Формат отчета о доходах (Income statement) и отчет об изменении капитала и признании прибыли и убытков (Statement of recognised gains and losses), 16 ноября 2004 г.

В прошлой статье мы сравнивали так называемый у нас «Отчет о прибылях и убытках» (Income statement). Это не единственный отчет, посвященный раскрытию полученной прибыли компании. Поскольку инвестора, владеющего акциями компании, всегда волнует вопрос не только о размере полученной прибыли, но и рыночная стоимость данных инвестиций.
Любой инвестор скорей предпочтет оценивать свои инвестиции не по полученным дивидендам, а с учетом своей доли в чистых активах компании – это чисто психологический момент для одних инвесторов – это механизм защиты собственных вложений, для других источник собственного благополучия, особенно когда за чисто символическую плату они получают контрольных пакет бывшего государственного предприятия.
Если вспомнить основное балансовое уравнение:

АКТИВЫ – ОБЯЗАТЕЛЬСТВА = ЧИСТЫЕ АКТИВЫ = КАПИТАЛ

Т.е. чистые активы равны с одной стороны разнице между всеми активами компании и ее обязательствами, а с другой стороны собственному капиталу компании.

Поэтому, когда кто-то захочет просчитать, например, доходы Билла Гейтса, то смотрят не его налоговую декларацию о дохода, хотя эти суммы могут быть достаточно крупными, а считают сумму чистых активов Microsoft и уже после долю Билла Гейтса в них, а не собирают, вопреки распространенному мнению, информацию о тайных депозитах на счетах в банке.
Из нашей действительности примером может служить следующий факт что финансовый менеджмент двух российских компаний Сибнефть и ТНК в своей финансовой отчетности, доказали всему миру, что «1 = 6» (в области экономики появилось новое течение математического софизма):
в отчетности НК «Сибнефть» указывается, что за 2003 год чистый доход от участия в НК «Славнефть» (49,5%) оценивается в 468 млн. долл. США, при этом Славнефть выплатила Сибнефти дивидендов на сумму 219 млн. долл. США. Примечателен тот факт, что другими 49,5% этой же компании владеет ТНК, которая в своей отчетности за 2003 год указала, что прибыль Славнефти за 2003 год составила 864 млн. долл. (в части доли ТНК), при выручке в 4 млрд. долл. США, но с учетом выпущенных компанией обязательств доля в капитале составила на 1 января 2004 года – 2 920 млн. долл. США. Как видим одни и те же финансовые показатели, применив разные подходы, можно посчитать по-разному (от 500 млн. долл. США до 3 млрд. долл. США). [1]

Для ответов на эти вопросы во всех стандартах раскрывается информация о движении чистой прибыли компании и изменении капитала в соответствующих отчетах. Форматы этих отчетов очень схожи во всех сравниваемых нами стандартах, но некоторые различия все же существуют. Как всегда начнем с международных стандартов IAS.

Формат Отчета об изменении капитала и признании прибыли и убытков в IAS:

Основные статьи и подходы к составлению данных отчетах изложены в Международных стандартах, как и для всех основных отчетов, в IAS 1 «Представление финансовой отчетности». Как это часто встречается в IAS, изменение капитала может быть представлено двумя способами и соответственно двумя формами: Основной подход – это составление Отчета об изменении капитала (Statement of changes in equity), включающий все статьи в один отчет согласно IAS 1.86:

1. Чистую прибыль или убыток за период;
2. Статьи доходов и расходов, прибыли и убытков, которые согласно требованиям других Стандартов признается непосредственно в капитале, и сумму таких статей; и
3. Эффект изменений в учётной политике и корректировку фундаментальных ошибок, в соответствии с основным подходом учёта IAS 8.
4. Операции капитального характера с владельцами и распределения им;
5. Сальдо накопленной прибыли или убытка на начало периода и на отчётную дату, и изменение за период; и
6. Сверку между балансовой стоимостью каждого класса акционерного капитала, эмиссионного дохода и каждого резерва на начало и конец периода, с отдельным раскрытием каждого изменения.

Как альтернативный подход IAS 1.89 допускает раскрытие первых пунктов (1,2,3) в отдельном отчете, который называют Отчет о признанных прибылях и убытках (Statement of recognized gains and losses), а оставшиеся пункты раскрываются в Примечаниях к финансовой отчетности (Notes).
Как иллюстрируется в Приложении к IAS 1, данные отчеты могут выглядеть следующим образом (таблица 1 и таблица 2):

Таблица 1: Отчет об изменении капитала (Statement of changes in equity)

Таблица 2: Отчет о признанных прибылях и убытках (Statement of recognized gains and losses)

Как видим существенной разницей между двумя формами – это формат представления информации, если в основном подходе используется матричное представление, т.е. раскрытие осуществляется по каждой статье капитала, то во второй форме указываются стати отчета и показатели по ним сравниваются за два периода.

Формат Отчета об изменении капитала и признании прибыли и убытков в US GAAP:

В американских стандартах отчет об изменении капитала это всего лишь одна из составляющих вопросов, связанных с учетом капитала и расчетами показателя «Прибыль на акцию». Ответы на эти вопросы, в том числе и составлении самого Отчета в стандартах US GAAP можно найти в следующих документах*[2] : SFAS: 52, 87, 115, 123, 129, 130; 28, 31, 38 FASB I; APB: 6,12,15,25,29, ARB: 43, Ch. 1А, 1В, 7А, 7В, 13В, 46, кроме этого Технические бюллетени (Technical Bulletins) TB 85-6, и документы рабочей группы по возникающим вопросам (Emerging Issues Task Force) EITF 84-18, 85-1, 85-25, 87-6, 87-31, 87-33, 88-6, 89-11, 90-7, 90-9, 94-6, 95-16, 96-1, 96-3, 97-17, 98-2, а так же Заявление о позиции (Statements of Position AICPA) SOP 76-3, 90-7, 93-6, которые являются разъяснительными документам. Среди всего этого списка наиболее известен SFAS 123, посвященной вопросу расчета прибыли на акцию, но мы пока рассмотрим только сами формы составления отчета об изменении капитала, в качестве основного документа следует брать SFAS 130 «Reporting Comprehensive Income» (Отчет о признанном доходе). Так в US GAAP может использоваться один из трех возможных форматов:

1. единственный отчет о прибыли и убытках и признанной чистой прибыли, содержащего и чистый доход и другие признанные доходы; или
2. подход с двумя отчетами (как в IAS); или
3. Отдельный отчет об изменении в акционерном капитале (как в IAS).

Кроме того, требуется суммарное отражение всех позиций признанного чистого дохода.

Пример того, как отражается раздел капитала в балансе, мы подробно представили в Статье 3 данного цикла (таблица 2), Отчет о доходах в многошаговом формате как раз и показывает все признанные доходы и чистую прибыль (Таблица 4 Статья 4), у Отчета об изменении капитала (Statement of changes in equity) в US GAAP будет точно такой же матричный вид как и в IAS, разница может быть только в названиях статей капитала (таблица 3):

Таблица 3: пример Отчета об изменении капитала (Statement of changes in equity) в US GAAP

* Comprehensive income for the period (признанный доход за период):

Как видите форматы отчета в IAS и US GAAP очень схожи, и с американской позиции дополнительно отчет об изменении капитала может и не представляться, если вся необходимая информация будет раскрыта и включена в другие основные отчеты (баланс и отчет о доходах).

Формат Отчета об изменении капитала и признании прибыли и убытков в UK GAAP:

Самое главное отличие английских стандартов – это требование составление отдельного Отчета о признании прибыли и убытков (Statement of total recognized gains and losses). Название этого отчета часто сокращают по первым буквам до STRGL, и такое сокращение можно встретить в различной литературе.
Форма и основные требования к отчетам об изменении капитала и признании прибыли в Англии регулируется Закон о компаниях (Company Act 1985 – СА 85), а так же FRS 3, 4 и 9.
Сама форма отчета о признании прибыли и убытков в UK GAAP схожа с IAS (Таблица 4), а вот Отчет об изменении капитала чаще называют Reconciliation of shareholders’ funds (Таблица 5) и представляется не в матричном виде, а точно так же как и остальные отчеты в форме статей, и сравниваются показатели за текущий и предыдущий год, кроме этого указывается Note of historical cost profits and losses Примечание о первоначальной прибыли и убытках (Таблица 6):

Таблица 4: пример Отчета о признании прибыли и убытков (Statement of total recognized gains and losses) в UK GAAP

Таблица 5: пример Отчета об изменении капитала в UK GAAP (Reconciliation of shareholders’ funds)

Таблица 6: пример Примечания о первоначальной прибыли и убытках (Note of historical cost profits and losses)

Как видно из приведенных примеров состав отчетов об изменении капитала и чистой прибыли в Англии отличаются названиями статей от международных и американских стандартов, в общем виде сравнение требований к данным отчетам по всем стандартам выглядит следующим образом (Таблица 7):

Таблица 7: Общее сравнение формата Отчета об изменении капитала и признании прибыли и убытков: