«Планирование сегодня имеет настолько большое значение, что на него уходит почти все время некоторых наиболее уважаемых в бизнесе фигур».
Harold Blanche
Бюджетирование в деятельности компаний
Стремление работать с максимальной экономической отдачей заставляет сегодня многие компании реформировать как свою внутреннюю организационную структуру, так и методы управления бизнесом, одним из которых является бюджетирование. Бюджетирование — термин, известный в России, так как последние несколько лет популяризации бюджетирования уделялось большое внимание. Бюджетирование – процесс коллективный, он позволяет согласовать деятельность подразделений внутри компании и подчинить ее общей стратегической цели. Бюджеты охватывают все стороны хозяйственной деятельности и включают плановые и отчетные (фактические) данные. В принципе, в бюджетах отражены цели и задачи компании. Поэтому в процессе бюджетирования обеспечивается текущий контроль за решениями и процедурами по обеспечению достижения запланированных финансовых показателей в результате образования, распределения и использования хозяйственных средств компании на всех стадиях ее создания, деятельности, реорганизации и ликвидации, а также в результате формирования и изменения стоимостных оценок и пропорций активов и пассивов компании.
С нашей точки зрения, бюджетирование -это система краткосрочного планирования, учета и контроля ресурсов и результатов деятельности коммерческой организации по центрам ответственности и/или сегментам бизнеса, позволяющая анализировать прогнозируемые и полученные экономические показатели в целях управления бизнес-процессами.
Бюджет предприятия (Главный бюджет) представляет собой систему взаимосвязанных бюджетов и описывает в структурированной форме ожидания менеджеров относительно продаж, расходов и других хозяйственных операций в планируемом периоде. Он включает два основных блока: систему операционных бюджетов (плановые сметы основных бизнес-процессов) и систему финансовых бюджетов. Соответственно, с точки зрения последовательности подготовки документов процесс бюджетирования может быть условно разбит на две основных части, каждая из которых является законченным этапом планирования:
- подготовка операционных бюджетов;
- подготовка финансовых бюджетов.
На рисунке показана структура Главного бюджета коммерческой организации.
Система операционных бюджетов включает: бюджет продаж, бюджет запасов готовой продукции, бюджет производства, бюджет прямых материальных затрат (бюджет закупок материалов и бюджет производственных запасов), бюджет прямых производственных (операционных) затрат, бюджет общепроизводственных расходов, бюджет себестоимости реализованной продукции, бюджет коммерческих расходов, бюджет управленческих расходов. Операционные бюджеты консолидируются и образуют систему финансовых бюджетов (эти бюджеты иногда называют основными бюджетами), включающую прогноз отчета о прибылях и убытках (бюджет доходов и расходов), бюджет движения денежных средств (кассовую смету), прогнозный бухгалтерский баланс (бюджет по балансовому листу). Помимо операционных и финансовых бюджетов в компании могут использоваться вспомогательные бюджеты и специальные бюджеты.
Среди вспомогательных бюджетов наибольшее значение имеют план капитальных (первоначальных) затрат (иногда его называют инвестиционным бюджетом) и кредитный план (план привлечения финансовых ресурсов). Их назначение заключается в более тщательном планировании динамики активов бизнеса, определении системы условий и ограничений, которая может быть установлена для данного бизнеса.
Специальные бюджеты показывают калькуляцию или распределение отдельных статей основных бюджетов, например, налоговый бюджет, бюджет распределения прибыли, бюджеты отдельных проектов и программ. Набор этих бюджетов определяется руководством предприятия в зависимости от специфики хозяйственной деятельности.
В принципе, вспомогательные и специальные бюджеты нужны для подготовки исходной информации, необходимой для составления основных бюджетов; обработки итоговой информации основных бюджетов; более точного определения целевых показателей и нормативов финансового планирования; более точного учета особенностей местного налогообложения.
Процесс бюджетирования должен быть стандартизирован с помощью бюджетных форм, инструкций и процедур. В подготовке бюджетов участвуют разные подразделения компании. Все бюджеты составляются на основе прогноза объема продаж. При составлении основных бюджетов могут использоваться два подхода:
- прямой, основанный на составлении операционных бюджетов, определении дебиторской и кредиторской задолженности, запасов сырья и готовой продукции, а также основных соотношений финансовых потребностей и финансовых возможностей;
- косвенный, являющийся более упрощенным и основанный на сбалансировании доходов и текущих расходов, первоначальных (стартовых) затрат и внешнего финансирования.
Беспристрастные бюджеты помогают менеджерам вначале конкретизировать поставленные задачи, затем проанализировать состояние дел в компании и ответить на вопросы: что принес компании текущий период — прибыль или убытки, есть ли деньги на счете, чего можно ожидать в ближайшем будущем, целесообразно ли внедрять новые технологии, окупятся они или нет и др.
Наряду с бюджетами на предстоящий период в процессе бюджетирования составляются отчеты об исполнении бюджетов за истекший период. Отчеты по бюджетам сводят воедино информацию по планированию, учету, контролю и анализу бизнес-процессов. Менеджеры должны отслеживать выполнение бюджетов и выявлять так называемые «узкие места» в деятельности компании (рис.1).
Рис.1. Структура Главного бюджета коммерческой организации
Отчеты по бюджетам могут готовиться ежемесячно (наиболее частый случай), поквартально, по полугодиям и раз в год. По некоторым данным отчеты составляются ежедневно (например, по отгрузке), по другим — еженедельно (например, по производству и продажам). Для того, чтобы определить периодичность отчетов, проводится анализ «затраты/выгоды».
В периодических отчетах сопоставляются запланированные и отчетные данные. По результатам сопоставления проводится так называемый анализ план-фактных отклонений (отклонений фактических показателей от плановых). При этом отклонения могут быть как абсолютными, так и относительными. Отклонения могут рассчитываться между показателями, запланированными на определенный период, а также по отношению к любому базовому периоду. Например, отклонения на шестой месяц бюджетного периода могут устанавливаться в процентах к отклонениям в первом месяце. Превышающие предельно допустимый уровень отклонения оцениваются на предмет степени их влияния на показатели деятельности организации, выявляются причины таких отклонений.
В принципе, все отклонения можно разделить на отрицательные и положительные. Например, выпуск продукции сверх плана может быть как отрицательным, так и положительным отклонением – все зависит от принятых установок, производственных и сбытовых возможностей, а также условий функционирования конкретной компании. Если компания ориентирована на расширение производства и освоение новых рынков, имеет потенциалы сбыта (развита сбытовая сеть, продукция пользуется спросом), а дополнительные продажи обеспечивают получение дополнительной прибыли (т.е. имеет место превышение предельного дохода над предельными издержками), то указанное отклонение – положительное. Если же выпуск продукции лимитируется жесткими рамками, сбыт излишне выпущенной продукции представляется невозможным, а также если дополнительные издержки (дополнительный расход ресурсов, дополнительные затраты на оплату труда рабочих, дополнительные затраты на обслуживание производственных мощностей и т.д.) превышают дополнительный доход от продажи сверхплановой продукции, то это отклонение является отрицательным.
Анализ план-фактных отклонений позволяет определить требующие первоочередного внимания проблемные области хозяйственной деятельности, выявить не предусмотренные в процессе разработки бюджетов возможности, а также оценить деятельность каждого центра ответственности и его руководителей.
В процессе деятельности компании некоторые внешние и внутренние факторы ее функционирования нередко меняются, поэтому в процессе бюджетирования нужно оперативно учитывать все эти изменения. В частности, в зависимости от изменений уровня деятельности (производства) меняются некоторые затраты, следовательно, при подготовке отчетов по бюджетам следует принимать во внимание изменчивость затрат. Другими словами, неверно сравнивать фактические затраты при одном уровне деятельности со сметными при другом уровне. Первоначальная смета должна быть скорректирована по фактическому уровню деятельности. Этот процесс называется составлением гибкой сметы (бюджета).
Анализ исполнения бюджетов позволяет менеджерам применять систему управления по отклонениям – систему управления предприятием, подобную системе автоматического регулирования в технике, когда внимание менеджера концентрируется на показателях, которые имеют значительные отклонения от плановых. Бюджеты, финансово-экономические показатели, отклонения между фактическими и запланированными значениями могут анализироваться на любом уровне управления. Анализу также подвергаются различия между бюджетными данными и данными других подразделении или предприятии, среднеотраслевыми данными. Не менее важен также и анализ тенденций показателей во времени.
Таким образом, являясь количественным выражением целей, стратегий и намеченных мероприятий по их реализации, количественным выражением плана, бюджеты предприятия обеспечивают информационную базу анализа включенных в них экономических показателей. В процессе бюджетирования определяется прогнозное финансовое состояние компании. Если результирующие финансовые показатели, рассчитанные на основе системы бюджетов (такие, как ликвидность, прибыль, рентабельность и др.), неудовлетворительны, то проводится анализ влияния на финансовое состояние основных параметров бюджетов и заложенных в них нормативов при их изменении.
Бюджетный анализ обеспечивает информационную прозрачность бизнес-процессов, необходимую для оперативного и стратегического менеджмента. Например, бюджетный анализ денежных потоков позволяет наладить синхронность поступления и расходования денег в целях поддержания необходимого для исполнения платежных обязательств объема денежных средств. Это позволяет более реально оценивать платежные возможности организации. Бюджетный анализ доходов и расходов позволяет сопоставлять изменение доходов и расходов по периодам времени (в динамике), определять и сопоставлять рентабельность отдельных направлений бизнеса, устанавливать нормативы и лимиты расходов и др.
Бюджеты позволяют начальникам цехов, менеджерам отделов материально-технического снабжения, продаж, маркетинга и т.д. анализировать работу своих подразделений. Руководитель же предприятия может увидеть всю картину в целом и определить, кто несет ответственность за нарушение графика выполнения работ, превышение бюджета, а кто добился экономии средств и как ему это делать.
Постановка бюджетирования в компаниях: практика консалтинга
О подготовке и использовании бюджетов на сегодняшний день сказано много. Некоторые руководители предприятий освоили методологические подходы к бюджетированию и эффективно применяют в своей деятельности заложенную в них системную логику. Однако это скорее исключение, чем правило. Практика показывает, что большинство руководителей предприятий все еще не владеют философией бюджетирования и относятся скептически к полезности такого подхода в российских условиях. В связи с этим мы решили еще раз включиться в полемику, касающуюся использования бизнес-планов в деятельности предприятий, надеясь на то, что приведенные аргументы будут положительно восприняты и смогут изменить существующее отношение к данному вопросу.
Короткая история становления бюджетирования, как технологии менеджмента в российских компаниях, прошла несколько этапов.
Первый этап характеризовался интенсивным использованием модного слова «бюджетирование» и подготовкой документов под названием «бюджет», ничего общего с действительными задачами бюджетирования не имеющих. Основной целью этого этапа являлись попытки предприятий привлечь финансовые ресурсы западных кредиторов и инвесторов. В подавляющем большинстве случаев из этого ничего не вышло, кредиторы и инвесторы быстро разобрались, что представляемые материалы никакой содержательной нагрузки не несут и полагаться на внутреннюю отчетность компаний нельзя. В определенной степени это дискредитировало идею бюджетирования также среди руководителей предприятий. На практике возникали весьма затейливые схемы бюджетирования (так на одном весьма известном крупном предприятии умудрились скрестить «финансового ужа» и «финансового ежа», соединить «в одном флаконе», т.е. в одной форме, бюджет доходов и расходов с бюджетом движения денежных средств). Главная проблема заключается в отсутствии у менеджеров четкого понимания того, для чего действительно нужно бюджетирование и каких целей они хотят при этом достигнуть.
Привлечение зарубежных консалтинговых фирм для постановки полноценной системы бюджетирования было и остается по силам только богатым предприятиям.
Второй этап отмечен широким выходом на рынок услуг по постановке бюджетирования российского консалтинга. Услуги по постановке бюджетирования характеризовались различным качеством и временем подготовки: от разработки системы бюджетов за несколько часов до создания полноценного документа. Однако руководство предприятий принимало минимальное участие в выполнении этих работ.
Третий этап характеризуется осознанием многими руководителями предприятий полезности бюджетирования, как инструмента стратегического и текущего управления своим бизнесом, без которого достижение серьезных конкурентных преимуществ на рынке возможно лишь по чисто случайному стечению обстоятельств. Наряду с привлечением специализированных фирм динамично развивающиеся предприятия начали сами осваивать технологию бюджетирования и готовить соответствующие документы.
Бюджетирование является трудоемким процессом, предполагающим участие многих специалистов, объединенных единым руководством и общей идеей, требующим определенных материальных и временных затрат. Именно поэтому многие руководители предприятий избегают разрабатывать бюджеты, предпочитая вести управление путем оперативного реагирования на возникающие ситуации. Часто утверждают, что подготовка бюджетов не имеет особого смысла в быстро меняющейся обстановке, так как заложенные в них показатели устаревают раньше начала своего воплощения. Действительно, ситуация меняется очень быстро. Однако следует иметь в виду, что для менеджмента предприятия процесс подготовки системы бюджетов не менее важен, чем сам Главный бюджет. Это и является одной из причин, побуждающей многие консалтинговые компании менять свою стратегию в отношении услуг по постановке бюджетирования. В соответствии с этой стратегией центр тяжести по постановке бюджетирования переносится на само предприятие. Консультанты же инструктируют управленческий персонал предприятии на протяжении всего процесса бюджетирования. В результате управленческий персонал предприятия обучается методологии системного взгляда на свой бизнес и умению согласовывать локальные цели и ограниченные ресурсы через бюджетирование. Кроме того, предприятие существенно выигрывает в затратах на консалтинг.
Внутренние потребности бюджетирования состоят, как уже отмечалось, в систематическом анализе бизнеса, а также в представлении программы развития компании в таком структурированном виде, который позволяет осуществлять непрерывный мониторинг и принимать оперативные решения по возникающим проблемам.
Особенно высоко значение бюджетирования в корпорациях, содержащих большое число филиалов и дочерних компаний. Именно в бюджетах удается согласовывать финансовые и рыночные цели корпорации и ее подразделений, а также определять способы их достижения. Актуальность такого подхода возросла в последнее время в связи с реструктуризацией предприятий, образованием дивизиональных организационных структур с выделением центров прибыли и затрат.
Для российского предпринимательства продолжают оставаться актуальными следующие вопросы, на которые обычно отвечает бюджетирование:
- прогнозирование финансовых результатов хозяйственной деятельности, финансовой состоятельности отдельных видов деятельности и продуктов, установление целевых показателей эффективности деятельности и лимитов затрат ресурсов;
- определение наиболее предпочтительных для дальнейшего развития организации бизнес-проектов, экономическое обоснование бизнес-проектов, а также решений об уровнях их финансирования из внутренних и внешних источников;
- анализ эффективности работы различных структурных подразделений, контроль за правильностью решений, принимаемых руководителями структурных единиц.
Обеспечение стратегического управления компанией выдвинулось в число наиболее важных проблем успешного развития отечественного бизнеса. Руководство предприятий должно ясно представлять основные долгосрочные цели, достижение которых позволит занять лидирующие конкурентные позиции. Основная беда российских предприятий состоит в том, что вопросам стратегического планирования и бюджетирования уделяется второстепенное внимание. Ввиду сложного финансового состояния многие предприятия пытаются найти выгодную рыночную нишу в оперативном порядке. Без должной проработки долгосрочных целей меняют свои приоритеты в развитии продукции и услуг, выходят на, казалось бы, многообещающие сегменты рынка, а затем бросают их. Особенно это характерно для предприятий, осуществляющих конверсию своего производства. Такая политика не позволяет достичь профессионализма персонала, что, как следствие, отражается на качестве выпускаемой продукции. Непродолжительный выход на новые рынки неизвестного производителя при отсутствии рекламы из-за ограниченности финансовых средств также понижает возможности серьезного прорыва в конкурентной борьбе. Именно на решение этих и других задач, определяющих эффективный бизнес, и направлено стратегическое планирование.
Миссия и стратегия должны в первую очередь раскрывать основные конкурентные преимущества, которые руководство компании хочет достичь в долгосрочной перспективе, и основные способы их достижения. Это позволит оценить необходимый уровень диверсификации и специализации продукции, а также ее качество и себестоимость, сконцентрировать усилия на перспективных сегментах рынка, оценить требуемые ресурсы и сроки достижения поставленных целей. Существенную помощь при этом могут оказать различного рода методические схемы и модели (например, SWOT-анализ).
Реализация стратегии раскрывается в бюджетах в виде решения среднесрочных и текущих задач, развивающих и конкретизирующих положения стратегического плана. Ключевую роль при этом играет то, насколько организационная структура и система управления предприятия приспособлены к реализации поставленных стратегических целей и задач.
В настоящее время возросла популярность построения структур предприятий в виде бизнес-единиц, которым делегированы определенные полномочия по ведению бизнеса. На таких предприятиях проблема организации бюджетирования наиболее актуальна. К преимуществам использования бизнес-единиц можно отнести то, что это обеспечивает лучшую координацию хозяйственной деятельности, повышает управляемость и адаптивность корпорации к изменениям как во внутренней среде (оргструктура, ресурсы, потенциал предприятия), так и внешней (рыночной конъюнктуре), снижает возможность внутрифирменных злоупотреблений и ошибок в управлении, обеспечивает взаимосвязь различных аспектов финансово-хозяйственной деятельности корпорации в целом. Главный же недостаток этой структуры, с точки зрения высшего менеджмента предприятия, состоит в том, что компания может потерять структурную стабильность. На сегодняшний день разработано много подходов, ослабляющих эту проблему. Особенно заметны достижения в создании подобных структур и систем управления ими в банковской сфере. Развитие систем управления бизнес-единицами через лимиты, в основе которых лежат принципы доходности и риска, позволяет устранить ряд проблем делегирования полномочий и создать действительно устойчивые и эффективные предприятия.
Обучение специалистов предприятия бюджетированию, постоянный диагноз и внешний консалтинг позволят в приемлемые сроки вывести предприятие на уровень кредитоспособности и привлечь капитал для стратегического развития.
Таким образом, использование бюджетирования в деятельности компании – необходимое условие успеха бизнеса. Системная логика, развитая методология и методы, на которых базируется бюджетирование, являются существенным подспорьем в улучшении менеджмента компании и выводе его на конкурентный уровень.