Особенности аудита организации — получателя государственной помощи при добровольном переходе на новый порядок учета

Статья посвящена актуальным вопросам аудита организаций — получателей государственной помощи при их добровольном переходе на новый порядок учета, установленный приказом Минфина России от 4 декабря 2018 г. № 248н, которым были внесены изменения в Федеральный стандарт бухгалтерского учета (ФСБУ (ПБУ)) 13/2000 «Учет государственной помощи», утвержденный приказом Минфина России от 16 ок­тября 2000 г. № 92н. Указанные изменения для обязательного применения вступают в силу с 1 января 2020 г. Однако в 2019 г. отчитывающиеся организации — получатели государственной помощи могли применять стандарт с изменениями добровольно, указав это в своей учетной политике, а также раскрыв в бухгалтер­ской (финансовой) отчетности за 2019 г. Переход на новый порядок учета подразумевает ретроспективный подход к изменению учетной политики и какого-либо особого переходного периода Минфином не установлено. В статье рассмотрены основные теоретические и практические аспекты нового порядка учета и раскрытия в отчетности государственной помощи.

Приказом Минфина России от 04.12.2018 № 248н (далее — Приказ № 248н) был внесен ряд изменений в Федеральный стандарт бухгалтерского учета (ФСБУ (ПБУ)) 13/2000 «Учет государственной помощи». Минфин России в связи с этим подготовил Информа­ционное сообщение от 04.02.2019 № ИС-учет-16 «Об изменениях Положения по бухгалтерско­му учету "Учет государственной помощи" ПБУ 13/2000, утвержденное приказом Минфина России от 16.10.2000 № 92н».

Как известно, Федеральным законом от 18.07.2017 № 160-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон "О бухгалтерском учете"» уточнен статус положений по бухгалтерскому учету. Положения по бухгалтерскому учету, ут­вержденные Минфином России в период с 1 ок­тября 1998 г. до 1 января 2013 г., этим законом были признаны федеральными стандартами бухгалтерского учета (ФСБУ), поэтому далее в статье для ПБУ 13/2000 автор будет использо­вать сокращение ФСБУ (ПБУ) 13/2000.

Основная цель изменений состояла в при­ведении правил бухгалтерского учета государ­ственной помощи в соответствие с МСФО (IAS) 20 «Учет государственных субсидий и рас­крытие информации о государственной помощи», введенным в действие для примене­ния на территории Российской Федерации при­казом Минфина России от 28.12.2015 № 217н.

Организации обязаны применять предус­мотренные Приказом № 248н изменения, на­чиная с бухгалтерской отчетности за 2020 г. Вместе с тем организации были вправе при­нять решение о более раннем начале приме­нения новой редакции ФСБУ (ПБУ) 13/2000, т.е. уже начиная с 1 января 2019 г.

В соответствии с п. 23 Федерального стан­дарта бухгалтерского учета (ПБУ) 1/2008 «Учетная политика организации», утвержден­ного приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н, такое решение должно быть раскры­то в бухгалтерской отчетности организации за год, в котором впервые будут применены изменения — «в случае если нормативный правовой акт по бухгалтерскому учету пред­усматривает возможность добровольного при­менения утвержденных им правил до наступ­ления срока их обязательного применения, организация при использовании такой возмож­ности должна раскрыть в бухгалтерской (фи­нансовой) отчетности данный факт».

Изменениями была уточнена сфера при­менения ФСБУ (ПБУ) 13/2000 «Учет государ­ственной помощи». Предметом правил ФСБУ (ПБУ) 13/2000 является, как следует из на­звания стандарта, государственная помощь, предоставленная организациям из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации.

Приказом № 248н к предмету ФСБУ (ПБУ) 13/2000 теперь отнесена также государствен­ная помощь, предоставленная из бюджетов государственных внебюджетных фондов. В частности, это может быть помощь, оказан­ная медицинским организациям из Фонда медицинского страхования.

Уточнены отдельные нормы ФСБУ (ПБУ) 13/2000, которые:

• во-первых, приводят в соответствие тре­бования стандарта действующему законода­тельству Российской Федерации. Так, в част­ности, в п. 4 исключено упоминание такой формы предоставления государственной помощи, как субвенция, не предусмотренная современным законодательством России;
• во-вторых, из стандарта исключен п. 11, содержавший отсылку на порядок отражения условных обязательств и условных активов, связанных с признанными в бухгалтерском учете бюджетными средствами, в бухгалтер­ском учете и отчетности организации;
• в-третьих, пункт 5 дополнен указанием на то, что моментом принятия бюджетных средств к бухгалтерскому учету может быть фактическое получение этих средств органи­зацией. Так, пунктом 5 подразумевалось, что получение бюджетных средств может быть отражено двумя способами:

— первый способ — по дебету счета 51 «Рас­четный счет» и кредиту счета 86 «Целевое фи­нансирование» — в момент получения госу­дарственной помощи;

— второй способ — по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредитора­ми» и кредиту счета 86 «Целевое финансиро­вание» — в момент признания государственной помощи, а затем по дебету счета 51 «Расчетный счет» и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Однако, первый из вышеуказанных способов не был преду­смотрен п. 7 ФСБУ (ПБУ) 13/2000, теперь же данное противоречие устранено;

• в-четвертых, из п. 19 исключено упоми­нание о пояснительной записке в составе бух­галтерской отчетности, так как такое понятие, как «пояснительная записка» в настоящее время практически не применяется в совре­менном российском учете коммерческих ор­ганизаций;
• в-пятых, исключены указания на кон­кретные виды доходов и расходов, включаемых в финансовый результат деятельности орга­низации (прочие доходы, прочие расходы и т.п.). Планируемые к разработке федераль­ные стандарты бухгалтерского учета по учету доходов и расходов и то, что с учетом суще­ственности элементы государственной помощи могут быть отражены как самостоятельные статьи отчета о финансовых результатах, по­требовало исключить указание на конкретные виды доходов и расходов, которые ассоции­руются у бухгалтеров с одноименными ста­тьями Отчета о финансовых результатах — «Прочие доходы» и «Прочие расходы».

Отметим также уточнение терминологии, применяемой в новой редакции ФСБУ (ПБУ) 13/2000:

• термин «государственные (муниципаль­ные) учреждения» заменен таким термином, как «организации государственного сектора»;
• термин «на финансирование капитальных расходов» заменен термином «на финансиро­вание капитальных затрат», так как расходы отражаются в Отчете о финансовых резуль­татах, а капитальные затраты формируют первоначальную стоимость внеоборотных активов, а внеоборотные активы отражаются в Бухгалтерском балансе;
• термин «материально-производственные запасы» заменен термином «запасы».

Дополнен приведенный в ФСБУ (ПБУ) 13/2000 перечень случаев, когда этот стандарт не применяется, и в этот перечень включены такие случаи получения государственной помощи, которые признаются экономической выгодой организации, но связаны:

• с участием Российской Федерации, субъ­ектов Российской Федерации и муниципаль­ных образований в уставных фондах государ­ственных и муниципальных унитарных пред­приятий, в том числе предоставлением бюд­жетных средств в связи с таким участием. Заметим, что ранее в таких случаях государ­ственной помощью не считалось только полу­чение средств в уставный (складочный) капи­тал юридических лиц;
• с возмещением из бюджета доходов, не­дополученных организацией и финансовым обеспечением (возмещением) затрат в связи с производством (реализацией) товаров, вы­полнением работ, оказанием услуг на договор­ной основе.

Изложенная позиция Минфина России также была доведена до отчитывающихся ор­ганизаций и их аудиторов ранее. Так, согласно Рекомендациям аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2018 г. (приложе­ние к письму Минфина России от 21.01.2019 № 07-04-09/2654) выручка в случае получения компенсации из бюджета в связи с государ­ственным регулированием тарифов отражает­ся в соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы органи­зации» в сумме, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности (с учетом положений п. 3 ПБУ 9/99). В случае, когда до­говором оказания услуг предусмотрено полу­чение организацией, непосредственно оказы­вающей услуги, сумм компенсации за счет средств бюджетов субъектов Российской Фе­дерации в связи с государственным регули­рованием тарифов на эти услуги, выручка от оказания таких услуг признается в величи­не, равной сумме полученной (подлежащей получению) платы согласно установленному тарифу и сумме соответствующей компенса­ции в связи с государственным регулирова­нием тарифов, предусмотренной договором.

Иными словами, она не отражается как го­сударственная помощь, а признается выручкой в соответствующих строках бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Введенными изменениями уточнен порядок списания со счета учета целевого финансиро­вания бюджетных средств на финансирование капитальных затрат. Изначально в ФСБУ (ПБУ) 13/2000 был установлен порядок спи­сания бюджетных средств на финансирование капитальных затрат по приобретению внео­боротных активов, подлежащих амортизации, со счета учета целевого финансирования. В частности, в п. 8 ФСБУ (ПБУ) 13/2000 ука­зывалось, что бюджетные средства списыва­ются со счета учета целевого финансирования как увеличение финансовых результатов ор­ганизации и одновременно по внеоборотным активам, приобретенным за счет бюджетных средств и подлежащим согласно действующим правилам амортизации, в общем порядке на­числяются амортизационные отчисления. У бухгалтеров складывалось впечатление, что амортизация начислялась по объекту, который еще находился на счете 08 «Вложения во вне­оборотные активы», хотя это не подразуме­валось.

Теперь неясность формулировки устранена. Бюджетные средства должны списываться со счета учета целевого финансирования на счет учета доходов будущих периодов на дату ввода соответствующих объектов вне­оборотных активов в эксплуатацию. Далее в течение срока полезного использования ука­занных объектов по мере начисления амор­тизации по ним суммы, относящиеся к этим объектам, зачисляются в финансовые резуль­таты организации.

Пример 1. Из регионального бюджета вы­делены средства коммерческой организации на приобретение компьютерной программы (для реализации одной из региональных про­грамм) в размере 600 тыс. руб. Срок полезно­го использования установлен в 60 мес. Не­обходимые в этом случае бухгалтерские записи представлены в табл. 1.

Новой редакцией ФСБУ (ПБУ) 13/2000 уста­новлен порядок отражения в бухгалтерском учете бюджетных средств, предоставленных на финансирование капитальных затрат, по­несенных организацией в предыдущие от­четные периоды.

Согласно ранее действовавшему порядку суммы бюджетных средств, признанные в бух­галтерском учете организации в прошлые годы согласно п. 8 ФСБУ (ПБУ) 13/2000 в качестве доходов, но подлежащие возврату в соответ­ствии с п. 14 этого же ФСБУ (ПБУ), должны были отражаться на счете учета финансовых результатов в составе прочих расходов в ка­честве убытков прошлых лет, признанных в отчетном году.

В соответствии с новым порядком органи­зация должна отражать полученные бюджет­ные средства в зависимости от того, до какой степени через механизм амортизации списан объект внеоборотных активов:

• в сумме, равной начисленной амортиза­ции по внеоборотным активам, созданным за счет такого финансирования, как увеличе­ние финансового результата организации;
• в оставшейся сумме — в качестве доходов будущих периодов.

Пример 2. Воспользуемся данными при­мера 1, но введем дополнительное условие. Органы региональной власти, выделившие средства на приобретение компьютерной про­граммы, поставили следующее условие: ис­пользовать программу только для реализации региональной программы на безвозмездной основе. В декабре 2019 г. в ходе контрольных мероприятий было установлено, что про грамма используется для предоставления услуг на платной основе, в связи с чем предложили организации произвести возврат выделенных на приобретение программы средств в январе 2020 г. в сумме 500 000 руб. Организация выполнила это требование. Бухгалтерские записи представлены в табл. 2.

Таблица 1

Отражение средств государственной помощи на приобретение компьютерной программы у организации-получателя

Содержание факта хозяйственной жизни	Сумма,	Корреспондирующие счета
		Дебет Кредит
Январь 2019 г.
Начислены средства государственной помощи	600 000	76	86
Поступление средств государственной помощи	600 000	51	76
Февраль 2019 г.
Приобретение компьютерной программы у разработ­чика	600 000	08	60
Принятие к учету компьютерной программы	600 000	04	08
Средства государственной помощи списаны со счета учета целевого финансирования на счет учета доходов будущих периодов на дату ввода программы в эксплу­атацию	600 000	86	98 субсчет «Государственная помощь»
Март 2019 г. и далее в течение 60 месяцев
Начислена амортизация компьютерной программы за месяц (600 000 руб. / 60 мес.)	10 000	20	02
Доходы будущих периодов признаются доходом текущего отчетного периода (600 000 руб. / 60 мес.)	10 000	98 субсчет «Государственная помощь»	91-1 субсчет «Активы, полученные безвозмездно» *

* В соответствии с п. 21 ФСБУ (ПБУ) 13/2000 в предыдущей редакции суммы бюджетных средств, признанные в бухгалтерском учете организации согласно п. 8 этого же ПБУ в качестве доходов на счете учета финансовых результатов, отражаются в со­ставе прочих доходов как активы, полученные безвозмездно.

В новой редакции ФСБУ (ПБУ) 13/2000 уста­новлен новый состав показателей бухгалтерско­го баланса, раскрывающих информацию о полу­ченной организацией государственной помощи.

Ранее остаток предоставленных организа­ции бюджетных средств подлежал отражению по отдельной статье «Доходы будущих пери­одов» либо обособленно в разделе «Кратко­срочные обязательства» по самостоятельно вводимой отчитывающейся организацией строке «Государственная помощь».

Таблица 2

Отражение получения и возврата государственной помощи на приобретение компьютерной программы у организации — получателя средств

Содержание факта хозяйственной жизни	Сумма,	Корреспондирующие счета
	руб.	Дебет	Кредит
Январь 2019 г.
Начислены средства государственной помощи из регионального бюджета	600 000	76 субсчет «Бюд­жетные средства»	86
Поступление средств государственной помощи из регионального бюджета	600 000	51	76 субсчет «Бюджетные средства»
Февраль 2019 г.
Приобретение компьютерной программы у разработчика	600 000	08	60
Принятие к учету компьютерной программы	600 000	04	08
Средства государственной помощи списаны со счета учета целевого финансирования на счет учета доходов будущих периодов на дату ввода программы в эксплуатацию	600 000	86	98 субсчет «Государственная помощь»
Март — декабрь 2019 г.
Начислена амортизация компьютерной программы за март — декабрь 2019 года (600 000 руб. / 60 мес.) х 10 мес.	100 000	20	05
Доходы будущих периодов признаются доходом текущего отчетного периода за март — декабрь 2019 года (600 000 руб. / 60 мес.) х 10 мес.	100 000	98 субсчет «Государственная помощь»	91-1 субсчет «Активы, полученные безвозмездно»
Январь 2020 г. — реализация требования региональных властей о возврате средств государственной помощи
Списание оставшейся суммы доходов буду­щих периодов для признания целевого финан­сирования, подлежащего возврату (600 000 — 100 000) руб.	500 000	98 субсчет «Государственная помощь»	86
На сумму, подлежащую возврату	500 000	86	76 субсчет «Бюджетные средства, подле­жащие возврату»
Возврат средств государственной помощи в региональный бюджет	500 000	76 субсчет «Бюджетные средства, подле­жащие возврату»	51

Теперь с учетом существенности по отдель­ным статьям в бухгалтерском балансе приво­дятся:

• неиспользованный остаток предоставлен­ных организации бюджетных средств в составе средств целевого финансирования — кредитовое сальдо счета 86 «Целевое финансирование»;
• дебиторская задолженность по бюджет­ным средствам, принятым к бухгалтерскому учету организации — дебетовое сальдо счета 76 субсчет «Бюджетные средства»;
• кредиторская задолженность по возвра­ту бюджетных средств — кредитовое сальдо счета 76 субсчет «Бюджетные средства, под­лежащие возврату»;
• доходы будущих периодов, признанные в связи с полученной организацией государствен­ной помощью на финансирование текущих рас­ходов в составе краткосрочных обязательств — кредитовое сальдо счета 98 «Доходы будущих периодов» субсчет «Государственная помощь».

Новой редакцией ФСБУ (ПБУ) 13/2000 уста­новлен порядок раскрытия связанных с полу­ченными бюджетными средствами на финан­сирование капитальных затрат доходов буду­щих периодов. Доходы будущих периодов, связанные с полученными бюджетными сред­ствами на финансирование капитальных затрат, отражаются в бухгалтерской отчет­ности организации одним из двух способов, выбор которых осуществляется в учетной политике отчитывающейся организации.

Первый способ. Доходы будущих периодов, признанные в связи с полученными бюджет­ными средствами на финансирование капи­тальных затрат, отражаются в бухгалтерском балансе как обособленная статья долгосрочных обязательств. В отчете о финансовых резуль­татах доходы будущих периодов, признанные в связи с полученными бюджетными средства­ми на финансирование капитальных затрат и отнесенные в отчетном периоде на финансо­вый результат деятельности организации, также отражаются как обособленная статья доходов.

Пример 3. Отчитывающаяся организация в сентябре 2019 г. получила государственную субсидию в размере 19,2 млн руб. на приоб­ретение оборудования стоимостью 60 млн руб. Оборудование приобретено в октябре 2019 г. Срок службы данного оборудования — 10 лет или 120 мес.

Отражение субсидии возможно двумя аль­тернативными способами. При первом спо­собе субсидия отражается как доход будущих периодов.

Для целей применения данного способа к счету 91-1 открывается субсчет «Государ­ственная помощь». Бухгалтерские записи пред­ставлены в табл. 3.

Допустим, что уставный капитал отчиты­вающейся организации и задолженность уч­редителей по внесению средств в уставный капитал составляет 1 000 000 руб., тогда бух­галтерский баланс на 31 декабря 2019 г. будет иметь вид, представленный в табл. 4.

Второй способ. Доходы будущих периодов, признанные в связи с полученными бюджет­ными средствами на финансирование капи­тальных затрат, отражаются в бухгалтерском балансе как регулирующая величина, умень­шающая балансовую стоимость внеоборотных активов, приобретенных на суммы государ­ственной помощи. В отчете о финансовых результатах доходы будущих периодов, при­знанные в связи с полученными бюджетными средствами на финансирование капитальных затрат и отнесенные в отчетном периоде на фи­нансовый результат деятельности организа­ции, отражаются как величина, уменьшающая расходы по амортизации.

Для применения данного способа потребу­ется введение к счету 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами» субсчета «Госу­дарственная помощь».

Бухгалтерские записи представлены в табл. 5.

Бухгалтерский баланс организации, избрав­шей применение второго способа, представлен в табл. 6.

Представляется, что второй способ будет по­пулярен у организаций, желающих избежать обязательного аудита по экономическим пока­зателям. А в случае такой организационно-пра­вовой формы, как, например, общество с огра­ниченной ответственностью, есть реальный шанс избежать обязательного аудита при сумме активов, не превышающей 60 млн рублей.

Таблица 3

Отражение государственной субсидии первым способом как дохода

будущих периодов

Содержание факта хозяйственной жизни	Сумма,	Корреспондирующие счета
	руб.	Дебет	Кредит
Сентябрь 2019 г.
Поступление средств государственной субси-	19 200 000	51	98
дии
Октябрь 2019 г.
Приобретение оборудования	60 000 000	08	60
Принятие к учету оборудования	60 000 000	01	08
Ноябрь 2019 г.
Начислена амортизация оборудования за месяц (60 000 000 руб. / 120 мес.)	500 000	20	02
Признание полученной субсидии доходом текущего отчетного периода (19 200 000 руб. / 120 мес.)	160 000	98	91-1 субсчет «Государственная помощь»
Декабрь 2019 г.
Начислена амортизация оборудования за месяц (60 000 000 руб. / 120 мес.)	500 000	20	02
Признание полученной субсидии доходом текущего отчетного периода (19 200 000 руб. / 120 мес.)	160 000	98	91-1 субсчет «Государственная помощь»
Списание затрат, учтенных на счете 20	1 000 000	91-2	20
Списание превышения прочих расходов над прочими доходами (1 000 000 — 320 000)	680 000	99	91-9
Признание непокрытого убытка за 2019 год	680 000	84	99

Таблица 4

Бухгалтерский баланс на 31 декабря 2019 г. (тыс. руб.)

Статья актива	Сумма		Статья пассива	Сумма
Внеоборотные активы			III. Капитал и резервы
Основные средства	59 000		Уставный капитал	1000
			Нераспределенная прибыль (непо­крытый убыток)	(680)
Итого по I разделу	59 000		Итого по III разделу	320
			IV. Долгосрочные обязательства
II. Оборотные активы			V. Краткосрочные обязательства
Дебиторская задолженность	1000		Кредиторская задолженность	60 000
Денежные средства и денежные эквиваленты	19 200		Доходы будущих периодов — госу­дарственная помощь	18 880
Итого по II разделу	20 200		Итого по V разделу	78 880
БАЛАНС	79 200		БАЛАНС	79 200

Таблица 5

Отражение государственной субсидии вторым способом в уменьшение стоимости актива, приобретенного за счет государственной субсидии

Содержание факта хозяйственной жизни	Сумма, руб.	Корреспондирующие счета
		Дебет	Кредит
Сентябрь 2019 г.
Поступление средств государственной субсидии	19 200 000	51	86
Октябрь 2019 г.
Приобретение оборудования	60 000 000	08	60
Принятие к учету оборудования (60 000 000 — 19 200 000) руб.	40 800 000	01	08
Признание целевого финансирования доходами будущих	19 200 000	86	98
периодов
Уменьшение стоимости оборудования на сумму субси-	19 200 000	98	08
дии
Ноябрь 2019 г.
Начислена амортизация оборудования за месяц (40 800 000 руб. / 120 мес.)	340 000	20	02
Декабрь 2019 г.
Начислена амортизация оборудования за месяц (40 800 000 руб. / 120 мес.)	340 000	20	02
Списание затрат, учтенных на счете 20	680 000	91-2	20
Списание превышения прочих расходов над прочими	680 000	99	91-9
доходами
Признание непокрытого убытка за 2019 год	680 000	84	99

Таблица 6

Бухгалтерский баланс на 31 декабря 2019 г. (тыс. руб.)

Статья актива	Сумма		Статья пассива	Сумма
Внеоборотные активы			III. Капитал и резервы
Основные средства	40 120		Уставный капитал	1000
			Нераспределенная прибыль (непо­крытый убыток)	(680)
Итого по I разделу	40 120		Итого по III разделу	320
			IV. Долгосрочные обязательства
II. Оборотные активы			V. Краткосрочные обязательства
Дебиторская задолженность	1000		Кредиторская задолженность	60 000
Денежные средства и денежные эквиваленты	19 200
Итого по II разделу	20 200		Итого по V разделу	60 000
БАЛАНС	60 320		БАЛАНС	60 320

Новой редакцией ФСБУ (ПБУ) 13/2000 установлен порядок раскрытия доходов, связанных с полученными бюджетными средствами на финансирование текущих расходов. Доходы организации, связанные с признанием сумм бюджетных средств на финансирование текущих расходов, отражаются в отчете о финансовых результатах одним из следующих способов:

1) в качестве отдельной статьи доходов (с учетом существенности), например, «Государ­ственная помощь на финансирование текущих расходов», т.е. расходы и доходы будут отра­жены развернуто;

2) в качестве суммы, уменьшающей расходы, на финансирование которых получены соот­ветствующие бюджетные средства, т.е. свернуто.

Кроме того, ФСБУ (ПБУ) 13/2000 установлен минимальный перечень информации о полу­ченной организацией государственной помощи.

В связи с введенным правом организации выбирать один из двух способов представле­ния информации о полученных бюджетных средствах перечень раскрытий дополнен тре­бованием об обязательном раскрытии орга­низацией — получателем государственной помощи в своей отчетности выбранного спо­соба представления информации.

Раскрытие в пояснениях к бухгалтерской (фи­нансовой) отчетности выбранного способа от­ражения в учете государственных субсидий может быть, в частности, следующим:

Пояснение к бухгалтерской (финансовой) отчетности (фрагмент)

Государственные субсидии на приобретение или создание внеоборотных активов вычи­таются из стоимости соответствующего актива при определении его первоначаль­ной стоимости. Такие государственные субсидии признаются в качестве дохода в течение срока полезного использования внеоборотных активов путем начисления амортизации на уменьшенную балансовую стоимость актива

Таблица 7

Раскрытие в Пояснениях к отчетности за 2019 год ретроспективного изменения учетной политики в части учета государственной помощи

Статья актива	Номер коррек­тировки	Сумма на 31.12.2018 (до изменений)	Коррек­тировка	Сумма на 31.12.2018 (после изменений)
ГВнеоборотные активы
Основные средства	1	59 000	-18 880	40 120
Итого по I разделу		59 000	-18 880	40 120
II. Оборотные активы
Дебиторская задолженность		1000		1000
Денежные средства и денежные эквиваленты		19 200		19 200
Итого по II разделу		20 200		20 200
БАЛАНС		79 200		60 320
Статья пассива		Сумма
III. Капитал и резервы
Уставный капитал		1000		1000
Нераспределенная прибыль (непо­крытый убыток)		(680)		(680)
Итого по III разделу		320		320
IV. Долгосрочные обязательства
V. Краткосрочные обязательства
Кредиторская задолженность		60 000		60 000
Доходы будущих периодов — государственная помощь	1	18 880	-18 880
Итого по V разделу		78 880	-18 880	60 000
БАЛАНС		79 200	-18 880	60 320

Особенности аудита бухгалтерской (фи­нансовой) отчетности организаций — полу­чателей государственной помощи за 2019 г. будут состоять в следующем:

• необходимо установить, приняла ли орга­низация — аудируемое лицо решение об изме­нении учетной политики в части государствен­ной помощи (начиная с 2019 г.) или нет:

— если организация отложила переход на измененный ФСБУ (пБУ) 13/2000 до 2020 г., то следует убедиться в выполнении требова­ний данного стандарта в редакции до измене­ний, внесенных Приказом № 248н;

— если организация изменила учетную политику в части отражения государственной помощи, начиная с 2019 г., то следует убедить­ся в раскрытии самого этого факта в учетной политике, а также выбранного способа от­ражения бюджетных средств на финансиро­вание капитальных затрат;

• необходимо убедиться в правильности пересчета показателей, отражающих государ­ственную помощь, за 2018 и 2017 гг., являющих­ся сопоставимыми показателями для 2019 г. в соответствии с Международным стандартом аудита 710 «Сравнительная информация — со­поставимые показатели и сравнительная фи­нансовая отчетность» (приложение № 34 к при­казу Минфина России от 09.01.2019 № 2н).

Пример 4. Воспользуемся данными примера 3, однако предположим, что указанные факты хо­зяйственной жизни имели место не в 2019, а в 2018 г. Для упрощения примера сопоставимые данные за 2017 г. приводить не будем. Органи­зация приняла решение с 2019 г. перейти на учет государственной помощи в соответствии с новой редакцией ФСБУ (ПБУ) 13/2000 и применять второй способ учета государственной помощи на капитальные затраты. Ретроспективный пере­счет фактически будет заключаться в том, чтобы привести на 31.12.2019 бухгалтерский баланс, представленный в табл. 4, к виду баланса, пред­ставленного в табл. 6.

В Пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах в разделе «Изменения в учетной политике» должна быть приведена таблица перехода от предыдущей учетной политики к новой (см. табл. 7).

Корректировка 1. В связи с изменением порядка учета государственной помощи на фи­нансирование капитальных затрат государ­ственная помощь, отраженная как доходы будущих периодов, списана в уменьшение балансовой стоимости объекта основных средств, приобретенного частично за счет средств государственной помощи.

В бухгалтерском учете на 31 декабря 2018 г. должна быть сделана бухгалтерская запись по дебету счета 98 «Доходы будущих периодов» и кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» на сумму 18 880 000 руб.

Литература

1. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ от 6 декабря 2011 г. [Электрон. ре­сурс]. — Режим доступа: http://www.consultant.ru.

2. Приказ Минфина РФ от 16.10.2000 № 92н (ред. от 18.09.2006) «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» ПБУ 13/2000». [Электрон. ресурс]. — Режим доступа: http://www.consultant.ru.

3. Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2018 год. Приложение к письму Минфина Рос­сии от 21.01.2019 № 07-04-09/2654. [Электрон. ресурс]. — Режим доступа: http://www.consultant.ru.

4. Сотникова Л.В. Учет государственных субсидий на строительство. // Бухучет в строительных организациях. 2013. № 7. С. 6-18.

5. Сотникова Л.В. Учет процентов по заемным средствам, компенсируемых государственными субсидиями. // Бухучет в строительных организациях. 2013. № 11. С. 13-18.