Особенности учета доходов и расходов страховыми компаниями по операциям страхования, сострахования и перестрахования в соответствии с отраслевыми стандартами

Российский бухучет

Автор:
Источник: Журнал “Аудит” №2-2017
Опубликовано: 27 февраля 2017

В статье рассматриваются изменения в отражении доходов и расходов страховщика по операциям страхования, сострахования и перестрахования в финансовой отчетности в Российской Федерации в связи с выпуском отраслевых стандартов бухгалтерского учета, в том числе № 487-П и № 493-П, вступивших в силу с 1 января 2017 года. Автор дает интерпретацию понятия рыночности ставок по депозитам и займам и анализирует изменения в синтетическом и аналитическом учете доходов и расходов. Затем он исследует методы признания доходов и расходов в соответствии с Положением № 487-П, устанавливает порядок учета процентных доходов и расходов, в том числе обозначает особенности учета доходов и расходов по средствам, размещенным под нерыночную процентную ставку, а также выявляет особенности отражения доходов и расходов от переоценки. Анализ завершается сравнением требований к учету по ранее действовавшим Положениям по бухгалтерскому учету и вступивших в силу Отраслевым стандартам бухгалтерского учета.

1. Введение

С 1 января 2017 года российские страховые компании должны применять новый единый план счетов и действовать в соответствии с отраслевыми стандартами. Основное положение, которым будут руководствоваться в своей работе страховые организации по учету доходов и расходов, это Положение Банка России № 487-П от 02.09.2015 “Отраслевой стандарт о порядке определения доходов, расходов и прочего совокупного дохода некредитных финансовых организаций” (далее – Положение № 487-П) в совокупности с другими нормативными актами Банка России о порядке бухгалтерского учета [1]. Для составления отчетности в части доходов и расходов важно уделить должное внимание пункту “Корректирующие события после окончания отчетного периода и порядок их отражения в бухгалтерском учете” (п.5) приложения 15 к “Отраслевому стандарту о порядке составления и представления бухгалтерской (финансовой) отчетности страховщиков” [3].

Целью данной статьи является анализ отражения доходов и расходов страховщика по операциям страхования, сострахования и перестрахования в связи с реформированием системы бухгалтерского учета в Российской Федерации.

Для реализации данной цели поставлены следующие задачи:

  • проанализировать изменения в синтетическом и аналитическом учете доходов и расходов;
  • дать интерпретацию понятия “рыночность ставок” по депозитам и займам;
  • определить порядок признания доходов и расходов в соответствии с Положением № 487-П;
  • установить порядок учета процентных доходов и расходов, в том числе обозначить учет доходов и расходов по средствам, размещенным под нерыночную процентную ставку;
  • выявить особенности отражения доходов и расходов от переоценки.

2. Синтетический и аналитический учет доходов и расходов

Из Положения Банка России от 2 сентября 2015 года № 486-П “О Плане счетов бухгалтерского учета в некредитных финансовых организациях и порядке его применения” следует, что для отражения доходов и расходов в бухгалтерском учете используются счета № 710 – 719 раздела 7 Финансовые результаты [4]. Раздел 7 “Финансовые результаты” содержит следующие счета:

708 “Прибыль (убыток) прошлого года”

710 “Процентные доходы”

711 “Процентные расходы”

712 “Доходы от восстановления и расходы по формированию резервов под обесценение по финансовым активам, приносящим процентный доход”

714 “Доходы и расходы по страховой деятельности”

715 “Доходы и расходы (кроме процентных) от операций с финансовыми инструментами и драгоценными металлами”

716 “Комиссионные доходы и доходы от оказания услуг”

717 “Доходы и расходы по другим операциям”

718 “Доходы и расходы, связанные с обеспечением деятельности”

719 “Налог на прибыль”

На счетах 720 – 729 отражаются доходы и расходы прошлого года.

В свою очередь лицевые счета открываются по символам отчета о финансовых результатах. Количество лицевых счетов по каждому символу определяется некредитной финансовой организацией. Подробная информация о доходах и расходах страховой организации отражается на символах доходов и расходов согласно Приложению 2 к Положению Банка России № 487-П:

Часть 1 “Доходы от страховой деятельности”

Часть 2 “Расходы по страховой деятельности”

Часть 3 “Доходы от операций с финансовыми инструментами и драгоценными металлами”

Часть 4 “Расходы по операциям с финансовыми инструментами и драгоценными металлами”

Часть 5 “Другие доходы и расходы”

Часть 6 “Налог на прибыль”

Часть 7 “Финансовый результат”

Часть 8 “Прочий совокупный доход”

Часть 9 “Совокупный финансовый результат”

Аналитический учет

Для счетов учета доходов и расходов обязательная аналитика используются символы Отчета о финансовых результатах (5 знаков).

1 - Вид деятельности

2, 3 - Вид дохода/расхода

4, 5 - Доход/расход

Структура символа отчета о финансовых результатах:

1 и 2 – отраслевая специфика;

3 и 4 – инвестиционная деятельность;

5 – другие доходы и расходы;

6 – налог на прибыль;

7 – финансовый результат;

8 – прочий совокупный доход;

9 – совокупный финансовый результат.

Аналитический учет доходов и расходов ведется в валюте Российской Федерации.

3. Признание доходов и расходов

Рассмотрим основные изменения, произошедшие в учете доходов и расходов в связи с вступлением в силу отраслевых стандартов бухгалтерского учета (таблица 1).

Таблица 1

Изменения в отражении доходов и расходов

Доход/расход

ПБУ

ОСБУ

Страховые премии (прямое страхование)

Согласно учетной политике (по платежам или в одной сумме)

Краткосрочные - единовременно, долгосрочные - ежегодно

Страховые премии (переданное страхование)

В момент возникновения обязательства по уплате

Пропорционально - одновременно с прямой премией

Непропорциональное – по акцепту

Аквизиционные расходы

Согласно учетной политике

Одновременно с признанием премии

Учет доходов по депозитам и долговым ЦБ (более года)

По договорной стоимости

По дисконтированной стоимости

Понятие рыночности ставок (депозиты и займы)

Переоценка финансовых вложений

По рыночной стоимости

Оценка справедливой стоимости (соответствие эффективной ставки и рыночной)

Переоценка финансовых вложений, имеющихся в продаже показывается отдельной строкой в отчете о совокупном доходе


Под рыночностью ставок в Положении № 493-П понимается то, что некредитная финансовая организация исходит из понимания рыночных условий, соответствующих данному договору, сопоставляет процентную ставку по договору с условиями по аналогичным договорам займа или договорам банковского вклада, действующим в самой некредитной финансовой организации и на рынке, оценивает риски, присущие данному контрагенту, которые могли повлиять на основные условия договора в отношении процентной ставки. Некредитная финансовая организация может определять диапазон значений рыночных ставок в зависимости от типа договора займа или договора банковского вклада [2].

Доходами признается увеличение экономических выгод, приводящее к увеличению собственных средств (капитала), происходящее в форме:

а) притока активов (например, в виде безвозмездно полученного имущества);

б) повышения стоимости активов в результате переоценки (за исключением операций, относимых на увеличение добавочного капитала);

в) уменьшения резервов на возможные потери или уменьшения резервов – оценочных обязательств;

г) увеличения активов в результате операций по поставке (реализации) активов, выполнению работ, оказанию услуг;

д) уменьшения стоимости (списания) обязательств (за исключением уменьшения обязательств, относимых на увеличение добавочного капитала), не связанного с уменьшением или выбытием соответствующих активов.

Расходами признается уменьшение экономических выгод, приводящее к уменьшению собственных средств (капитала), за исключением распределения прибыли между акционерами или участниками и (или) уменьшения вкладов по решению акционеров или участников, и происходящее в форме:

а) выбытия активов (например, в связи с утратой, порчей имущества);

б) снижения стоимости активов в результате переоценки (за исключением операций, относимых на уменьшение добавочного капитала) или износа;

в) создания или увеличения резервов на возможные потери, создания или увеличения резервов – оценочных обязательств;

г) уменьшения активов в результате операций по поставке (реализации) активов, выполнению работ, оказанию услуг;

д) увеличения обязательств (за исключением увеличения обязательств, относимых на уменьшение добавочного капитала), не связанного с получением (образованием) соответствующих активов.

Прочим совокупным доходом признается увеличение или уменьшение экономических выгод, относимое на увеличение или уменьшение добавочного капитала, приводящее к увеличению или уменьшению собственных средств (капитала):

а) переоценка стоимости ОС и НМА, оцениваемых по переоцененной стоимости,

б) переоценки ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи, оцениваемых по справедливой стоимости через прочий совокупный доход;

в) изменение обязательств по выплате долгосрочных вознаграждений работникам по окончании трудовой деятельности при переоценке;

г) изменение отложенных налоговых обязательств (активов) в отношении остатков на активных (пассивных) балансовых счетах, перечисленных выше.

Признание доходов происходит при выполнении следующий условий:

  1. Право на доход вытекает из договора или подтверждено иным образом
  2. Надежная оценка
  3. Существует вероятность поступления экономических выгод
  4. Надежная оценка стадии завершенности
  5. Понесенные затраты могут быть надежно оценены
  6. иски и выгоды по активу переданы покупателю

Таким образом, не признаются доходами организации поступления:

  • от собственников (владельцев) организации, выполненные различными способами, сделанные как в счет формирования уставного фонда, так и в форме других поступлений;
  • из бюджета в возмещение уплачиваемых налогов;
  • комиссионеру или агенту за исключением платы за сами услуги;
  • полученные и (или) взысканные для перечисления в пользу третьих лиц;
  • разница между фактическими затратами на выкуп собственных акций или долей и их балансовой стоимостью.

Рассмотрим признание расходов. Важно обозначить условия признания расходов:

  1. Отсутствует неопределенность
  2. Надежная оценка
  3. Расход возникает в соответствии с договором, требованием законодательства РФ, практикой организации

Таким образом, можно сделать вывод, что признание расходов происходит при выполнении следующих условий:

  • Если не исполнено хотя бы одно из условий признания, в бухгалтерском учете признается актив, в том числе в виде дебиторской задолженности, а не расход
  • Затраты и издержки, к возмещению, не признаются расходами, а учитываются как дебиторская задолженность
  • Расходы признаются в отчете о финансовых результатах исходя из непосредственной связи между понесенными затратами и получением определенных статей доходов. Соотнесение доходов и расходов подразумевает одновременное или совместное признание выручки и расходов, которые напрямую и взаимосвязано возникают в результате одних и тех же операций или прочих событий.

4. Отражение доходов и расходов от переоценки

Доходы от переоценки средств в иностранной валюте, кроме приобретенных долговых и долевых ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи, отражаются в отчете о финансовых результатах по символам 37201–37206.

Расходы от переоценки средств в иностранной валюте отражаются в отчете о финансовых результатах по символам 47201–47206.

Доходы и расходы от выбытия (реализации) драгоценных металлов, определяются как разница между ценой реализации и учетной (балансовой) стоимостью, действующей на дату совершения операции.

При приобретении драгоценных металлов разница между ценой приобретения и учетной (балансовой) стоимостью, действующей на дату перехода прав, относится на счета по учету доходов или расходов.

Доходы отражаются в отчете о финансовых результатах по символам 37301–37305.

Расходы отражаются в отчете о финансовых результатах по символам 47301–47305.

В свою очередь доходы и расходы по переоценке отражаются на следующих символах:

Доходы от переоценки драгоценных металлов отражаются в отчете о финансовых результатах по символам 37401–37405.

Расходы от переоценки драгоценных металлов отражаются в отчете о финансовых результатах по символам 47401–47405.

5. Учет процентных доходов и расходов

Рассмотрим отражение в учете процентных доходов на примере.

1 марта 2017 года Компания Х разместила 100 000 руб. на депозит в кредитной организации. Выплата процентов ежемесячно, в последний день месяца. Ставка по депозиту составляет 15% годовых и соответствует рыночным условиям на дату размещения.

Таблица 2

Иллюстративный журнал хозяйственных операций по отражению в бухгалтерском учете процентных доходов

Дата

Название операции

Название и номер счета второго порядка

Дебет

Кредит

01.03.2017

Размещение денежных средств

20601 “Депозиты в кредитных организациях”

100 000

20501 “Расчетные счета в кредитных организациях”

100 000

31.03.2017

Учет процентных доходов

20603 “Начисленные проценты по депозитам в кредитных организациях”

1250

71001 “Процентные доходы”

1250

20501 “Расчетные счета в кредитных организациях”

1250

20613 “Расчеты по процентам по депозитам в кредитных организациях”

1250

31.03.2017

Списание процентного дохода, относящегося к текущему месяцу со счетов расчетов

20613 “Расчеты по процентам по депозитам в кредитных организациях”

1250

20603 “Начисленные проценты по депозитам в кредитных организациях”

1250


Процентные доходы от предоставленных денежных средств и долговых ценных бумаг, а также процентные расходы по привлеченным денежным средствам физических и юридических лиц, выпущенным долговым ценным бумагам со сроком погашения более одного года отражаются в отчете о финансовых результатах с применением ставки дисконтирования (порядок расчета определяется в учетной политике самостоятельно).

Ставка дисконтирования – ставка, применяемая при дисконтировании ожидаемых денежных потоков на протяжении ожидаемого срока обращения финансового актива или финансового обязательства до текущей дисконтированной стоимости финансового актива или финансового обязательства.

При расчете ставки дисконтирования учитываются:

  • комиссионные доходы и (или) комиссионные расходы, составляющие неотъемлемую часть ставки дисконтирования,
  • вознаграждения и затраты по сделке.

Доходы и расходы по средствам, размещенным под нерыночную процентную ставку

При первоначальном признании договора займа (или договора банковского вклада) организация на основании профессионального суждения определяет, является ли процентная ставка по договору ставкой, соответствующей рыночным условиям.

Если эффективная ставка процента, рассчитанная в соответствии с условиями договора займа, ниже рыночной процентной ставки, то в бухгалтерском учете признается расход. Если эффективная ставка процента, рассчитанная в соответствии с условиями договора займа, выше рыночной процентной ставки, то в бухгалтерском учете признается доход.

В случае, если заем выдан под нерыночную процентную ставку при отражении в бухгалтерском учете договора займа применяется рыночная процентная ставка в качестве эффективной ставки процента и пересчитывается амортизированная стоимость с применением метода эффективной ставки процента.

Некредитная финансовая организация исходит из понимания рыночных условий, соответствующих данным договорам, сопоставляет процентную ставку по договору с условиями по аналогичным договорам займа или договорам банковского вклада, действующим в самой некредитной финансовой организации и на рынке, оценивает риски, присущие данному контрагенту, которые могли повлиять на основные условия договора в отношении процентной ставки. Некредитная финансовая организация может определять диапазон значений рыночных ставок в зависимости от типа договора займа или договора банковского вклада [2].

Таким образом, следует сделать вывод, что на основании профессионального суждения процентная ставка по договору займа или договору банковского вклада может быть признана нерыночной, если она выходит за рамки диапазона значений рыночных ставок. В этом случае при отражении в бухгалтерском учете договора займа или договора банковского вклада применяется рыночная процентная ставка в качестве эффективной ставки процента и пересчитывается амортизированная стоимость с применением метода эффективной ставки процента. По займу или банковскому вкладу, размещенному по ставке выше (ниже) рыночной, признается расход, если рыночная ставка выше эффективной ставки процента, или признается доход, если рыночная ставка ниже эффективной ставки процента.

Доходы и расходы от операций купли-продажи иностранной валюты за рубли определяются как разница между курсом операции (сделки) и официальным курсом иностранной валюты по отношению к рублю, установленным ЦБ на дату совершения операции

  • Доходы отражаются в отчете о финансовых результатах по символам 37101–37104 .
  • Расходы отражаются в отчете о финансовых результатах по символам 47101–47106.

6. Заключение

Таким образом, можно сделать выводы, что страховые премии по прямому страхованию ранее отражающиеся согласно учетной политике по платежам или в одной сумме, с 2017 года учитываются по принципу: краткосрочные - единовременно, долгосрочные на ежегодной основе. В свою очередь страховые премии по переданному страхованию ранее учитывались в момент возникновения обязательства по уплате, а с 2017 года либо пропорционально, одновременно с прямой премией, либо непропорционально – по акцепту. Аквизиционные расходы теперь признаются не в зависимости от выбранного в учетной политике способа, а одновременно с признанием премии.

Учет доходов по депозитам и долговым ЦБ со сроком более года ранее производился по договорной стоимости, в связи с изменениями, учет производится по дисконтированной стоимости.

Также важно отметить, что в законодательстве закреплено понятие “рыночности ставок” по депозитам и займам. Оно заключается в том, что некредитная финансовая организация исходит из понимания рыночных условий, соответствующих данному договору, сопоставляет процентную ставку по договору с условиями по аналогичным договорам займа или договорам банковского вклада, действующим в самой некредитной финансовой организации и на рынке, оценивает риски, присущие данному контрагенту, которые могли повлиять на основные условия договора в отношении процентной ставки. Некредитная финансовая организация может определять диапазон значений рыночных ставок в зависимости от типа договора займа или договора банковского вклада.

В свою очередь, по переоценке финансовых вложений, ранее учитывавшимся по рыночной стоимости, необходимо производить оценку справедливой стоимости на соответствие эффективной ставки и рыночной. Также необходимо производить переоценку финансовых вложений, имеющихся в продаже и показывать ее отдельной строкой в отчете о совокупном доходе.


Список литературы

  1. Положение Банка России № 487-П от 02.09.2015 “Отраслевой стандарт о порядке определения доходов, расходов и прочего совокупного дохода некредитных финансовых организаций”
  2. Положение Банка России № 493-П от 01.10.2015 “Отраслевой стандарт бухгалтерского учета некредитными финансовыми организациями операций по выдаче (размещению) денежных средств по договорам займа и договорам банковского вклада”
  3. Положение Банка России № 526-П от 28.12.2015 “Отраслевой стандарт бухгалтерского учета “Порядок составления бухгалтерской (финансовой) отчетности страховых организаций и обществ взаимного страхования” (ред. от 05.09.2016)
  4. Положение Банка России № 486-П от 02.09.2015 “О Плане счетов бухгалтерского учета в некредитных финансовых организациях и порядке его применения”

Автор:

Теги: учет доходов и расходов  страховые компании  страховщики  сострахование  перестрахование  финансовая отчетность  ставки по депозитам и займам  отраслевые стандарты  финансовые результаты  бухгалтерский учет  страховая деятельность  налог на прибыль  прочи