Взаимодействие аудитора с лицами, отвечающими за корпоративное управление клиента

В России с 2017 г. применяются международные стандарты аудита (МСА). Вряд ли переход на МСА можно назвать революционным: действовавшие ранее в нашей стране федеральные стандарты аудиторской деятельности были основаны на МСА. Однако отечественные стандарты аудита не успевали за ежегодными изменениями, вносимыми в МСА, и поэтому не в полной мере соответствовали международной практике аудита и не совсем отвечали текущей экономической ситуации. Тем не менее, переход на МСА ознаменован большими переменами для российского аудитора. Причиной таких перемен являются последние изменения в самих МСА. Одним из таких значимых изменений являются новации в МСА, затрагивающие вопросы взаимодействия аудитора с лицами, отвечающими за корпоративное управление клиента.

“Лица, отвечающие за корпоративное управление” — новый термин для отечественного аудита. Такие лица были и раньше, правда, назывались они в федеральных стандартах аудиторской деятельности представителями собственника. В английском тексте МСА термин не менялся (those charged with governance). Но главное здесь не название (хотя, конечно, новое название более точно отражает суть). Важно то, что вследствие последних изменений у аудитора появились дополнительные обязанности по информационному взаимодействию с лицами, отвечающими за корпоративное управление клиента.

В ходе аудита очень важно эффективное двустороннее информационное взаимодействие между аудитором и лицами, отвечающими за корпоративное управление. Такое взаимодействие является важным процессом, который помогает сторонам понимать вопросы, относящиеся к аудиту, в определенном контексте и формировать конструктивные рабочие взаимоотношения. Также оно помогает аудитору получать от лиц, отвечающих за корпоративное управление, значимую для аудита информацию, а последним — выполнять свои обязанности по надзору за процессом составления финансовой отчетности, что уменьшает риски ее существенного искажения.

Прежде чем перейти к содержательной составляющей информационного взаимодействия, рассмотрим, кто же относится к лицам, отвечающим за корпоративное управление, для целей МСА.

Определимся с терминами

Основным стандартом, регулирующим взаимодействие аудитора с лицами, отвечающими за корпоративное управление клиента, является Международный стандарт аудита (МСА) 260 (пересмотренный) “Информационное взаимодействие с лицами, отвечающими за корпоративное управление” . В соответствии с данным стандартом лица, отвечающие за корпоративное управление, — лицо (лица) или организация (организации) (например, доверительный управляющий), которые несут ответственность за надзор за стратегическим направлением деятельности организации и имеют обязанности, связанные с обеспечением подотчетности организации. К таким обязанностям относится надзор за составлением финансовой отчетности.

Надзор за руководством со стороны лиц, отвечающих за корпоративное управление, включает в себя контроль за разработкой, внедрением и поддержанием системы внутреннего контроля организации в отношении надежности процесса подготовки финансовой отчетности, эффективности и результативности операций и соблюдения применимых законов и нормативных актов.

Под руководством понимается лицо или лица, наделенные исполнительными полномочиями и отвечающие за осуществление организацией своей деятельности. В некоторых организациях в состав руководства также входят некоторые или все лица, отвечающие за корпоративное управление, например исполнительные члены коллегиального органа управления или руководитель-собственник.

Структуры корпоративного управления различаются в зависимости от конкретной юрисдикции и организации, отражая влияние специфики культурной и правовой среды, а также размер организации и ее структуру собственности. Например, в некоторых юрисдикциях существует наблюдательный совет (не являющийся полностью или преимущественно исполнительным органом), который юридически отделен от исполнительного (руководящего) органа (двухуровневая структура управления). В других юрисдикциях и надзорная, и исполнительная функции юридически возложены на один (или единый) орган (одноуровневая структура управления). В ряде случаев некоторые или все лица, отвечающие за корпоративное управление, участвуют в руководстве организацией. В других случаях лица, отвечающие за корпоративное управление, и руководство являются разными людьми. В некоторых случаях лица, отвечающие за корпоративное управление, несут ответственность также за утверждение финансовой отчетности организации, в других организациях эта функция возложена на руководство (ответственность за утверждение отчетности в данном контексте означает наличие полномочий по вынесению заключения о том, что были подготовлены все отчеты, составляющие финансовую отчетность, с соответствующими примечаниями).

В большинстве организаций корпоративное управление является коллективной ответственностью органа управления, например совета директоров, наблюдательного совета, партнеров, собственников, управляющего комитета, совета управляющих, доверительных управляющих или лиц с аналогичными полномочиями. Однако в некоторых малых организациях функция корпоративного управления может быть возложена на одно лицо, например на руководителя-собственника, если нет других собственников, или на единственного доверительного управляющего; если корпоративное управление является коллективной ответственностью — то на подгруппу, такую как аудиторский комитет (комитет по аудиту). Даже на отдельное лицо может быть возложена ответственность за выполнение определенных задач с целью оказания содействия органу управления в выполнении его обязанностей. В качестве альтернативы подгруппа или отдельное лицо могут иметь определенный, юридически установленный круг обязанностей, которые отличаются от обязанностей органа управления.

Среди такого возможного разнообразия аудитор должен определить соответствующее лицо или лиц в структуре корпоративного управления клиента, с которыми он будет осуществлять информационное взаимодействие.

При определении лиц для информирования большое значение имеет понимание аудитором структуры и процессов корпоративного управления клиента. Соответствующее лицо или лица, которых необходимо информировать, могут меняться в зависимости от вопроса, информация о котором должна быть сообщена.

Если аудитор осуществляет информационное взаимодействие с подгруппой лиц, отвечающих за корпоративное управление, например с аудиторским комитетом (комитетом по аудиту), или каким-либо отдельным лицом, аудитор должен определить, обязан ли он также осуществлять информационное взаимодействие с органом управления.

При принятии решения о необходимости довести информацию (в полной или краткой форме) также до сведения органа управления аудитор может учитывать свою оценку того, насколько эффективно и надлежащим ли образом подгруппа сообщает соответствующую информацию органу управления. При согласовании условий задания (при заключении договора на аудит) аудитор может прямо заявить, что он оставляет за собой право непосредственно информировать орган управления, кроме случаев, когда это запрещено законом или нормативным актом.

Аудиторские комитеты (комитеты по аудиту) существуют во многих юрисдикциях. Информационное взаимодействие с аудиторскими комитетами (при их наличии) стало ключевым элементом в информационном взаимодействии аудитора с лицами, отвечающими за корпоративное управление. Принципы надлежащего корпоративного управления предполагают, что:

В некоторых ситуациях все лица, отвечающие за корпоративное управление, участвуют и в руководстве клиента, например в случае малого бизнеса, когда организацией управляет единственный собственник и полномочий управления больше ни у кого нет. В таких случаях, если вопросы, о которых необходимо информировать в соответствии с требованиями МСА, доводятся до сведения лица или лиц, наделенных руководящими полномочиями, и это лицо или лица также отвечают за корпоративное управление, нет необходимости еще раз информировать о данных вопросах то же лицо или тех же лиц, но уже в роли ответственных за корпоративное управление. Тем не менее аудитор должен удостовериться в том, что, информируя лицо или лиц, наделенных руководящими полномочиями, он должным образом информирует всех тех, кого в иных обстоятельствах он был бы обязан проинформировать как лиц, отвечающих за корпоративное управление.

Вопросы, о которых необходимо информировать

Рассмотрим вопросы, о которых аудитор должен информировать лиц, отвечающих за корпоративное управление. При этом МСА не запрещают аудитору информировать данных лиц и о любых других вопросах.

Аудитору может стать известно о каких-либо дополнительных вопросах, которые не обязательно касаются надзора за процессом подготовки финансовой отчетности, но которые, тем не менее, могут быть значимыми в контексте обязанностей лиц, отвечающих за корпоративное управление, при осуществлении надзора за стратегическим направлением деятельности организации или обязательствами организации, связанными с подотчетностью. Такие вопросы могут включать в себя, например, значимые вопросы, касающиеся структуры или процессов корпоративного управления, и значимые решения или действия старшего руководства, осуществляемые без надлежащих полномочий.

Обязанности аудитора в отношении аудита финансовой отчетности

Аудитор должен информировать лиц, отвечающих за корпоративное управление, об обязанностях аудитора в отношении аудита финансовой отчетности. Перечень таких обязанностей часто включается в письмо-соглашение об условиях задания или в письменное соглашение другой подходящей формы, в котором отражены условия задания. В российской практике, как правило, условия задания определяются договором. Лица, отвечающие за корпоративное управление, возможно, должны будут согласовать условия задания с аудитором. Если такие требования отсутствуют, предоставление лицам, отвечающим за корпоративное управление, копии договора может оказаться надлежащим способом информирования указанных лиц.

Аспекты информирования	Комментарии
Ответственность аудитора за формирование и выражение мнения о финансовой отчетности, которая была подготовлена руководством организации под надзором лиц, отвечающих за корпоративное управление	Ответственность аудитора за проведение аудита в соответствии с МСА, который проводится с целью выражения мнения о финансовой отчетности. Следовательно, вопросы, о которых необходимо информировать в соответствии с МСА, включают в себя значимые вопросы, возникающие в ходе аудита финансовой отчетности и имеющие значение для лиц, отвечающих за корпоративное управление, при осуществлении ими надзора за процессом составления финансовой отчетности. Отсутствие в МСА требования о том, чтобы аудитор разрабатывал процедуры с целью выявления дополнительных вопросов для информирования лиц, отвечающих за корпоративное управление. Обязанность аудитора определять ключевые вопросы аудита и информировать о них в аудиторском заключении (только в случаях применения МСА 701 “Информирование о ключевых вопросах аудита в аудиторском заключении”). Обязанность аудитора сообщать информацию об особых вопросах в соответствии с законом или нормативным актом, по соглашению с организацией или в соответствии с дополнительными требованиями к заданию (только если применимо)
Указание на то, что аудит финансовой отчетности не освобождает руководство и лиц, отвечающих за корпоративное управление, от их обязанностей	Хотя аудитор несет ответственность за информирование в соответствии с МСА 260, руководство организации также обязано информировать лиц, отвечающих за корпоративное управление, о вопросах, имеющих значение для корпоративного управления. Сообщение информации аудитором не освобождает руководство организации от этой обязанности

Планируемый объем и сроки проведения аудита

Информирование о планируемом объеме и сроках проведения аудита может помочь лицам, отвечающим за корпоративное управление, лучше понять результаты работы аудитора, обсудить с ним вопросы риска и понятие существенности, а также определить области, в отношении которых они могут попросить аудитора выполнить дополнительные процедуры. Информирование лиц, отвечающих за корпоративное управление, о значимых рисках может помочь таким лицам в выполнении своих обязанностей по надзору за процессом составления финансовой отчетности.

Информационное взаимодействие с лицами, отвечающими за корпоративное управление, может помочь аудитору в планировании объема и сроков аудита. Несмотря на это, такое информирование не влияет на единоличную ответственность аудитора за определение общей стратегии аудита и плана аудита, включая характер, сроки и объем процедур, необходимых для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств.

В процессе информирования лиц, отвечающих за корпоративное управление, о планируемых сроках и объемах аудита необходимо соблюдать осторожность, чтобы не подвергнуть риску эффективность аудита, особенно в случаях, когда некоторые или все лица, отвечающие за корпоративное управление, участвуют в руководстве организацией. Например, информирование о характере и сроках детальных аудиторских процедур может снизить эффективность данных процедур, поскольку они станут слишком предсказуемыми.

Аспекты информирования	Комментарии
Краткая информация о запланированном объеме и сроках проведения аудита, включая сообщение сведений о значимых рисках, выявленных аудитором	Вопросы для информирования могут включать в себя следующее: какие меры аудитор планирует принять в ответ на значимые риски существенного искажения вследствие недобросовестных действий или ошибок; какие действия аудитор планирует предпринять в отношении областей с более высокими оцененными рисками существенного искажения; каков подход аудитора к проверке средств внутреннего контроля, которые являются значимыми для аудита; каким образом применен принцип существенности в контексте аудита; характер и объем специализированных навыков или знаний, необходимых для проведения планируемых аудиторских процедур или оценки результатов аудита, включая вопрос привлечения эксперта аудитора; предварительное мнение аудитора о вопросах, которые могут представлять собой области, требующие его значительного внимания при проведении аудита, и, следовательно, могут являться ключевыми вопросами аудита (в случаях применения МСА 701)
Другие аспекты планирования	Другие аспекты планирования, обсуждение которых с лицами, отвечающими за корпоративное управление, может быть целесообразно, включают в себя следующее: каким образом совместная работа внешних и внутренних аудиторов может стать конструктивной и взаимодополняющей (если в организации существует служба внутреннего аудита); мнение лиц, отвечающих за корпоративное управление: - о соответствующем лице или лицах в структуре корпоративного управления организации, с которыми необходимо осуществлять информационное взаимодействие, о распределении обязанностей между лицами, отвечающими за корпоративное управление, и руководством, - целях и стратегиях организации и соответствующих бизнес-рисках, которые могут привести к существенным искажениям, - вопросах, которые, по мнению лиц, отвечающих за корпоративное управление, требуют особого внимания в ходе аудита, а также об областях, в отношении которых они попросили аудитора провести дополнительные процедуры, - действиях лиц, отвечающих за корпоративное управление, в ответ на изменения в стандартах бухгалтерского учета, практике корпоративного управления, правилах получения доступа к организованным торгам и связанных с этим вопросах, а также влияние таких обстоятельств, например, на общее представление, структуру и содержание финансовой отчетности

Значимые вопросы, выявленные в ходе аудита

Аудитор должен довести до сведения лиц, отвечающих за корпоративное управление, значимые вопросы, выявленные в ходе аудита.

Аспект информирования	Комментарии
Мнение аудитора о значительных качественных аспектах учетной практики организации	Концепция подготовки финансовой отчетности, как правило, позволяет организации определить оценочные значения и вынести суждения в отношении учетной политики и раскрытия информации в финансовой отчетности, например, в связи с применением ключевых допущений для формирования оценочных значений, в отношении которых существует значительная неопределенность оценки. Лиц, отвечающих за корпоративное управление, может, например, интересовать оценка аудитором адекватности раскрытия информации о неопределенности оценки, характерной для оценочных значений, которые влекут за собой возникновение значительных рисков. Открытое и конструктивное информирование о значимых качественных аспектах учетной политики организации также может включать комментарии о приемлемости значимых принципов учетной практики
Информация о значительных трудностях, если такие существуют, с которыми столкнулся аудитор	Значительные трудности, с которыми аудитор сталкивается в ходе аудита, могут включать в себя: существенные задержки со стороны руководства, недоступность персонала организации или нежелание руководства предоставлять аудитору информацию; неоправданно короткий срок, установленный для проведения аудита; чрезмерные дополнительные усилия, которые потребовались для получения достаточных и надлежащих аудиторских доказательств; недоступность ожидаемой информации; ограничения, наложенные на аудитора руководством организации; нежелание руководства провести или расширить свою оценку способности организации продолжать непрерывно свою деятельность в случае поступления соответствующего запроса
Значимые вопросы, которые возникли в ходе аудита и которые обсуждались или были предметом переписки с руководством, а также письменные заявления, запрашиваемые аудитором (кроме случаев, когда все лица, отвечающие за корпоративное управление, участвуют в руководстве организацией)	Значимые вопросы, которые обсуждались или были предметом переписки с руководством, могут включать в себя: значительные события или операции, имевшие место в течение года; - условия ведения бизнеса, влияющие на организацию, а также бизнес-планы и бизнес-стратегии, которые могут оказать влияние на риски существенного искажения; проведение руководством консультаций с другими бухгалтерами по вопросам бухгалтерского учета или аудита; обсуждения или переписка в связи с первоначальным или повторным назначением аудитора по таким вопросам, как учетная практика, применение стандартов аудита или стоимость услуг по проведению аудита или прочих услуг; значимые вопросы, по которым имелись разногласия с руководством
Обстоятельства, влияющие на форму и содержание аудиторского заключения, если такие имеются	Согласованные условия аудиторского задания должны включать в себя в том числе ссылку на ожидаемую форму и содержание аудиторского заключения. Цель информационного взаимодействия заключается в информировании лиц, отвечающих за корпоративное управление, об обстоятельствах, в связи с которыми аудиторское заключение может отличаться по своей форме и содержанию от ожидаемого заключения или может включать дополнительную информацию о проведенном аудите. Обстоятельства, при которых аудитор должен или в иных случаях может счесть необходимым включить в аудиторское заключение дополнительную информацию в соответствии с МСА и о которых он должен проинформировать лиц, отвечающих за корпоративное управление, включают в себя следующие ситуации: аудитор намерен выразить модифицированное мнение в аудиторском заключении; наличие существенной неопределенности в отношении способности организации продолжать непрерывно свою деятельность; информация о ключевых вопросах аудита; - аудитор считает необходимым включить раздел “Важные обстоятельства” или раздел “Прочие сведения”; аудитор пришел к выводу о том, что прочая информация содержит неисправленное существенное искажение. В таких обстоятельствах аудитор может счесть целесообразным предоставить лицам, отвечающим за корпоративное управление, проект аудиторского заключения, чтобы способствовать обсуждению того, как эти вопросы будут отражены в аудиторском заключении. В тех редких случаях, когда аудитор намерен не включать имя руководителя аудита в аудиторское заключение, он должен обсудить это намерение с лицами, отвечающими за корпоративное управление, и проинформировать их о своей оценке вероятности существования и серьезности значительной угрозы личной безопасности
Прочие значимые вопросы, возникшие в ходе аудита, которые согласно профессиональному суждению аудитора имеют значение для надзора за процессом подготовки финансовой отчетности	В связи с непредвиденными событиями, изменением условий или аудиторскими доказательствами, полученными в результате выполнения аудиторских процедур, аудитору может потребоваться модифицировать общую стратегию и план аудита, а следовательно, и запланированный характер, сроки и объем дальнейших аудиторских процедур на основе пересмотренной оценки рисков. Аудитор может проинформировать лиц, отвечающих за корпоративное управление, о таких вопросах

Независимость аудитора 

Если аудируемым лицом является организация, ценные бумаги которой допущены к организованным торгам, аудитор должен проинформировать лиц, отвечающих за корпоративное управление, о соблюдении независимости.
Требования к информационному взаимодействию в связи с независимостью аудитора, применяемые в отношении организаций, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам, могут оказаться надлежащими и для применения к некоторым другим организациям, включая организации, которые могут быть общественно значимыми, например, в связи с многочисленностью или разнообразием заинтересованных лиц или с учетом характера и размеров бизнеса. Примерами таких организаций могут быть финансовые учреждения (такие, как банки, страховые компании и пенсионные фонды), а также другие организации, например благотворительные.

Аспект информирования	Комментарии
Во всех случаях
Заявление о соблюдении независимости	Заявление должно содержать утверждение о том, что аудиторская группа и другие сотрудники аудиторской организации (при необходимости), сама аудиторская организация и, если применимо, организации, входящие в сеть, соблюдают соответствующие этические требования в отношении независимости
В случае выявления отношений, которые могут обоснованно считаться влияющими на независимость
Все отношения и прочие вопросы, возникающие между аудиторской организацией, организациями, входящими в сеть, и проверяемой организацией, которые согласно профессиональному суждению аудитора могут обоснованно считаться влияющими на независимость	Такие отношения и вопросы включают в себя общее вознаграждение, начисленное в течение периода, за который составлялась финансовая отчетность, как за аудит, так и за иные, чем аудит, услуги, оказанные аудиторской организацией и организациями, входящими в сеть, проверяемой организации и компонентам, контролируемым этой организацией. Указанное вознаграждение должно быть распределено по соответствующим категориям, чтобы помочь лицам, отвечающим за корпоративное управление, оценить влияние услуг на независимость аудитора
Соответствующие меры предосторожности, которые были применены с целью устранения выявленных угроз нарушения независимости или уменьшения их до приемлемого уровня	Информация о взаимоотношениях и прочих вопросах, а также о мерах предосторожности, которую необходимо сообщать, зависит от конкретных обстоятельств задания. Соответствующие этические требования или требования законов или нормативных актов могут также определять конкретные информационные сообщения в адрес лиц, отвечающих за корпоративное управление, в случаях выявления нарушения требований независимости. Например, в соответствии с Кодексом этики профессиональных бухгалтеров Совета по международным стандартам этики для бухгалтеров (Кодекс СМСЭБ) аудитор должен письменно информировать лиц, отвечающих за корпоративное управление, обо всех нарушениях, а также о действиях, которые аудиторская организация предприняла или планирует предпринять в связи с этими нарушениями

Организация процесса

Аудитор должен проинформировать лиц, отвечающих за корпоративное управление, о форме, сроках и предполагаемом общем содержании информационных сообщений. Однозначное информирование об обязанностях аудитора, о запланированном объеме и сроках проведения аудита, а также об ожидаемом общем содержании информационных сообщений помогает сформировать основу для эффективного двустороннего информационного взаимодействия.

В случае аудита малых организаций аудитор может использовать менее структурированный процесс информационного взаимодействия с лицами, отвечающими за корпоративное управление, чем при работе с организациями, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам, или с более крупными организациями.

Многие вопросы могут быть обсуждены с руководством в рамках обычного процесса аудита, включая вопросы, о которых необходимо информировать лиц, отвечающих за корпоративное управление, в соответствии с требованиями МСА 260.

Прежде чем информировать о каких-либо вопросах лиц, отвечающих за корпоративное управление, аудитор может обсудить эти вопросы с руководством, за исключением случаев, когда это нецелесообразно. Например, было бы неуместно обсуждать вопросы компетентности или честности руководства с самим руководством организации. Помимо признания исполнительных полномочий и ответственности руководства такие предварительные обсуждения могут прояснить факты и вопросы и дать руководству возможность предоставить более подробную информацию и дополнительные разъяснения. Также, если у организации есть служба внутреннего аудита, аудитор может обсудить некоторые вопросы с внутренним аудитором, прежде чем информировать о них лиц, отвечающих за корпоративное управление.

Лица, отвечающие за корпоративное управление, возможно, должны будут в соответствии с требованиями законов или нормативных актов либо по собственному желанию предоставить третьим лицам, например банкирам или регулирующим органам, копии письменных информационных сообщений аудитора. В некоторых случаях раскрытие информации третьим лицам может быть или незаконным, или неправомерным по каким-либо причинам. В случае, когда письменное сообщение, подготовленное аудитором для лиц, отвечающих за корпоративное управление, предоставлено третьим лицам, может быть важно, чтобы в этих обстоятельствах третьи лица были проинформированы: данное сообщение было подготовлено не для них. Например, аудитор может указать в письменных сообщениях лицам, отвечающим за корпоративное управление, что:

• такое сообщение подготовлено исключительно для использования лицами, отвечающими за корпоративное управление, и, если применимо, руководством группы и аудитором группы, а также что третьим лицам не следует на него полагаться;
• аудитор не несет никакой ответственности перед третьими лицами;
• имеются ограничения в отношении раскрытия или распространения информации третьим лицам.

В некоторых юрисдикциях в соответствии с законом или нормативным актом аудитор, в частности, может быть обязан уведомлять регулирующий или правоохранительный орган об определенных вопросах, о которых были проинформированы лица, отвечающие за корпоративное управление. Например, в некоторых странах аудитор обязан информировать органы власти о выявленных искажениях, если руководство и лица, отвечающие за корпоративное управление, не приняли мер по их устранению.
Так, в Российской Федерации в соответствии с п. 31 ч. 2 ст. 13 Федерального закона от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» аудиторская организация, индивидуальный аудитор обязаны информировать учредителей (участников) аудируемого лица или их представителей либо его руководителя о ставших известными аудиторской организации, индивидуальному аудитору случаях коррупционных правонарушений аудируемого лица, в том числе случаях подкупа иностранных должностных лиц, случаях иных нарушений законодательства РФ, либо признаках таких случаев, либо риске возникновения таких случаев.

В соответствии с ч. 3 ст. 14 Закона № 307-ФЗ учредители (участники) аудируемого лица или их представители либо его руководитель обязаны рассмотреть информацию аудиторской организации, индивидуального аудитора о ставших известными аудиторской организации, индивидуальному аудитору при оказании аудиторских услуг случаях коррупционных правонарушений аудируемого лица, в том числе случаях подкупа иностранных должностных лиц, случаях иных нарушений законодательства РФ, либо признаках таких случаев, либо риске возникновения таких случаев и в письменной форме проинформировать о результатах рассмотрения аудиторскую организацию, индивидуального аудитора не позднее 90 календарных дней со дня, следующего за днем получения указанной информации.

Если учредители (участники) аудируемого лица или их представители либо его руководитель не принимают надлежащих мер по рассмотрению указанной информации, аудиторская организация, индивидуальный аудитор обязаны проинформировать об этом соответствующие уполномоченные государственные органы.

Выбор формы

Аудитор также должен письменно информировать лиц, отвечающих за корпоративное управление, о независимости аудитора (когда это обязательно) и о значимых вопросах, выявленных в ходе аудита, если согласно профессиональному суждению аудитора устное информирование не является адекватным. В соответствии с МСА 265 “Информирование лиц, отвечающих за корпоративное управление, и руководства о недостатках в системе внутреннего контроля” аудитор также должен письменно сообщать лицам, отвечающим за корпоративное управление, о значительных недостатках системы внутреннего контроля, выявленных в ходе аудита. Об остальных вопросах аудитор может информировать как в устной, так и в письменной форме.

Если информация о вопросах, о которых необходимо информировать, сообщается в устной форме, аудитор должен отразить эти вопросы в аудиторской документации вместе с информацией о том, кто и когда был о них проинформирован. Если информация о вопросах сообщается в письменной форме, аудитор должен сохранить копию такого сообщения в составе аудиторской документации.

Эффективное информационное взаимодействие может предполагать предоставление как структурированных материалов и письменных отчетов, так и менее структурированных сообщений, включая обсуждения. Когда какой-либо значимый вопрос обсуждается с одним из лиц, отвечающих за корпоративное управление, например с председателем аудиторского комитета (комитета по аудиту), для аудитора может быть целесообразно включить краткую информацию о данном вопросе в более поздние сообщения, чтобы у всех лиц, отвечающих за корпоративное управление, имелась полная и сбалансированная информация.

Всему свое время

Аудитор должен своевременно осуществлять информационное взаимодействие с лицами, отвечающими за корпоративное управление. Такое взаимодействие в течение всего аудита способствует полноценному двустороннему диалогу. При этом выбор надлежащего времени для информационного взаимодействия будет зависеть от обстоятельств выполнения задания.

Например, информирование о вопросах планирования может осуществляться на начальных этапах выполнения аудиторского задания, а в случае его выполнения в первый раз такое информационное взаимодействие может осуществляться в рамках согласования условий задания.

Незамедлительное информирование лиц, отвечающих за корпоративное управление, о значительных трудностях, с которыми аудитор столкнулся в ходе аудита, может быть целесообразно, если эти лица способны оказать аудитору содействие в преодолении данных трудностей или существует вероятность, что такие трудности могут привести к модификации аудиторского мнения.

Также аудитор может незамедлительно информировать в устной форме лиц, отвечающих за корпоративное управление, о существенных недостатках системы внутреннего контроля, выявленных аудитором, до предоставления соответствующей информации об этих недостатках в письменной форме.

Информирование о вопросах независимости может быть целесообразно всякий раз, когда применяются значимые суждения об угрозах нарушения независимости и о соответствующих мерах предосторожности, например при принятии задания о предоставлении неаудиторских услуг и при заключительном обсуждении.

Оценка адекватности

Аудитор должен установить, был ли процесс двустороннего информационного взаимодействия между аудитором и лицами, отвечающими за корпоративное управление, адекватным с точки зрения целей аудита. Если нет, то аудитор должен оценить последствия, если такие имеются, для оценки им рисков существенного искажения и возможности получить достаточные и надлежащие аудиторские доказательства, а также принять соответствующие меры.

Аудитор не должен разрабатывать какие-либо особые процедуры, чтобы подтвердить оценку двустороннего информационного взаимодействия между ним и лицами, отвечающими за корпоративное управление; скорее, такая оценка может быть основана на наблюдениях, сделанных в ходе выполнения аудиторских процедур для других целей.

Такие наблюдения могут включать в себя информацию:

• о надлежащем характере и своевременности действий, предпринятых лицами, отвечающими за корпоративное управление, в ответ на вопросы, поднятые аудитором;
• об очевидной открытости и прямоте лиц, отвечающих за корпоративное управление, в ходе информационного взаимодействия с аудитором;
• о готовности лиц, отвечающих за корпоративное управление, и наличии у них возможности встречаться с аудитором без участия руководства;
• об очевидной способности лиц, отвечающих за корпоративное управление, досконально понимать вопросы, поднятые аудитором, например о тщательности, с которой лица, отвечающие за корпоративное управление, анализируют проблемы и задают вопросы по представленным им рекомендациям;
• о трудностях в установлении взаимопонимания с лицами, отвечающими за корпоративное управление, в вопросах формы, сроков и ожидаемого общего содержания информационного взаимодействия.

Если двустороннее информационное взаимодействие между аудитором и лицами, отвечающими за корпоративное управление, не является адекватным и ситуация не может быть урегулирована, аудитор может принять соответствующие меры, например модифицировать мнение в аудиторском заключении по причине ограничения объема аудита или воспользоваться услугами юриста для рассмотрения последствий различных планов действий.

Смотрим в будущее с оптимизмом

Значительные новации в МСА, возможно, вызовут некоторые трудности в вопросах информационного взаимодействия аудитора и лиц, отвечающих за корпоративное управление клиента, поэтому особенно важно, чтобы и они, и руководство вовлекались в процесс аудита на более ранних этапах. Тем не менее, будем надеяться, что более структурированное и расширенное взаимодействие аудитора и лиц, отвечающих за корпоративное управление, будет способствовать улучшению качества аудита, а также повысит доверие к процессу аудита и его результатам.