Осенью 2020 года был принят ряд законов, которые вносят поправки в НК РФ: часть из них носит точечный характер и касается узкой категории налогоплательщиков, но отдельные изменения будут интересны для всех налогоплательщиков. Подробности – в нашем материале.
Приостановление операций по счетам
Согласно пп. 1 п. 3 и п. 3.2 ст. 76 НК РФ в случае непредставления налогоплательщиком-организацией налоговой декларации или расчета сумм налога на доходы физических лиц, исчисленных и удержанных налоговым агентом (расчета по страховым взносам) в налоговый орган в течение 10 дней по истечении установленного срока представления такой декларации может быть принято решение о приостановлении операций налогоплательщика по его счетам в банках.
Федеральный закон от 09.11.2020 № 368‑ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации» (далее – Федеральный закон № 368‑ФЗ) внес в ст. 76 НК РФ поправки, согласно которым приведенный срок увеличивается с 10 до 20 дней. Кроме того, новый п. 3.3 ст. 76 НК РФ устанавливает право налогового органа направить налогоплательщику (налоговому агенту, плательщику страховых взносов) уведомление о неисполнении обязанности по представлению налоговой декларации (расчета) не позднее чем в течение 14 дней до дня принятия решения о приостановлении операций по счетам.
Поправки вступают в силу с 1 июля 2021 года.
Возврат излишне уплаченных страховых взносов
Согласно п. 6.1 ст. 78 НК РФ в действующей редакции возврат суммы излишне уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (ОПС) не производится в случае, если по сообщению территориального органа управления ПФР сведения о сумме излишне уплаченных страховых взносов на ОПС представлены плательщиком страховых взносов в составе сведений индивидуального (персонифицированного) учета и учтены на индивидуальных лицевых счетах застрахованных лиц в соответствии с законодательством РФ об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования.
Аналогичная норма действует в отношении излишне взысканных страховых взносов на ОПС (п. 1.1 ст. 79 НК РФ).
Постановлением КС РФ от 31.10.2019 № 32‑П приведенные нормы (а именно п. 6.1 ст. 78 НК РФ) были признаны не соответствующими Конституции РФ в той мере, в какой эти законоположения в их взаимосвязи в системе действующего правового регулирования ограничивают право страхователя на возврат сумм излишне уплаченных страховых взносов на ОПС лишь в силу самого факта учета (разнесения) сведений о данных страховых взносах на индивидуальных лицевых счетах застрахованных лиц, без учета структуры тарифа страховых взносов (его солидарной и индивидуальной частей) и того обстоятельства, наступил ли у конкретного застрахованного лица страховой случай с установлением страхового обеспечения по ОПС и приведет ли изменение сведений о ранее учтенных на индивидуальном лицевом счете застрахованного лица страховых взносах (средствах) к уменьшению размера такого обеспечения.
Федеральному законодателю было предписано внести в правовое регулирование отношений по возврату сумм излишне уплаченных страховых взносов на ОПС необходимые изменения.
До внесения в правовое регулирование надлежащих изменений при решении вопроса о возврате сумм излишне уплаченных страховых взносов на ОПС налоговым органам следовало исходить из недопустимости ограничения такого возврата применительно к страховым взносам, уплаченным по солидарной части тарифа, а в отношении конкретного застрахованного лица, у которого не наступил страховой случай и которому страховое обеспечение не было установлено, – также применительно к страховым взносам, уплаченным по индивидуальной части тарифа.
Федеральный закон от 01.10.2020 № 312‑ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации» принят в целях реализации упомянутого постановления КС РФ: скорректированы ст. 45, 78 и 79 НК РФ.
Пунктом 9 ст. 45 НК РФ предусмотрено, что порядок исполнения обязанности по уплате налогов распространяется также на страховые взносы. Признана утратившей силу норма о том, что уточнение платежа в части суммы страховых взносов на ОПС не производится в случае, если по сообщению территориального органа ПФР сведения об этой сумме учтены на индивидуальном лицевом счете застрахованного лица в соответствии с законодательством РФ об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования.
Исходя из новой редакции п. 6.1 ст. 78 НК РФ сумма излишне уплаченных страховых взносов на ОПС не подлежит возврату, если согласно информации территориального органа ПФР указанная сумма в соответствии с законодательством РФ об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования учтена в индивидуальной части тарифа страховых взносов на индивидуальном лицевом счете застрахованного лица, которому на момент представления заявления о возврате суммы излишне уплаченных страховых взносов назначена страховая пенсия сообразно Федеральному закону от 28.12.2013 № 400‑ФЗ «О страховых пенсиях».
Аналогичные поправки внесены в п. 1.1 ст. 79 НК РФ, устанавливающей порядок возврата излишне взысканных страховых взносов на ОПС.
Новые нормы вступают в силу с 1 января 2021 года.
НДС при реализации имущества банкротов
Согласно пп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ в действующей редакции в целях гл. 21 НК РФ не признаются объектом обложения НДС операции по реализации имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством РФ несостоятельными (банкротами).
Постановлением КС РФ от 19.12.2019 № 41‑П[1] пп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ был признан не соответствующим Конституции РФ в той мере, в какой неопределенность его нормативного содержания не обеспечивает в правоприменительной практике его единообразного понимания и, следовательно, истолкования и применения во взаимосвязи с законодательством РФ о несостоятельности (банкротстве), чем порождает возможность неоднозначного решения вопроса о праве налогоплательщика воспользоваться налоговым вычетом в отношении сумм НДС, предъявленных организацией, признанной несостоятельной (банкротом), при реализации ему продукции, произведенной в процессе текущей хозяйственной деятельности данной организации.
Конституционный суд указал федеральному законодателю на необходимость внести в действующее нормативное регулирование надлежащие изменения, с тем чтобы устранить неопределенность в истолковании и применении указанной нормы.
Причем впредь до внесения в пп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ надлежащих поправок он не подлежит применению в том истолковании, которое исключало бы предоставление вычета по НДС налогоплательщикам, которым была предъявлена сумма этого налога в цене продукции, произведенной организацией, признанной в соответствии с законодательством РФ несостоятельной (банкротом), в процессе ее текущей хозяйственной деятельности:
- покупатели продукции такой организации, реализованной ею с выставлением счета-фактуры, в котором выделена сумма НДС, имеют право на вычет по этому налогу, если не будет установлено, что его сумма, учтенная в цене продукции, произведенной и реализованной такой организацией в процессе ее текущей хозяйственной деятельности, при объеме и структуре ее долгов заведомо для ее конкурсного управляющего и для покупателя указанной продукции не могла быть уплачена в бюджет;
- решение о начислении (доначислении) НДС на сумму, заявленную покупателем указанной продукции в качестве налогового вычета, и, соответственно, об отказе в предоставлении такого вычета налоговые органы принять не вправе, если в ходе производства по делу о банкротстве ими, когда они участвуют в деле в качестве уполномоченного органа, не были приняты меры к прекращению организацией, признанной несостоятельной (банкротом), текущей хозяйственной деятельности, в процессе которой производится указанная продукция.
Федеральный закон от 15.10.2020 № 320‑ФЗ «О внесении изменений в статью 146 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и статью 2 Федерального закона «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» направлен на реализацию Постановления КС РФ № 41‑П в части устранения неопределенности в истолковании и применении пп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ.
Данная неопределенность возникает в случае, когда должник, признанный в соответствии с законодательством РФ несостоятельным (банкротом), продолжает осуществлять текущую хозяйственную деятельность, в процессе которой реализует произведенную им продукцию.
Предусмотренная Федеральным законом от 15.10.2020 № 320‑ФЗ редакция пп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ устраняет неопределенность его нормативного содержания, устанавливая, что объектом обложения НДС не признаются все операции по реализации товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством РФ несостоятельными (банкротами), в том числе операции по реализации товаров (работ, услуг), изготовленных и (или) приобретенных (выполненных, оказанных) в процессе хозяйственной деятельности, осуществляемой после признания должников в соответствии с законодательством РФ несостоятельными (банкротами).
Изменения вступят в силу с 1 января 2021 года.
Морально устаревшая продукция печатных СМИ
Еще 25 сентября 2019 года был утвержден Перечень поручений по итогам встречи с руководителями российских печатных средств массовой информации[2], состоявшейся 20 февраля 2019 года, Правительству РФ. Одним из поручений было представление предложения о внесении в законодательство РФ о налогах и сборах изменений, предусматривающих отнесение к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, потерь в виде стоимости морально устаревшей продукции СМИ, списываемой налогоплательщиками, которые осуществляют производство и выпуск продукции СМИ, в пределах 30 % стоимости тиража соответствующего номера периодического печатного издания.
Согласно действующей редакции пп. 44 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся в том числе потери в виде стоимости бракованной, утратившей товарный вид, а также не реализованной в пределах сроков, указанных в названном подпункте (морально устаревшей) продукции СМИ и книжной продукции, списываемой налогоплательщиками, осуществляющими производство и выпуск продукции средств массовой информации и книжной продукции, в пределах не более 10 % в стоимости тиража соответствующего номера периодического печатного издания или соответствующего тиража книжной продукции, а также расходы на списание и утилизацию бракованной, утратившей товарный вид и нереализованной продукции средств массовой информации и книжной продукции.
При этом расходом признается стоимость продукции СМИ и книжной продукции, не реализованной в течение следующих сроков:
- для периодических печатных изданий – в пределах срока до выхода следующего номера соответствующего периодического печатного издания;
- для книг и иных непериодических печатных изданий – в пределах 24 месяцев после выхода их в свет;
- для календарей (независимо от их вида) – до 1 апреля года, к которому они относятся.
Федеральный закон от 15.10.2020 № 323‑ФЗ «О внесении изменения в статью 264 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» корректирует пп. 44 п. 1 ст. 264 НК РФ, увеличивая предельный процент списываемой продукции печатных СМИ и книжной продукции с 10 до 30 %. Новая норма вступит в силу с 1 января 2021 года.
Безвозмездная передача имущества, приобретенного за счет субсидий,в государственную или муниципальную собственность
15 октября 2020 года вступил в силу Федеральный закон от 15.10.2020 № 335‑ФЗ «О внесении изменений в главу 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации», который дополнил п. 1 ст. 265 НК РФ пп. 19.7. Теперь в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются и расходы в виде стоимости безвозмездно переданного в государственную и (или) муниципальную собственность имущества (имущественных прав), финансирование которых осуществлено за счет средств субсидий, указанных в абз. 3 п. 4.1 ст. 271 НК РФ, в размере, не превышающем величину доходов, признаваемых в порядке, установленном абз. 3 п. 4.1 ст. 271 НК РФ.
Кроме того, важные поправки внесены в ст. 284.3 и 284.3‑1 НК РФ в отношении налогоплательщиков – участников региональных инвестиционных проектов (РИП). Теперь при определении налоговой базы по налогу на прибыль они не должны учитывать доходы в виде субсидий, признаваемых в порядке, установленном п. 4.1 ст. 271 НК РФ, при безвозмездной передаче в государственную и (или) муниципальную собственность имущества (имущественных прав).
Отметим, что новые нормы распространяются на правоотношения по безвозмездной передаче имущества (имущественных прав) в государственную и (или) муниципальную собственность, возникшие с 1 января 2020 года.
Рассматриваемые поправки приняты в целях устранения действовавшего до этого для плательщика налога на прибыль организаций необоснованного налогового бремени, возникающего в связи с безвозмездной передачей приобретенного (созданного) им за счет средств полученной субсидии имущества (имущественных прав) в государственную и (или) муниципальную собственность, и обеспечения ему сохранения статуса участника РИП.
В соответствии с абз. 3 п. 4.1 ст. 271 НК РФ средства в виде субсидий (полученные организациями), за исключением указанных в ст. 251 НК РФ либо полученных в рамках возмездного договора, признаются в составе внереализационных доходов в следующем порядке: субсидии, полученные на финансирование расходов, связанных с приобретением, созданием, реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением амортизируемого имущества, приобретением имущественных прав, учитываются по мере признания расходов, фактически осуществленных за счет этих средств. При реализации, ликвидации или ином выбытии обозначенных имущества, имущественных прав полученные субсидии, не учтенные в составе доходов, признаются внереализационными доходами на последнюю дату отчетного (налогового) периода, в котором произошли реализация, ликвидация или иное выбытие указанного имущества, имущественных прав.
В связи с вышесказанным безвозмездная передача имущества (имущественных прав), приобретенного (созданного) за счет средств субсидии, приводила к тому, что налогоплательщик был обязан признать внереализационный доход в размере суммы субсидии, ранее не признанной в доходах. В случае же, когда имущество (имущественные права), приобретенное (созданное) за счет средств субсидии, безвозмездно передается получателем субсидии в государственную и (или) муниципальную собственность, признание внереализационного дохода представляется приводящим к необоснованному налоговому бремени для налогоплательщика и является ограничением, а не стимулом для безвозмездной передачи имущества (имущественных прав): такой порядок исключает возможность налогоплательщика уменьшать налогооблагаемую базу на расходы, финансирование которых производилось за счет средств субсидии (а не собственных средств налогоплательщика), при этом возникновение у налогоплательщика дополнительной налогооблагаемой прибыли (экономических выгод (доходов, активов и т. п.)) в результате применения абз. 3 п. 4.1 ст. 271 НК РФ не предполагается.
Таким образом, налогоплательщик обязан был признать внереализационный доход в размере суммы полученной субсидии, ранее не признанной в доходах, то есть вся субсидия должна была признаваться доходом налогоплательщика. В этом случае налогоплательщик также терял статус участника РИП.
Однако получение внереализационного дохода в порядке, предусмотренном абз. 3 п. 4.1 ст. 271 НК РФ, не связано с ведением налогоплательщиком деятельности, отличной от производства товаров в рамках реализации РИП, и включение такого дохода в расчет доли доходов по региональным инвестиционным проектам является необоснованным.
По мнению разработчиков рассматриваемого закона, решение данного вопроса является одним из существенных факторов расширения механизма привлечения представителей бизнеса к созданию (модернизации, перевооружению, реконструкции) объектов инфраструктуры, в том числе социальной, за счет средств субсидий с последующей передачей названных объектов в государственную и (или) муниципальную собственность. В таком решении особенно заинтересованы субъекты РФ, входящие в состав Сибирского и Дальневосточного федеральных округов, перед которыми стоит задача ускоренного развития инфраструктуры. В частности, Распоряжением Правительства РФ от 13.07.2015 № 1339‑р утверждены предельные объемы субсидий, представляемые юридическим лицам на финансовое обеспечение затрат на создание и (или) реконструкцию объектов инфраструктуры, а также на технологическое присоединение энергопринимающих устройств к электрическим сетям и газоиспользующего оборудования к газораспределительным сетям в целях реализации инвестиционных проектов на территории Дальнего Востока, и обозначены, соответственно, инвестиционные проекты, в рамках которых предусмотрено целевое финансирование затрат на выполнение предусмотренных работ в целях достижения планируемого результата.
Принятый закон позволяет в случаях безвозмездной передачи приобретенного (созданного) плательщиком налога на прибыль организаций за счет средств субсидии имущества (имущественных прав) в государственную и (или) муниципальную собственность устранить действующую необоснованную налоговую нагрузку для такого налогоплательщика, связанную с невозможностью уменьшать налогооблагаемую базу на расходы, финансирование которых производилось за счет средств субсидии (а не собственных средств налогоплательщика), и при этом позволит сохранить такому налогоплательщику статус участника РИП.
Средства участников долевого строительства
Федеральный закон № 368‑ФЗ внес изменения, направленные на приведение положений НК РФ в соответствие новым требованиям организации деятельности застройщиков, а именно пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ дополнен следующей нормой. В целях гл. 25 НК РФ к средствам целевого финансирования приравниваются средства участников долевого строительства, размещенные на счетах эскроу согласно Федеральному закону от 30.12.2004 № 214‑ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации». Расходы организации-застройщика, которые должны быть в дальнейшем возмещены за счет указанных средств, учитываются раздельно как произведенные в рамках целевого финансирования. Использованием по целевому назначению этих средств признается возмещение ими расходов застройщика в связи со строительством (созданием) многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости, предусмотренных договором участия в долевом строительстве.
Новая норма применяется к правоотношениям, возникшим с 1 января 2020 года.
Инвестиционный налоговый вычет
Порядок применения инвестиционного налогового вычета, устанавливаемого законами субъектов РФ на условиях, приведенных в ст. 286.1 НК РФ, дополнен Федеральным законом № 368‑ФЗ рядом поправок с целью устранения неопределенности правового регулирования в отношении применения инвестиционного налогового вычета и повышения привлекательности этой стимулирующей меры. К примеру, согласно внесенным изменениям предлагается не лишать налогоплательщика права на амортизацию основного средства в части расходов на его создание (приобретение), которые не были учтены при определении инвестиционного налогового вычета, а также налогоплательщику дано право переносить неиспользованный налоговый вычет в части, зачисляемой в федеральный бюджет, на следующие периоды аналогично порядку, предусмотренному для части, зачисляемой в бюджет субъекта РФ.
Указанные поправки вступили в силу 9 ноября 2020 года.
__________________________________________________
[1] «По делу о проверке конституционности подпункта 15 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с запросом Арбитражного суда Центрального округа»
[2] Утвержден Президентом РФ 25.09.2019 № Пр-1983