование п. 2 ст. 269 НК РФ:
- основывается только на тексте самой нормы, без учета ее цели и связи с общими принципами налогообложения;
- противоречит принципу, заложенному в указанной статье НК РФ и устанавливающему ограничения для признания в целях налогообложения прибыли расходов по уплате процентов по долговым обязательствам перед компаниями, доминирующими в различных формах в деятельности налогоплательщика - российской организации.
При указанном толковании получалось бы, что если разбить одно кредитное обязательство на несколько договоров, заключенных с группой аффилированных лиц, то можно значительно увеличить размер процентов, учитываемых в составе внереализационных расходов (т.е. снизить ограничивающие факторы).
Именно такой аргументации придерживался Президиум ВАС РФ при пересмотре дела в порядке надзора. Президиум ВАС РФ указал, что ограничения по контролируемой задолженности применяются «независимо от того обстоятельства, по одному либо нескольким договорам займа в отчетном (налоговом) периоде эти обязательства возникли» [11].
Таким образом, по нашему мнению, в рассматриваемом случае непогашенная задолженность по долговым обязательствам, оформленным разными договорами в отношении разных юридических лиц, при расчете коэффициента капитализации должна учитываться в совокупности. При этом при расчете коэффициента капитализации будет учитываться доля участия непосредственно иностранной организации в уставном (складочном) капитале российской организации-заемщика.
Виды обязательств, признаваемых в качестве контролируемой задолженности.
В соответствии с п. 1 ст. 269 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления. По мнению Минфина, к таким обязательствам относятся и те, по которым договором не предусмотрена выплата процентов, поэтому при расчете коэффициента капитализации учитывается непогашенная задолженность как по процентному, так и по беспроцентному займу [4,5,6].
]Что касается кредиторской задолженности за приобретенный товар, по которой не начисляются проценты кредитору, то необходимо учитывать следующее. Согласно п. 1 ст. 488 ГК РФ в случае, когда договором купли-продажи предусмотрена оплата товара через определенное время после его передачи покупателю (продажа товара в кредит), покупатель должен произвести оплату в срок, предусмотренный договором, а если такой срок договором не предусмотрен, в срок, определенный в соответствии со ст. 314 ГК РФ.
Условие об оплате в кредит означает предоставление покупателю отсрочки платежа после передачи ему товара. По общему правилу, оплата товара, проданного в кредит, должна производиться единовременно (п. 2 ст. 486 ГК РФ). Срок оплаты товара, проданного в кредит, должен определяться соглашением сторон. Однако данное условие не является существенным условием договора, поскольку если соглашением сторон этот срок не предусмотрен [1].
В соответствии с п. п. 1, 3 ст. 489 ГК РФ договором о продаже товара в кредит может быть предусмотрена оплата товара в рассрочку. Договор о продаже товара в кредит с условием о рассрочке платежа считается заключенным, если в нем наряду с другими существенными условиями договора купли-продажи указаны цена товара, порядок, сроки и размеры платежей. К договору о продаже товара в кредит с условием о рассрочке платежа применяются правила, предусмотренные п.п. 2, 4 и 5 ст. 488 ГК РФ.
На основании п. 5 ст. 488 ГК РФ если иное не предусмотрено договором купли-продажи, с момента передачи товара покупателю и до его оплаты товар, проданный в кредит, признается находящимся в залоге у продавца для обеспечения исполнения покупателем его обязанности по оплате товара.
На основании п.п. 1, 2 ст. 823 ГК РФ договорами, исполнение которых связано с передачей в собственность другой стороне денежных сумм или других вещей, определяемых родовыми признаками, может предусматриваться предоставление кредита, в том числе в виде аванса, предварительной оплаты, отсрочки и рассрочки оплаты товаров, работ или услуг (коммерческий кредит), если иное не установлено законом.
К коммерческому кредиту соответственно применяются правила гл. 42 «Заем и кредит» ГК РФ, если иное не предусмотрено правилами о договоре, из которого возникло соответствующее обязательство, и не противоречит существу такого обязательства. Таким образом, задолженность по оплате товаров может быть признана задолженностью по договору коммерческого кредита [13, 14].
Однако, справедливости ради, необходимо отметить, что существует и судебная практика, согласно которой обязательство по коммерческому кредитованию возникает при несовпадении во времени момента оплаты по договору и предоставления встречного исполнения только при условии прямого указания в договоре на то, что такое несовпадение является основанием для возникновения отношений по коммерческому кредитованию [15, 16, 17].
По нашему мнению, кредиторская задолженность за приобретенный товар на размер/расчет предельных процентов по контролируемой задолженности не влияет. Такое мнение основано на следующем.
Во-первых, из буквального прочтения приведенных в п. 2 ст. 269 НК РФ формулировок, по нашему мнению, следует, что в расчете предельной величины процентов, подлежащих включению в состав внереализационных расходов, участвует только та контролируемая задолженность, по которой в соответствии с условиями договоров производится начисление процентов кредитору (займодавцу).
Во-вторых, в п. 2 ст. 269 НК РФ заложен принцип, устанавливающий ограничения для признания в целях налогообложения прибыли расходов по уплате процентов по долговым обязательствам перед компаниями, доминирующими в различных формах в деятельности налогоплательщика ‑ российской организации. Положениями п. 2 и 4 ст. 269 НК РФ государство регулирует процесс тонкой капитализации и его использование для получения налоговых выгод, с тем, чтобы сделать более привлекательным для иностранных акционеров инвестирование в уставный (складочный) капитал (фонд) российских организаций по сравнению с предоставлением ей кредитов, и наоборот, менее привлекательной выплату акционерам дивидендов в виде процентов. То есть нормы пп. 2 и 4 ст. 269 НК РФ призваны не допустить замены операций по увеличению уставного капитала дочерних обществ и выплате дивидендов операциями по выдаче займов и выплате процентов.
В этой связи участие в расчете предельной величины процентов, подлежащих включению в состав внереализационных расходов, задолженности, по которой проценты в соответствии с условиями договора не начисляются, что приводит к уменьшению этой величины, не соответствует указанным целям.
В-третьих, нормы п. 2 ст. 269 НК РФ не содержат четких указаний на включение или не включение в расчет предельной величины процентов сумм задолженности, по которой проценты кредитором не начисляются и взимаются, что позволяет воспользоваться положениями п. 7 ст. 3 НК РФ, согласно которым все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).
Официальные разъяснения представителей Минфина РФ и налоговых органов, а также судебная практика по рассматриваемому вопросу отсутствуют. Однако считаем, что не включение величины кредиторской задолженности за приобретенный товар, по которой не начисляются проценты кредитору, в расчет коэффициента капитализации приведет с достаточно высокой долей вероятности к спорам с представителями налоговых органов. Такая вероятность существует в виду наличия многочисленных писем Минфина РФ, в которых указывается на необходимость учета при расчете коэффициента капитализации всех непогашенных долговых обязательств перед контрагентом, которые признаются контролируемой задолженностью, в том числе задолженности по беспроцентным займам.
Особенность налога на прибыль при выплате процентов, переквалифицированных в дивиденды, российской организации
Позиция Минфина России по данному вопросу неоднозначна. В последних письмах (от 06.03.2014 № 03-08-05/9669, от 26.02.2014 № 03-08-05/8180, от 29.01.2014 № 03‑08‑05/3278), а также более ранних (от 02.07.2009 № 03-03-06/1/435, от 24.12.2009 № 03-08-05) Минфин России высказал мнение, что налог на прибыль удерживать не нужно.
Вместе с тем, в письмах от 16.12.2011 № 03-03-06/1/830, от 29.01.2009 № 03-03-06/1/36, от 17.12.2008 № 03-08-05, от 04.07.2008 № 03-03-06/1/386 Минфин России указал, что налог удерживать нужно, причем по ставке, предусмотренной для иностранных организаций. Однако суды придерживаются позиции, что налог удерживать не нужно (см. Постановление ФАС Московского округа от 24.08.2011 № КА-А40/9171-11; Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 26.01.2012 № 09АП‑35019/2011‑АК).
Понятие собственного капитала для расчета процентов по контролируемой задолженности
В целях расчета процентов по контролируемой задолженности под собственным капиталом понимается разница между суммой активов и величиной обязательств организации-должника без учета задолженности по налогам и сборам, в том числе отсрочек, рассрочек, инвестиционного налогового кредита (абз. 1, 5 п. 2 ст. 269 НК РФ).
К задолженности по налогам и сборам не относится задолженность по страховым взносам в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования, а также по взносам на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний [10].
Минфин России в Письмах от 20.03.2012 № 03-03-06/1/138, от 17.12.2008 № 03‑03‑06/1/696, от 04.07.2008 № 03‑03‑06/1/386 фактически приравнял разницу между суммой активов и величиной обязательств организации-должника к стоимости ее чистых активов, которая определяется в соответствии с Порядком оценки стоимости чистых активов акционерных обществ, утвержденным Приказом Минфина России № 10н, ФКЦБ России № 03-6/пз от 29.01.2003. При этом Минфин РФ указал, что Порядок могут применять и общества с ограниченной ответственностью.
Таким образом, собственный капитал определяется следующим образом:
СК = стоимость чистых активов + сумма задолженности по налогам и сборам.
Учет процентов в случае, когда величина собственного капитала организации отрицательна или равна нулю.
Как следует из изложенного порядка расчета коэффициента капитализации, в случае, когда величина собственного капитала организации отрицательна или равна нулю, его расчет произвести невозможно, поэтому все начисленные проценты по заемным средствам в составе расходов не учитываются. Пунктом 2 ст. 285 НК РФ установлено, что отчетными периодами по налогу на прибыль признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года. Вместе с тем, по нашему мнению, исчисление предельной величины признаваемых расходом процентов производится без учета процентов по контролируемой задолженности, начисленных в предыдущих отчетных периодах. Следовательно, в случае изменения соотношения контролируемой задолженности и собственного капитала российской организации в последующем отчетном периоде по сравнению с предыдущим отчетным периодом пересчет расходов в виде процентов за предыдущий отчетный период не производится. Согласно п. 3 ст. 269 НК РФ в состав расходов включаются проценты по контролируемой задолженности, рассчитанные в соответствии с п. 2 ст. 269 НК РФ, но не более фактически начисленных процентов.
Многие страны установили критическое отношение долгов к собственному капиталу компании, который предусматривает применение ограничения вычета затрат по выплате процентного дохода. Точное отношение долгов к собственному капиталу зависит от того, что при этом сравнивается.
Ограничение на вычет процентного дохода, выплачиваемого только по долгам акционеров:
Например, во Франции отношение долгов к собственному капиталу, составляющее 1,5 : 1, соответствует отношению между долгом отдельного акционера перед компанией и долей участия в капитале компании этого же акционера.
В Германии, где правила тонкой капитализации касаются вычитаемости процентного дохода, выплаченного акционерам-не резидентам Германии, отношение долгов к собственному капиталу компании в размере 3 : 1 применяется к фирмам-производителям, и отношение 9 : 1 – к материнским компаниям (холдинг-компаниям). С 2001 года правила тонкой капитализации в Германии ужесточаются. Для фирм-производителей отношение долгов к собственному капиталу будет снижено до 1,5 : 1, а для холдинг-компаний это отношение снижается до 3 : 1. США и Великобритания не устанавливают точного отношения долгов к собственному капиталу компании при определении необходимости переименовании процентного дохода, выплаченного акционерам, в дивиденды. Налоговая администрация Великобритании на практике считает приемлемым отношение долгов к собственному капиталу в размере 1 : 1, однако, более высокие отношения могут вызывать подозрения.
В контексте долгов акционеров в США считают, что каждая отрасль промышленности должна рассматриваться отдельно, учитывая существование значительных различий в потребностях и в практике финансирования в видах деятельности в различных отраслях.
Ограничения в вычете затрат на выплату процентного дохода по долгам взаимозависимых иностранных лиц:
Для определения условий для применения специального ограничения вычета затрат по выплате процентного дохода взаимозависимым иностранным лицам США в законодательном порядке установили отношение долгов к собственному капиталу в размере 1,5 : 1.
Дания применяет правила тонкой капитализации к выплатам процентного дохода иностранным взаимозависимым лицам. Они вступают в действие, когда отношение долгов к собственному капиталу превышает 4 : 1.
Ситуации и проблемы, рассмотренные выше, безусловно, не охватывают всех вопросов и специфики исчисления и признания процентов по контролируемой задолженности (при тонкой капитализации), однако, данное исследование может оказаться полезным для организаций которым приходится в своей деятельности иметь дело с контролируемой задолженностью.
Литература
1. Гражданский Код Российской Федерации [Электронный ресурс]: федерал. закон : принят Гос. Думой от 30.11.1994 N 51-ФЗ. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
2. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) [Электронный ресурс]: федерал. закон : принят Гос. Думой 19 июля 2000г. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
3. Об акционерных обществах [Электронный ресурс]: федер. закон от 26.12.1995 г. №208-ФЗ. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
4. Письмо Минфина России [Электронный ресурс]: от 27.08.2012 N 03‑03‑06/1/433 Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
5. Письмо Минфина РоссиИ [Электронный ресурс]: от 27.07.2012 N 03‑03‑06/1/366. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
6. Письмо Минфина России [Электронный ресурс]: от 21.04.2011 № 03‑03‑06/1/261. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
7. Письмо Минфина России [Электронный ресурс]: от 22.12.2010 Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».№ 03‑03‑06/1/793, Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
8. Письмо Минфина России [Электронный ресурс]: от 16.09.2010 № 03‑03‑05/158. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
9. Письмо Минфина России [Электронный ресурс]: от 18.08.2009 № 03‑03‑06/1/534. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
10. Письмо Минфина России [Электронный ресурс]: от 07.03.2013 № 03‑03‑06/1/6908. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
11. Постановление Президиума ВАС РФ [Электронный ресурс]: от 01.04.2008 № 15318/07. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
12. Постановление ФАС Волго-Вятского округа [Электронный ресурс]: от 18.09.2008 по делу № А43‑2403/2008‑39‑87. Доступ из справ.-правовой системы КонсультантПлюс».
13. Постановление ФАС Московского округа [Электронный ресурс]: от 15.04.2010 № КГ‑А40/3070‑10‑П по делу № А40‑17412/09‑48‑122. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
14. Постановление ФАС Московского округа [Электронный ресурс]: от 25.04.2006, 18.04.2006 № КГ‑А41/2041‑06 по делу № А41‑К1‑11344/05. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
15. Определение ВАС РФ [Электронный ресурс]: от 07.05.2008 № 6052/08 по делу № А03‑4654/07‑39. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
16. Определение ВАС РФ [Электронный ресурс]: от 25.02.2009 № 1511/09 по делу № А56‑10842/2008. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».
17. Определение ВАС РФ [Электронный ресурс]: от 25.05.2011 № ВАС‑6078/11 по делу № А56‑21651/2010. Доступ из справ.-правовой системы «КонсультантПлюс».