Управленческий учет: двойная бухгалтерия или инструмент принятия управленческих решений

Совершенно очевидно, что каждая организация обязана вести бухгалтерский учет, это требование закреплено законодательно[1] . Порядок организации ведения бухгалтерского учета, отражения в учете отдельных объектов и хозяйственных операций, со­ставления бухгалтерской отчетности — все это до­статочно жестко регламентировано соответствую­щими нормативными документами. Специальность «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» преподается на каждом экономическом факультете практически любого ВУЗа.

Возникает закономерный вопрос: существует ли у современной организации потребность в ведении управленческого учета при наличии хорошо регла­ментированной и отлаженной системы бухгалтер­ского учета?

Давайте попробуем сравнить бухгалтерский и управленческий учет и выявить различия и сходства.

Различия бухгалтерского и управленческого учета

Пользователями бухгалтерской (финансовой) от­четности в первую очередь являются внешние по отношению к организации стороны: акционе­ры и участники, налоговые органы, органы стати­стики, кредитные организации, любые контраген­ты. Управленческая отчетность создается в первую очередь для нужд лиц, которые занимаются опера­тивным управлением организацией.

Открытые акционерные общества обязаны пу­бликовать для всеобщего сведения бухгалтер­скую (финансовую) отчетность (п. 1 ст. 97 Граж­данского кодекса Российской Федерации), она не может являться коммерческой тайной (п. 11 ст. 13 Закона № 402-ФЗ). Управленческая от­четность в зависимости от показателей может быть либо открытой, либо являться коммерче­ской тайной.

Различаются цели бухгалтерского и управ­ленческого учета. Бухгалтерский учет слу­жит для формирования документированной систематизированной информации об объ­ектах бухгалтерского учета и составления на ее основе бухгалтерской (финансовой) от­четности (п. 2 ст. 1 Закона № 402-ФЗ). Бух­галтерская (финансовая) отчетность — это информация о финансовом положении эко­номического субъекта на отчетную дату, фи­нансовом результате его деятельности и дви­жении денежных средств за отчетный период (п. 1 ст. 3 Закона № 402-ФЗ). Управленческий учет — упорядоченная система выявления, измерения, сбора, регистрации, интерпре­тации, обобщения, подготовки и предостав­ления важной для принятия решений по дея­тельности организации информации и пока­зателей для руководства организации.

Организация и ведение бухгалтерского уче­та регулируются федеральными законами и принятыми в соответствии с ними норматив­ными правовыми актами (ст. 4 Закона № 402-ФЗ). Организация и ведение управленческо­го учета регулируются только внутренними документами организации (п. 5 ст. 2 Закона № 402-ФЗ). Руководство любой организации свободно в выборе способов и методов ве­дения управленческого учета, показателей и периодичности составления управленческой отчетности.

Ведение бухгалтерского учета является обязанностью организации (п. 1 ст. 6 Зако­на № 402-ФЗ). Решение о ведении, объеме и способах ведения управленческого уче­та принимается руководством организации добровольно.

Бухгалтерский учет ведется посредством двойной записи на счетах бухгалтерского учета (п. 3 ст. 10 Закона № 402-ФЗ) непре­рывно с даты государственной регистрации до даты прекращения деятельности в резуль­тате реорганизации или ликвидации (п. 3 ст. 6 Закона № 402-ФЗ). Управленческий учет мо­жет не использовать принцип двойной запи­си, может не иметь счетов, ведется в объеме, необходимом для достижения целей органи­зации.

Рассмотрим такой пример. Производство са­хара из сахарной свеклы — сложный непре­рывный процесс. Остановка завода из-за не­достаточности сырья грозит существенными потерями. Поэтому для принятия решения о сроках запуска завода с момента начала уборки сахарной свеклы руководство еже­дневно отслеживает два показателя: количе­ство сырья на призаводском свеклоприем­ном пункте на конец дня и ежедневное посту­пление сахарной свеклы.

Объекты бухгалтерского учета подлежат де­нежному измерению (п. 1 ст. 12 Закона № 402-ФЗ). Управленческий учет может учитывать не только денежные и количественные показате­ли, но и показатели времени, относительные показатели в коэффициентах и процентах, любые другие показатели, необходимые руко­водству организации для принятия управлен­ческих решений.

Например, в управленческом учете время простоя машин и механизмов из-за поломок учитывается в часах или днях; выполнение тех или иных плановых показателей учитыва­ется в процентах; готовность автопарка к ра­боте измеряют коэффициентом технической готовности, который определяется как еже­дневно, так и с большей периодичностью пу­тем деления количества исправных автомо­билей на общее количество.

Бухгалтерский учет направлен на фиксацию и отражение в отчетности уже свершивших­ся фактов хозяйственной деятельности орга­низации, в то время как управленческий учет наряду с фиксацией свершившихся событий направлен в будущее организации и включа­ет в себя планы и плановые бюджеты на раз­личные периоды.

Различаются также сроки обработки информа­ции и составления бухгалтерской (финансовой) и управленческой отчетности. Годовая бухгалтер­ская (финансовая) отчетность составляется за календарный год (п. 1 ст. 15 Закона № 402-ФЗ), промежуточная бухгалтерская (финансовая) от­четность составляется за отчетный период с 1 ян­варя по отчетную дату периода (п. 3 ст. 15 Закона № 402-ФЗ). Сроки составления управленческой отчетности и рассматриваемый в ней отчетный период диктуются исключительно целесообраз­ностью, отдельные наиболее важные показатели могут представляться руководству ежедневно.

Например, поступление товаров на склад бу­дет отражено на счетах бухгалтерского уче­та после поступления в бухгалтерию полно­стью оформленного первичного учетного документа, содержащего, в том числе, цену единицы и общую стоимость товара, что мо­жет происходить с задержкой от одного до нескольких дней. Для целей управленческо­го учета в ряде случаев такая задержка не­приемлема и реальное количество товара на складе отслеживается ежедневно.

Кратко основные различия бухгалтерского и управленческого учета приведены в таблице 1.

ТАБЛИЦА 1. Основные различия бухгалтерского и управленческого учета

Сходство бухгалтерского и управленческого учета

Очень большое количество фактов хозяй­ственной деятельности, таких как поступле­ние и выбытие денежных средств, поступле­ние и отгрузка товарно-материальных ценно­стей отражаются одинаково в бухгалтерском и управленческом учете. Различается лишь скорость обработки данных операций: в реги­страх бухгалтерского учета — после поступле­ния в бухгалтерию должным образом оформ­ленного первичного учетного документа, а в управленческом учете, как правило, — сразу после совершения хозяйственной операции.

Подводя краткий итог вышесказанному, хочет­ся заметить, что управленческий учет по своей сути — это система информационного обеспе­чения бизнеса. В силу этого ни одна организа­ция не может обойтись в своей деятельности без управленческого учета, организованного в большем или меньшем объеме.

В связи с этим встает актуальный вопрос: как избежать дублирования и двойной обработ­ки информации в бухгалтерском и управлен­ческом учете?

Ниже, основываясь на накопленном нашей компанией опыте, я приведу примеры и под­ходы к созданию системы управленческого учета без лишних трудозатрат.

Во-первых, следует определиться, какие по­казатели необходимо планировать и отслежи­вать для достижения целей, стоящих перед ор­ганизацией. Например, если перед организа­цией стоят цели быстрого захвата розничного рынка определенного товара в конкретном на­селенном пункте, то, скорее всего, необходи­мо отслеживать объемы продаж в натуральных показателях, динамику роста объемов продаж, динамику изменения доли рынка.

Второе, что нужно сделать в этом направле­нии, это проанализировать, какие данные из тех, что уже имеются в бухгалтерском учете, потребуются в управленческом учете. Также необходимо оценить, какая требуется опера­тивность представления данных для управ­ленческого учета. После этого в случае необ­ходимости целесообразно внести изменения в организацию бухгалтерского учета. В неко­торых ситуациях может потребоваться соз­дание дополнительных отчетов, что в боль­шинстве случаев не является сложной и до­рогостоящей процедурой.

Затем нужно оценить все остальные показа­тели управленческого учета с позиции соот­ношения «целесообразность/трудоемкость». Иными словами, результаты от применения тех или иных показателей управленческо­го учета должны превосходить расходы на их получение. В практике нашей компании бы­ло несколько случаев, когда руководство ор­ганизации отказывалось от применения в управленческом учете отдельных показате­лей в силу очень большой трудоемкости ра­бот по их получению.

После этого необходимо определить, кто, как, с какой периодичностью будет собирать необходимые данные для управленческого учета, и в какой форме представлять их ру­ководству организации. То есть, необходи­мо разработать учетную политику управлен­ческого учета.

Далее можно задуматься об автоматизации управленческого учета. На этапе становления системы управленческого учета в 99% случа­ев будет достаточно применить электронные таблицы MS Excel, обладающие достаточно широкими возможностями. В дальнейшем в случае необходимости можно рассматривать варианты автоматизации управленческого учета либо путем наращивания функциона­ла имеющейся автоматизированной систе­мы бухгалтерского учета, либо путем внедрения специализированного программного продукта.