Особенности оценки эффективности внутреннего финансового аудита

Статья посвящена вопросам оценки эффективности использования средств, выделенных на осуществление внутреннего финансового аудита, а также проблемам определения показателей эффективности и их идентификации, при этом основной акцент сделан на особенности определения показателей эффективности использования государственных ресурсов.

В рамках аудита в настоящее время как в российской, так и в международной практике важнейшее значение приобретает оценка эффективности вложенных средств. Несмотря на то, что согласно стандартам ау­диторской деятельности пользователь не дол­жен принимать мнение аудитора как под­тверждение эффективности ведения дел руководством экономического субъекта, дан­ная оценка является одной из основных при принятии управленческих решений. Кроме того, оценка эффективности является перво­степенной при осуществлении внутреннего контроля и внутреннего аудита в соответ­ствии с профессиональными стандартами деятельности.

При определении понятия «эффектив­ность» его нередко отождествляют с поня­тием «эффект», что является неверным с позиций идентификации и определения данных понятий. ГОСТ ISO 9000-2011 «Меж­государственный стандарт. Системы менеджмента качества. Основные положения и сло­варь» трактует понятие эффективности (efficiency) как связь между достигнутым результатом и использованными ресурсами.

Вопросы аудита эффективности сегодня достаточно хорошо изучены применитель­но к оценке использования государственных средств как при осуществлении государ­ственного аудита, так и при определении системы ключевых показателей эффектив­ности для госкомпаний. Аудит эффектив­ности занимает одно из основных мест в видовой структуре контрольных меропри­ятий, проводимых Счетной палатой, кото­рые в зависимости от поставленных целей и характера решаемых задач подразделя­ются на несколько видов, представленных на рис. 1.

В разное время термин «аудит эффектив­ности» в контексте эффективности исполь­зования государственных средств опреде­лялся по-разному. Так, в [16] аудит эффек­тивности определяется как новый вид конт­роля, призванный оценить результативность различных бюджетных расходов и их влия­ние на социально-экономическое положение страны и отдельных регионов, в [14] — как разновидность финансового контроля госу­дарственных средств, осуществляемого путем проведения проверок деятельности органов государственной власти, других распоряди­телей и получателей государственных средств в целях определения эффективности исполь­зования ими государственных средств, полу­ченных для выполнения возложенных на них функций и поставленных задач.

С.Н. Рябухин под аудитом эффективно­сти государственных расходов понимает систематизированную, целенаправленную, организованную и объективную проверку деятельности органов государственной вла­сти в части расходования финансовых средств и сохранности государственного имущества. Также автор подчеркивает, что аудит эффективности может рассматривать­ся как одно из направлений деятельности государственной организации или же функ­ционально ориентированная область ис­пользования бюджетных средств, охваты­вающая ряд ведомств и организаций [11].

По мнению И.А. Зуевой, аудит эффектив­ности государственных расходов — это со­временная форма финансового контроля, играющая существенную роль в структуре учета в рамках государственной контроль­ной системы и имеющая целью оценить на­правления и дать гарантии эффективной работы и экономного использования госу­дарственных ресурсов [12].

Е.Н. Синева отмечает, что аудит эффек­тивности является инструментом государ­ственного финансового контроля. Направ­ленность же аудита эффективности харак­теризуется, по мнению автора, не только оценкой эффективности, экономичности и рентабельности управленческой деятель­ности, но и выработкой рекомендаций по устранению нарушений и дальнейшему повышению результативности использова­ния бюджетных средств [15].

М.П. Афанасьев называет аудит эффек­тивности новой ступенью развития систе­мы государственного финансового контро­ля, которая представляет собой независи­мую проверку, осуществляемую государ­ственными органами внешнего контроля в целях оценки результативности и эконом­ности процесса расходования бюджетных средств и управления государственной соб­ственностью [5].

Ф.В. Голубев считает, что аудит эффек­тивности — это проверка экономичности, продуктивности и результативности, с ко­торыми проверяемая организация исполь­зует имеющиеся ресурсы [6].

В соответствии со статьей 160.2-1 Бюд­жетного кодекса целями внутреннего фи­нансового аудита являются: оценка надеж­ности внутреннего финансового контроля и подготовка рекомендаций по повышению его эффективности, подтверждение досто­верности бюджетной отчетности и соот­ветствия порядка ведения бюджетного учета методологии и стандартам Минфина России, а также подготовка предложений о повы­шении экономности и результативности использования бюджетных средств.

Ввиду особой актуальности, которую приобретают в настоящее время вопросы организации и методики проведения внут­реннего контроля и внутреннего аудита в государственном секторе экономики, це­лесообразно эффективность контрольных мероприятий рассматривать с двух позиций:

• стандарта СГА 104 «Стандарт внешне­го государственного аудита (аудита). Аудит эффективности»;
• стандарта внешнего государственного аудита (контроля) СГА 311 «Проверка и ана­лиз эффективности внутреннего финансо­вого аудита».

Предназначение у этих стандартов раз­ное — в первом охарактеризованы подходы к определению эффективности использо­вания государственных средств в объектах внешнего государственного аудита, во вто­ром приведено методологическое обеспе­чение проверки и анализа эффективности внутреннего аудита Счетной палатой Рос­сийской Федерации.

В СГА 311 рассматриваются общие по­ложения, содержание внутреннего финан­сового аудита, предмет, цели, задачи, мето­дика проведения проверки и анализа эф­фективности внутреннего финансового аудита.

К документу прилагаются типовые таб­лицы для занесения в них результатов про­верок в целях дальнейшего анализа и полу­чения результатов, свидетельствующих о состоянии внутреннего финансового ау­дита. Основные цели, задачи, этапы орга­низации и проведения проверки и анализа системы внутреннего финансового контро­ля согласно Стандарту внешнего государ­ственного аудита (контроля) СГА 311 «Про­верка и анализ эффективности внутренне­го финансового аудита» представлены на рис. 2.

СГА 311 используют члены Коллегии Счетной палаты, инспекторы и иные со­трудники аппарата Счетной палаты:

• при проверке исполнения федеральных законов о федеральном бюджете и бюдже­тах государственных внебюджетных фондов Российской Федерации за отчетный финан­совый год;
• при проведении в главном администра­торе бюджетных средств, администраторе бюджетных средств самостоятельных тема­тических контрольных и экспертно-аналитических мероприятий, включающих в себя или направленных на проверку и анализ эффективности внутреннего финансового аудита.

Проверка и анализ внутреннего финан­сового контроля осуществляются в два этапа:

• на первом этапе оценивается, прове­ряется и анализируется подготовленность системы внутреннего финансового аудита к выполнению стоящих перед ней задач;
• на втором этапе изучаются и анализи­руются результаты функционирования сис­темы внутреннего финансового аудита, оценивается эффективность стоящих перед ней задач.

В целях реализации каждого этапа в СГА 311 предусмотрен список вопросов, позволяющих получить количественные оценки эффективности системы внутрен­него финансового аудита для последующе­го их анализа. Выводы, сформулированные в ходе анализа результатов проверки с по­мощью заполнения соответствующих таблиц и получения количественных оценок, гово­рят об эффективности или неэффективно­сти системы внутреннего контроля. Таким образом, по существу, в СГА 311 представ­лена доступная и удобная схема оценки системы внутреннего финансового аудита, но в то же время он не позволяет оценить эффективность использования выделяемых на осуществление внутреннего финансово­го аудита государственных средств.

В этой связи в данной статье предлага­ется ряд показателей, которые могут быть использованы при подготовке предложений о повышении экономности и результатив­ности использования бюджетных средств в рамках осуществления внутреннего фи­нансового аудита. В качестве оценочных нами рекомендуется применение трех по­казателей, а именно: экономности, продук­тивности, результативности^[1].

^[1] Егорова И.С. Особенности аудита эффективности: пробле­мы идентификации и осуществления // Аудитор. — 2017. — № 1.

Экономность характеризуется достиже­нием заданных результатов с использова­нием наименьшего объема федеральных и иных ресурсов, поэтому условие эконом­ности использования федеральных и иных ресурсов на осуществление внутреннего аудита в формализованном виде можно представить следующим образом:

РВА1 < РВА0 при Р0 = Р1,

где РВА0 — объем федеральных и иных ресур­сов на осуществление внутреннего аудита в базовом периоде (данные плана, предыду­щего периода); РВА1 — фактический объем федеральных и иных ресурсов, затраченных на осуществление внутреннего аудита; Р0 — планируемые результаты; Р1 — фактически достигнутые результаты.

В качестве планируемого результата Р0 можно принять максимально возможное количество баллов (21 балл), которое опре­деляется согласно Перечню вопросов для оценки результатов осуществления внутрен­него финансового аудита, приведенному в приложении к СГА 311.

При формулировании выводов об эко­номности использования федеральных и иных средств на проведение внутреннего аудита можно руководствоваться следующим: чем меньше затрат на осуществление вну­треннего финансового аудита приходится на 1 балл максимально возможного запла­нированного результата, тем экономнее рас­ходуются выделяемые на эти цели федераль­ные средства. В свою очередь, работа, вы­полненная внутренним аудитором, может быть признана экономной, если фактические расходы в расчете на 1 балл результата со­впадают с запланированными.

Для оценки экономности использования федеральных и иных ресурсов на осуществ­ление внутреннего финансового аудита можно воспользоваться формой рабочего документа, представленного в табл. 1.

При определении продуктивности необ­ходимо оценить федеральные и иные ре­сурсы на осуществление внутреннего фи­нансового аудита в расчете на единицу результата внутреннего аудита. Таким об­разом, условие продуктивности использо­вания государственных ресурсов на осу­ществление внутреннего финансового ау­дита в формализованном виде можно пред­ставить следующим образом:

Р0 / РВА0 ≤ Р1 / РВА1,

где РВА0 — нормативы и показатели, исполь­зуемые участниками бюджетного процесса при планировании бюджетных ассигнований; РВА1 — использованный объем ресурсов при осуществлении внутреннего финансо­вого аудита; Р0 — планируемые результаты; Р1 — фактически достигнутые результаты.

При этом при формировании выводов о продуктивности использования средств на проведение внутреннего аудита можно руководствоваться следующим: чем больше баллов, характеризующих результат внут­реннего финансового аудита, приходится на 1 рубль израсходованных средств, тем продуктивнее расходуются выделяемые на эти цели федеральные средства. В свою очередь, работа, выполненная внутренним аудитором, может быть признана продук­тивной, если фактические баллы в расчете на 1 рубль израсходованных средств совпа­дают с запланированными.

Для оценки продуктивности использо­вания федеральных и иных ресурсов на осу­ществление внутреннего финансового ау­дита можно воспользоваться формой рабо­чего документа, представленного в табл. 2.

В процессе определения результатив­ности использования федеральных и иных ресурсов целесообразно провести анализ достижения целей и решения задач, на ко­торые были использованы федеральные и иные ресурсы в рамках осуществлениявнутреннего финансового аудита, учитывая и оценивая влияние различных факторов.

Таблица 1

Предлагаемая форма рабочего документа оценки экономности использования федеральных и иных ресурсов на осуществление внутреннего финансового аудита (составлено автором)

Таблица 2

Предлагаемая форма рабочего документа для оценки продуктивности федеральных и иных ресурсов на осуществление внутреннего финансового аудита (составлено автором)

Условие результативности использования федеральных и иных ресурсов на осуществ­ление внутреннего финансового аудита в формализованном виде можно предста­вить следующим образом:

РВА0 = РВА1 при Р1 > Р0

При этом под Р1 можно понимать до­полнительно разработанные в рамках сис­темы внутреннего контроля результаты оценки эффективности использования фе­деральных и иных средств дополнительно к максимально возможным.

Для оценки результативности исполь­зования федеральных и иных ресурсов на осуществление внутреннего финансо­вого аудита можно воспользоваться формой рабочего документа, представленного в табл. 3.

Анализ различных показателей эффектив­ности использования федеральных и иных ресурсов на осуществление внутреннего ау­дита позволяет сделать вывод, что показа­телем эффективности по сути является только показатель продуктивности, пока­затели же экономности и результативности являются показателями эффекта.

Таблица 3

Предлагаемая форма рабочего документа оценки результативности федеральных и иных ресурсов на осуществление внутреннего финансового аудита (составлено автором)

Литература

1. Федеральный закон от 5 апреля 2013 г. № 41-ФЗ «О Счетной палате Российской Федерации» (Принят Государственной думой 22 марта 2013 г., одобрен Советом Федерации 27 марта 2013 г.)
2. Стандарт внешнего государственного аудита (аудита) «Проверка и анализ эффективности вну­треннего финансового аудита» (Утвержден постановлением Коллегии Счетной палаты Российской Федерации от 27 апреля 2017 г. № 4ПК), СГА 311
3. ГОСТ ISO 9000-2011 «Межгосударственный стандарт. Системы менеджмента качества. Основ­ные положения и словарь» (введен в действие Приказом Росстандарта от 22.12.2011 № 1574-ст)
4. СГА 104 «Стандарт внешнего государственного аудита (аудита). Аудит эффективности» (утв. Постановлением Коллегии Счетной палаты РФ от 30.11.2016 № 4ПК)
5. Афанасьев М.П. Взаимосвязь аудита эффективности и финансового анализа // Финансовый контроль. — 2003. — №10. — С. 50-56
6. Голубев В.Ф. Формирование методики аудита эффективности использования нематериальных активов организации [Электронный ресурс]. — URL: https://cyberleninka.ru/article/n/formirovanie-metodiki-audita-effektivnosti-ispolzovaniya-nematerialnyh-aktivov-organizatsii
7. Егорова И.С. Аудит : учебное пособие. — М. : КНОРУС, 2017. — 538 с
8. Егорова И.С. Особенности аудита эффективности: проблемы идентификации и осуществления // Аудитор. — 2017. — № 1. — С. 29-36
9. Егорова И.С. Внутренний контроль и внутренний аудит — проблемы идентификации и практи­ческой реализации // Аудитор. — 2016. — № 11. — С. 17-26
10. Егорова И.С. Оценка рисков эффективности организации системы внутреннего контроля эконо­мического субъекта // Инновационное развитие экономики. — 2015. — № 5
11. Рябухин С.Н. Аудит эффективности использования государственных ресурсов. — М. : Дело и Сервис, 2014. — 224 с
12. Зуева И.А. Современные тенденции развития системы финансового контроля в России // Фи­нансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет. — 2010. — № 2
13. Парасоцкая Н.Н. Тенденции развития аудита эффективности // Аудитор. — 2013. — № 2. — С. 23-27
14. Саунин А.Н. О понятийном аппарате государственного финансового контроля // Финансы и кре­дит. — 2014. — № 13. — С. 2-9
15. Синева Е. Аудит эффективности и аудит целесообразности // Президентский контроль. —2004. — № 5
16. Смирнов Е.Е. Новое в государственном (муниципальном) финансовом контроле // Аудитор. — 2013. — № 2. — С. 3-14