Особенности применения патентной системы налогообложения в 2021 году

В статье освещаются проблемы перехода на патентную си­стему налогообложения в связи с прекращением действия единого налога на вмененный доход. В этой связи, рассмотрены особенности применения па­тентной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями, на примерах разобран порядок налогообложения по одному из видов дея­тельности допустимому патентной системой. Важный акцент сделан на реги­ональных особенностях применения патентной системы налогообложения.

С 2021 года система налогообложения в виде единого налога на вменённый доход (ЕНВД) не применяется^[1]. Последствия отмены ЕНВД может привести к росту налоговой нагрузки как индивидуальных предпринимате­лей, так и других юридических лиц. Предполагается, что с 2021 года воз­никнет массовая ликвидация или уход в теневой бизнес. Закономерным яв­ляется переход на УСН, ОСНО или выбор индивидуальным предпринимате­лем патентной системы налогообложения.

Индивидуальные предприниматели, не перешедшие с 01.01.2021 с ЕНВД на иные специальные налоговые режимы, автоматически сняты с учёта в качестве налогоплательщиков ЕНВД и переведены на общий режим налогообложения.

Остановимся на патентной системе налогообложения, которая создава­лась с целью перехода от ЕНВД на иные формы налогообложения. Патентная система налогообложения предусматривает налоговую ставку в 6% от по­тенциально возможного к получению дохода. Для этого достаточно подать в налоговый орган по месту регистрации заявление о выдаче патента (форма № 26.5-1). Важно, что у индивидуальных предпринимателей с 2020 года появилась возможность приобрести патент на группу бытовых услуг, что ранее было невозможно.

Патентная система налогообложения устанавливается Налоговым ко­дексом РФ, вводится в действие законами субъектов РФ и применяется на территориях указанных субъектов Российской Федерации. Субъекты Рос­сийской Федерации могут устанавливать размер потенциально возможного к получению дохода не только по отдельным видам деятельности, но и по группам и подгруппам ОКВЭД, что так же прописано федеральным законом № 176-ФЗ^[2].

Право применения патентной системы налогообложения (ПСН) возможно в случаях, если:

• индивидуальный предприниматель имеет среднюю численность наем­ных работников, количество которых не превышает за налоговый период, по всем видам предпринимательской деятельности 15 человек (ст. 346.43 НК РФ);
• с начала календарного года доходы налогоплательщика не превы­шают предельный лимит по выручке 60 млн. рублей по всем видам деятель­ности индивидуального предпринимателя.

Одновременно действуют ограничения в применении ПСН при осуществлении розничной торговли и видам деятельности, связанным с обще­ственным питанием, площадь которых должна быть не более 150 кв. м. А при осуществлении грузовых перевозок и перевозок пассажиров введен порого­вый лимит - в собственности или аренде должно быть не более 20 автомо­билей.

Невозможно получить патент так же если деятельность связана с опто­вой торговлей, торговлей по договорам поставки, в том числе, если осу­ществляется деятельность по договору простого товарищества или совмест­ной деятельности, договору доверительного управления имуществом. Не­возможно получить патент на деятельность, связанную с ценными бумагами и производными финансовыми инструментами, а также по оказанию кредит­ных и иных финансовых услуг.

В целом, виды деятельности и связанные с ним ограничения схожи с действовавшим до 2021 года ЕНВД. Полный перечень видов деятельности перечислен в законе о применении патентной системы налогообложения того субъекта Российской Федерации, в котором будет осуществляться пред­принимательская деятельность. Субъект Российской Федерации может вво­дить дополнительные ограничения к патенту по площадям торговых залов, сдаваемых в аренду транспортных средств.

К примеру, может быть ограничение в одном из регионов России по пе­реводу ресторанов на патентную систему налогообложения, если площадь торгового зала менее 100 кв. м., при этом в соседнем регионе Российской Федерации, данное ограничение не действует, и соблюдается ограничение в 150 кв. м. Либо субъект РФ может ограничить количество грузового, либо пассажирского автотранспорта вместо 20 автомобилей установив 15 автома­шин.

Следовательно, индивидуальным предпринимателям необходимо до­ждаться законодательного решения субъекта Российской Федерации, в ко­тором он осуществляет допустимый ПСН вид деятельности, группы (под­группы) деятельности.

В соответствии с НК РФ^[3] патентная система налогообложения применя­ется в том числе в отношении следующих видов предпринимательской дея­тельности, таких как оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов автомобильным транспортом (с 01.01.2021 в пп. 10 п. 2 ст. 346.43 вносятся изменения федеральным законом № 373-ФЗ^[4]) В соответствии с Письмом Минфина России^[5] при оказании автотранспортных услуг по перевозке грузов возможно применение патентной системы налогообложения.

Следует обратить внимание, что в Налоговом кодексе отсутствует поня­тие «автотранспортные услуги по перевозке грузов». Следовательно, необ­ходимо обратиться к Гражданскому кодексу (ГК РФ), так как договорные от­ношения в сфере оказания автотранспортных услуг по перевозке грузов ре­гулируются нормами главы 40 «Перевозка» ГК РФ.

В соответствии со статьёй 785 ГК РФ по договору перевозки груза пере­возчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (полу­чателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установлен­ную плату^[6].

Следует отметить, что если грузоперевозки осуществляются на основа­нии договора аренды автотранспортного средства с экипажем, то следует обратиться к статье 632 ГК РФ.

Где определено, что по договору аренды (фрахтования на время) транс­портного средства с экипажем арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации.

Исходя из договора аренды («фрахтования на время») транспортного средства с экипажем на арендодателя не возлагаются обязанности по ока­занию от своего имени услуг, связанных с перевозкой грузов, данный вид деятельности не относится к предпринимательской деятельности в сфере оказания автотранспортных услуг по перевозке грузов и, соответственно патентная система налогообложения в отношении такой деятельности приме­няться не может. Значит должны применяться иные режимы налогообложе­ния - общая или упрощенная системы налогообложения, но не патент.

Следовательно, индивидуальному предпринимателю, ранее оказываю­щему услуги по грузоперевозке на основании договора аренды автотранс­портного средства с экипажем, для возможности применения ПСН, придется принять работников, если ИП сам не имеет возможности управлять транс­портным средством (или транспортными средствами), тем самым увеличив свои расходы на выплату заработной платы и налоговую нагрузку по вы­плате страховых взносов.

В отношении деятельности на территории субъекта РФ, где может быть применена патентная система налогообложения можно отметить, что регио­нальным законодательством в Орловской области закон № 1423-ОЗ^[7] уста­навливает потенциально возможный к получению индивидуальным пред­принимателем годовой доход:

• на единицу автотранспортных средств, максимальный размер потенци­ально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода не может превышать 3 млн рублей, что составляет 177 500 руб.

Применение патентной системы налогообложения предусматривает осо­бый порядок оплаты стоимости патента. Срок действия патента ограничива­ется от 1 до 12 месяцев. Важно, что при патентной системе налогообложения запрещены определенные виды деятельности, в том числе связанные с тор­говлей подакцизными и маркированными товарами^[8]. Формула расчета па­тента, следующая:

Приведем пример 1 расчета налога при патентной системе налогообло­жения при осуществлении деятельности, связанной с грузоперевозками.

Размер налога на осуществление грузоперевозок на единицу автотранс­портных средств в Орловской области на 6 месяцев 2021 года будет равен 5 281 руб.

В соответствии с федеральным законом № 373-ФЗ с 01.01.2021 года сумма налога, исчисленная за налоговый период по патентной системе нало­гообложения, может быть уменьшена на суммы страховых взносов на:

• обязательное пенсионное страхование,
• обязательное социальное страхование на случай временной нетрудо­способности и в связи с материнством,
• обязательное медицинское страхование,
• обязательное социальное страхование от несчастных случаев на про­изводстве и профессиональных заболеваний, уплаченных (в пределах ис­численных сумм) в данном налоговом периоде в соответствии с законода­тельством Российской Федерации;

При этом отмечается, что налогоплательщики вправе уменьшить сумму налога на сумму указанных страховых платежей (взносов) и пособий, но не более чем на 50%.

Еще одним нововведением станет то, что налогоплательщики, не про­изводящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, вправе уменьшить сумму налога на уплаченные страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и на обязательное медицинское страхование в раз­мере, определенном в соответствии с пунктом 1 статьи 430 НК РФ.

Рассмотрим пример 2 процедуры снижения налогооблагаемой базы при применении патентной системы налогообложения.

Налогоплательщик направляет уведомление об уменьшении суммы налога, уплачиваемого в связи с применением патентной системы налогооб­ложения, на сумму указанных в настоящем пункте страховых платежей (взно­сов) и пособий в письменной или электронной форме с использованием уси­ленной квалификационной электронной подписи по телекоммуникационным каналам связи в налоговый орган по месту постановки на учёт в качестве налогоплательщика, применяющего патентную систему налогообложения.

Документом, удостоверяющим право на применение ПСН, является па­тент на осуществление одного из видов предпринимательской деятельности, в нашем случае - оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов ав­томобильным транспортом. В патенте должно содержаться указание на тер­риторию его действия (распространения). Отметим, что индивидуальные предприниматели вправе получить несколько патентов на различные виды деятельности.

Однако, специалисты Минфина РФ разъяснили в письме № 03-11­11/78446^[9], что индивидуальные предприниматели вправе осуществлять межрегиональные грузоперевозки на основании только одного патента, по­лученного в регионе деятельности (субъекте Российской Федерации). Но это возможно в том случае, когда договора на оказание автотранспортных услуг заключаются в том субъекте Российской Федерации, где получен патент, а в другом регионе находится только пункт назначения груза. Возникает во­прос, а как осуществлять деятельность, если грузоперевозки осуществляются сразу в нескольких регионах или предусматривается перемещение груза от одного субъекта Российской Федерации к другому, где установлены иные правила расчета патентной системы и налогооблагаемая база.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.51 НК РФ налогоплательщики производят уплату налога по месту постановки на учёт в налоговом органе. При этом оплата осуществляется в следующем порядке, представленном в табл. 1.

Таблица 1

Оплата налога на патентной системе налогообложения

В соответствии со ст. 346.52 НК РФ налоговая декларация по налогу, уплачиваемому в связи с применением ПСН, в налоговые органы не предо­ставляется. Налогоплательщики ведут Книгу учёта доходов индивидуаль­ного предпринимателя, применяющего патентную систему налогообложе­ния¹⁰.

Остановимся на основных преимуществах перехода с ЕНВД на патент­ную систему налогообложения и отразим отдельные его минусы (табл. 2).

Таблица 2

Переход на патентную систему налогообложения в 2021 году

Применение патентной системы налогообложения на наш взгляд будет выгоднее для автоперевозчиков, так как если индивидуальный предприни­матель осуществляет межрегиональные перевозки, то не обязательным яв­ляется приобретение нескольких патентов. Достаточно купить патент, пред­назначенный для одного региона, если договоры на представление транс­портных услуг оформляются в субъекте получения патента, а в другом регионе индивидуальный предприниматель только разгружается в пункте назначения груза.

Пример 3, индивидуальный предприниматель зарегистрирован в Орлов­ской области, и патент был так же приобретен в Орловской области, при этом грузоперевозки будут осуществлены в Московскую область. Для этого достаточным является то, что в договоре на перевозку данное оказание услуг по перевозке грузов местом заключения договора был бы прописан г. Орел, а в Московской области находится только пункт назначения груза.

В случае перевозок в разных регионах, в данном случае будет необхо­димо оформить разные патенты, так как место заключения договоров и пункты отправления всегда различны.

В целом новшества направлены на создание более благоприятных эко­номических и финансовых условий работы субъектов индивидуального предпринимательства и на снижение налоговой нагрузки на малый бизнес. Однако, произведя расчёт налога при применении патентной системы нало­гообложения видим, что сумма налога является очень привлекательной для налогоплательщика, но только в рамках деятельности в одном субъекте Рос­сийской Федерации.

Список литературы

1. Кожанчиков О.И. Региональные особенности применения упрощен­ной системы налогообложения // Среднерусский вестник общественных наук. 2019. Т. 14. № 2. С. 199-213.

2. Проняева Л.И. Организация АПК меняет режим налогообложения: особенности учета основных средств // Налоговая политика и практика. 2007. № 5. С. 34-38.

^[1] Статья 5 пункт 8 Федерального закона от 29.06.2012 № 97-ФЗ (ред. от 02.06.2016) "О вне­сении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и статью 26 Федерального закона "О банках и банковской деятельности" // "Собрание за­конодательства РФ", 02.07.2012, № 27, ст. 3588.

^[2] Статья 1 подпункт 2 Федеральный закон от 18.07.2019 № 176-ФЗ "О внесении изменений в статью 346.43 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" // "Собрание за­конодательства РФ", 22.07.2019, № 29 (часть I), ст. 3843.

^[3] Статья 346.43 пункт 2 Налогового кодекса Российской Федерации (часть вторая)" от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 29.12.2020) // "Собрание законодательства РФ", 07.08.2000, № 32, ст. 3340.

^[4] Федеральный закон от 23.11.2020 № 373-ФЗ "О внесении изменений в главы 26.2 и 26.5 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и статью 2 Федерального закона "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении расчетов в Российской Федерации" // "Собрание законодательства РФ", 30.11.2020, № 48, ст. 7626.

^[5] Вопрос-ответ. Письмо Минфина России от 18.07.2017 № 03-11-12/45652 // "Малая бух­галтерия", 2017, № 6.

^[6] Кожанчиков О.И. Региональные особенности применения упрощенной системы налогооб­ложения // Среднерусский вестник общественных наук. 2019. Т. 14. № 2. С. 199-213.

^[7] Закон Орловской области от 02.11.2012 года № 1423-ОЗ (ред. от 08.12.2020) «О введении в действие на территории Орловской области патентной системы налогообложения» ст. 3 пункт 2 (в ред. Закона Орловской области от 29.11.2019 № 2419-ОЗ).

^[8] Проняева Л.И. Организация АПК меняет режим налогообложения: особенности учета ос­новных средств // Налоговая политика и практика. 2007. № 5. С. 34-38.

^[9] Вопрос-ответ. Письмо Минфина России от 11.10.2019 № 03-11-11/78446 // Консультант-Плюс. [Электронный ресурс] Режим доступа: http://www.consultant.ru/

¹⁰ Приказ Минфина России от 22.10.2012 № 135н (ред. от 07.12.2016) "Об утверждении форм Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, Книги учета доходов индивидуаль­ных предпринимателей, применяющих патентную систему налогообложения, и Порядков их заполнения" (Зарегистрировано в Минюсте России 21.12.2012 № 26233) // "Российская га­зета", № 301, 28.12.2012.