Внутренний аудит: к вопросу о подотчетности

Внутренний аудит и внутренний контроль

Автор:
Опубликовано: 30 ноября 2016

Сергеев Г.С.

Дипломированный внутренний аудитор (Certified Internal Auditor)

Сертифицированный специалист по расследованию хищений (Certified Fraud Examiner)

Руководитель отдела внутреннего аудита

ООО «Новый Импульс – 50»

В условиях очередного экономического кризиса российские компании предсказуемо начинают искать пути оптимизации расходов и повышения эффективности своей деятельности. Проще говоря, компании снова задаются вопросом: “Куда и зачем тратятся деньги?”. Соответственно, закономерно растет востребованность внутреннего аудита как контрольной по отношению к действиям менеджмента функции.

В этой связи принципиальным является вопрос о подотчетности внутреннего аудита, то есть о месте службы внутреннего аудита в организационной структуре компании. Организационная независимость от менеджмента компании исключительно важна как “первоочередная предпосылка объективности, поскольку степень организационной независимости службы внутреннего аудита оказывает непосредственное влияние на объективность внутренних аудиторов” [1].

Напомним цель существования внутреннего аудита в организации. Международный Институт внутренних аудиторов (Institute of Internal Auditors), основанный в 1941 году в США и с тех пор играющий существенную роль в определении направления развития профессии во всем мире, дает следующее определение внутреннего аудита: “Внутренний аудит является деятельностью по предоставлению независимых и объективных гарантий и консультаций, направленной на совершенствование работы организации. Внутренний аудит помогает организации достичь поставленных целей […]” [2].

Итак, внутренний аудит должен приносить “добавленную стоимость” (ключевая фраза “to add value” по каким-то причинам не попала в русский перевод определения), способствуя достижению целей организации. При этом бизнес-теория дает два различных ответа на вопрос: “Какие цели преследует организация?”.

Теория стейкхолдеров vs. теория акционеров

Согласно теории стейхолдеров (stakeholder theory), господствующей в академической среде, компания при достижении своих целей должна учитывать и удовлетворять интересы и требования всех заинтересованных сторон (стейкхолдеров). При этом заинтересованными сторонами в этом контексте признаются не только владельцы (акционеры), руководство и персонал компании, но и государство, профсоюзы, конкуренты и даже будущие поколения. Теория стейкхолдеров была подробно описана несостоявшимся философом, но чрезвычайно успешным профессором бизнес-администрирования Эдвардом Фриманом в 1984 году.

Несмотря на очевидную абсурдность требования учитывать объективно разнородные и прямо противоположные интересы и требования различных групп и институтов, теория была с энтузиазмом подхвачена бизнес-сообществом и растиражирована десятками авторами в сотнях работ. Тем не менее, теория закономерно вызвала и продолжает вызывать критику не только и не столько “слева” (как очередная попытка “приукрашивания» сущностных противоречий “капиталистической способа производства”), сколько “справа” (как концепция, подрывающая основы рыночной экономики, основанной на обособленности товаропроизводителей).

Теория акционеров (shareholder theory), создателем которой является идеолог неолиберальной экономической теории и “отец-основатель” современного монетаризма Милтон Фридман, утверждает, что организация должна действовать сугубо прагматически, преследуя одну единственную цель, поставленную акционерами компании, - максимизация прибыли: “Есть один и только один вид социальной ответственности бизнеса – использовать свои ресурсы в деятельности для увеличения прибыли до тех пор, пока эта деятельность остается в рамках правил игры” [3].

Таким образом, с одной стороны – “бизнес эгоизм” М. Фридмана (принцип “что хорошо бизнесу, то будет лучше и для общества в целом”), с другой – “бизнес альтруизм” Э. Фримана (принцип “что хорошо обществу, то будет лучше и для бизнеса”).

Очевидная абстрактность обеих концепций конкретизируется на практике (а не в декларативных заявлениях руководства компаний) в следующем: коммерческая организация, следуя логике накопления капитала, преследует в общем и целом одну единственную цель максимизации прибыли. При этом, однако, компания одновременно вынуждена учитывать интересы и требования других “заинтересованных” сторон, но только тех из них, которые обладают определенным (значительным) влиянием на ее деятельность, то есть, в конечном счете, на способность компании достигать своей основной цели (максимизации прибыли). Степень влияния каждой группы и, соответственно, существенность риска для деятельности компании зависит от конкретной, сложившейся к этому времени и в данном месте, ситуации.

Исходя из определения внутреннего аудита как деятельности, способствующей организации в достижении ее целей, следует признать, что помощь в достижении целей собственников (акционеров) является основной задачей внутреннего аудита, так как интересы и требования именно этой группы стейкхолдеров являются структурообразующими для деятельности компании.

Концепция “подотчетности двум сторонам”

Весь ход предыдущих рассуждений приводит к простой в сущности мысли о том, что внутренний аудит должен стоять на страже интересов собственника, а не менеджмента компании или каких-либо других стейкхолдеров. Логичным в этой связи было бы прямое подчинение руководителя подразделения внутреннего аудита акционерам компании. Рассмотрим, какую схему подотчетности рекомендуют Международные профессиональные стандарты внутреннего аудита (далее – Стандарты), разработанные международным Институтом внутреннего аудита.

Согласно Стандарту “1100 – Независимость и объективность” для достижения независимости внутреннего аудита “руководитель внутреннего аудита должен иметь прямой и свободный доступ к высшему исполнительному руководству и Совету” [4], что может быть достигнуто “путем установления подотчетности двум сторонам” [5]. То есть руководитель внутреннего аудит должен быть подотчетен как высшему исполнительному руководству (президент, генеральный директор, председатель правления и т.д.), так и совету директоров компании. Далее в Стандарте “1110 – Организационная независимость” указывается, что “организационная независимость фактически достигается, когда руководитель внутреннего аудита функционально подотчетен Совету”[6], который в свою очередь наделяется определенными полномочиями: одобрение положения о внутреннем аудите, риск-ориентированного плана внутреннего аудита и т.д. Данная схема подчинения уже стала классической и считается “лучшей практикой”, в том числе и в России.

Между тем, концепция «подотчетности двум сторонам» представляется “contradictio in adjecto” (противоречием в определении). Даже в крайне идеализированной картине системы корпоративного управления, в которой высшее исполнительное руководство добросовестно выполняет свои фидуциарные обязательства перед акционерами, административная линия подчиненности создает существенные риски давления на деятельность внутреннего аудита со стороны менеджмента.

Концепцию “подотчетности двум сторонам” нужно рассматривать в общем контексте доминирующего в международном Институте внутренних аудиторов подхода, направленного на активное сотрудничество внутреннего аудита с менеджментом. В рамках такого подхода можно оценивать и изменения, внесенные в 1999 году в определение внутреннего аудита: ввод термина “консультирования” в область интересов внутреннего аудита и замена нейтрально-контрольного термина “appraisal” (изучение характеристик, состояния, стоимости и т.п.) на позитивно-утвердительное “assurance” (подтверждение соответствия ожиданиям). Напомним в этой связи, что вплоть до 1981 года в официальном определении внутреннего аудита, сформулированном международным Институтом внутренних аудиторов, внутренний аудит должен был предоставлять услуги именно менеджменту, а не организации в целом. Более того, активное развитие внутренний аудит получил в 1930-х годах в США вследствие востребованности профессии опять-таки со стороны менеджмента после принятия Закона о ценных бумагах в 1933 году и учреждения Комиссии по ценным бумагам и биржам в 1934 году.

Такое активно пропагандируемое сближение внутреннего аудита с менеджментом не может не вызывать определенную тревогу, так как результатом может стать не только размывание контрольной функции внутреннего аудита, но и “сращивание” внутреннего аудита с менеджментом.

Российская специфика

Говоря о модели корпоративного управления, сложившейся в России, нельзя не признать, что на сегодняшний день большинство российских публичных компаний имеют мажоритарного собственника (реже – нескольких мажоритарных собственников), который фактически владеет компанией. Как следствие, члены совета директоров зачастую играют роль “пассажировна заднем сиденье корпоративного автомобиля” [7], а реальная власть сосредоточена в руках высшего должностного лица. При этом таким лицом может являться как сам мажоритарный собственник, так и его доверенное лицо, неформально напрямую ему подотчетное. Напомним также, что по законодательству об акционерных обществах даже акционер с 1% акций (не говоря уже о владельцах пакетов, измеряемых сотыми и тысячными долями процента) не имеет никаких дополнительных прав, кроме как голосовать за предложенные менеджментом (читай: мажоритарным собственником) решения.

В этих условиях руководитель внутреннего аудита должен искать способ стать подотчетным напрямую (там, где это юридически возможно) мажоритарному собственнику, интересы которого он и должен отстаивать. Схема подотчетности внутреннего аудита таким образом будет зависеть от той или иной схемы корпоративного управления, сложившейся в конкретной компании:

  1. Мажоритарный собственник компании одновременно является и членом совета директоров, и высшим исполнительным лицом (президент, председатель правления, генеральный директор и т.д.). В этом случае для руководителя внутреннего аудита будет достаточно прямого подчинения высшему исполнительному органу.
  2. Мажоритарный собственник компании является председателем совета директоров. В этом случае необходимо прямое подчинение внутреннего аудита председателю совета директоров.
  3. Мажоритарный собственник не является ни членом совета директоров, ни высшим должностным лицом компании. В этом случае руководитель внутреннего аудита должен подчиняться совету директоров, но при этом активно добиваться неформального взаимодействия с собственником.

В публичных компаниях с существенной долей государственного участия в условиях прямого назначения высшего исполнительного руководства главным акционером (т.е. государством) и отсутствия (или совершенно незначительного влияния) независимых директоров в составе совета директоров последний выполняет скорее декоративную-консультационную функцию. В таких условиях более целесообразной представляется подотчетность внутреннего аудита более независимому органу, например, Счетной палате РФ. Однако это требует не столько изменений в соответствующем законодательстве, сколько слома господствующей “ренто-ориентированной” парадигмы государственного управления, что в ближайшей перспективе вряд ли невозможно.

В заключение еще раз отметим, что инвариантность схемы “подотчетности двум сторонам”, часто трактуемой как единственно правильная, в совокупности с обязательностью применения Стандартов как “лучшей практики”, часто приводит к приоритету формы над содержанием. Между тем именно “в практике должен доказать человек истинность […] своего мышления” [8]. И если теория противоречит объективной логике и практике бизнеса, следует корректировать теорию, а не стараться втиснуть свою практическую деятельность в рамки принятой на бумаге схемы.

Еще в конце XVвека немецкий сатирик эпохи реформации Себастьян Брант в поэме “Корабль дураков” писал:

К двум господам слугой наняться

За парой зайцев сразу гнаться:

Полезно в глупости сознаться!

Полезно и внутреннему аудитору не забывать о том, в чьих интересах в конечном счете он должен работать, и в соответствии с этим стараться выстраивать адекватную схему подчиненности в рамках конкретной организации.



[1] Сонин А.М. Внутренний аудит в новой реальности / А.М. Сонин // ЭТАП: экономическая теория, анализ, практика. 2012. №2

[2] Определение внутреннего аудита. URL: http://www.iia-ru.ru/inner_auditor/definition_of_internal_audit

[3] The New York Times Magazine. September 13, 1970

[4] Международные профессиональные стандарты внутреннего аудита. URL: http://www.iia-ru.ru/files/documents_open/Standards%20rus%202015%20IIA%2012082015.pdf

[5] Там же.

[6] Там же.

[7] Сонин А.М. Внутренний аудит в новой реальности / А.М. Сонин // ЭТАП: экономическая теория, анализ, практика. 2012. №2

[8] К. Маркс, Ф. Энгельс. Соч. Т. 3. С.1

Автор:

Теги: экономический кризис  внутренний аудит  подотчетность  оптимизация расходов  повышение эффективности  подотчетность внутреннего аудита  организационная независимость  Международный Институт внутренних аудиторов  Institute of Internal Auditors  добавленная