О принятии и продолжении отношений с клиентом при аудите в соответствии с МСА

Самым важным требованием при принятии и продолжении отношений с клиентом при аудите в соответствии с МСА является оценка потенциальных и существующих клиентов для минимизации риска работы с нечестной администрацией.

Аудиторская фирма (независимый аудитор) должны с большой осторожностью решать вопрос о том, какие клиенты для нее приемлемы. Клиенты, которым недостает честности, или которые спорят по поводу правильности проведения аудита и относительно размеров гонорара, могут создать больше проблем, нежели они того стоят¹.

Согласно параграфу 210.1 Кодекса этики профессиональных бухгалтеров (далее – Этика) до принятия нового клиента  аудиторская фирма должна рассмотреть возможность того, что принятие клиента создаст угрозы соблюдению фундаментальных принципов. Потенциальные угрозы порядочности или профессиональному поведению могут  возникнуть, например, по причине спорных вопросов, связанных с клиентом (его владельцами, руководством и деятельностью). 

Э.А Аренс, Дж.К. Лобек в этой связи отмечали, что, прежде чем принять предложение нового клиента, большая часть аудиторских фирм собирает сведения о данной компании, чтобы определить, приемлемо ли ее предложение. По возможности нужно оценить репутацию предполагаемого клиента в деловых кругах, прочность ее финансового положения и его взаимоотношения с предыдущей аудиторской фирмой. Многие аудиторские фирмы ежегодно оценивают своих клиентов, чтобы определить, есть ли основания отказаться от продолжения аудита их отчетности. Имевшие место конфликты по поводу таких обстоятельств, как надлежащая сфера аудита, тип заключения, которое предстоит дать, или размеры гонорара могут заставить аудитора прекратить партнерство с таким клиентом. Аудитор может также выявить отсутствие у клиента элементарной порядочности, вследствие чего перестает считать его своим клиентом².

Параграфом 28 МСКК определено, что аудиторская фирма должна разработать политику и процедуры по принятию и продолжению отношений с клиентом и специфических соглашений, обеспечивающую разумную уверенность в том, что она приняла или продолжила отношения и соглашения только в том случае, если она:  

1. изучила порядочность клиента и не получила информацию, которая может привести к мнению, что клиент недостаточно порядочен;  
2. профессионально компетентна для выполнения соглашения и имеет для этого возможности, время и ресурсы; и  
3. может выполнить этические требования. 

После решения всех вопросов и принятия решения о принятии или продолжении отношений с клиентом или специфического соглашения аудиторская фирма должна задокументировать процесс принятия решений  по этим вопросам.  Ниже будут приведены образцы отдельных рабочих документов.

Аудиторская фирма должна получить необходимую информацию до заключения соглашения с новым клиентом, при принятии решения о продолжении существующего соглашения и при рассмотрении предложения заключить новое соглашения с существующим клиентом.

Параграф 210.3 и 220.2 Этики требует, чтобы  значительность угроз была оценена. Оценка включает рассмотрение до принятия или продолжения либо отношений с клиентом, либо специфического соглашения, вопроса о том, имеет ли публично практикующий профессиональный бухгалтер деловой интерес или отношения с клиентом или третьей стороной, которые могут создать угрозы. Если выявленные угрозы отличаются от угроз, четко определенных как незначительные, то, по мере необходимости, должны рассматриваться и применяться меры предосторожности для устранения или уменьшения угроз до приемлемого уровня. Надлежащие меры предосторожности могут включать изучение и понимание клиента, его владельцев, руководства субъекта, а также лиц, наделённых руководящими полномочиями, и деятельность клиента, или уверенность в выполнении клиентом обязательства усовершенствовать практику корпоративного управления или внутренний контроль. 

Параграфами 210.5, 210.6 и 210.17 Этики определено, что, если не предоставляется возможным уменьшить угрозы до приемлемого уровня, аудиторская фирма должна отказаться от принятия клиента.  Решения по принятию клиента должны периодически просматриваться при заключении последующих соглашений с клиентом.

В отношении порядочности клиента вопросы, которые должна рассмотреть аудиторская фирма, включают в себя:  

• идентификационные данные и деловую репутацию основных владельцев, ключевого руководящего состава, связанных сторон и лиц, наделенных руководящими полномочиями; 
• характер деятельности клиента, включая его деловую практику;  
• информацию о том, как основные владельцы, ключевое руководство и лица, наделенные руководящими полномочиями, реагируют на такие вопросы, как агрессивная интерпретация стандартов бухгалтерского учета, и относятся к среде внутреннего контроля;  
• существование агрессивного отношения клиента к гонорарам фирмы и его стремления к минимизации гонорара;  
• наличие признаков неприемлемого ограничения масштаба работ;  
• признаки того, что клиент может быть вовлечен в отмывание денег или прочую преступную деятельность;  
• причины назначения фирмы и отказа от продления отношений с предыдущей аудиторской фирмой.  

В соответствии с параграфом 210.7 Этики  публично практикующий профессиональный бухгалтер должен браться только за предоставление таких услуг, которые публично практикующий профессиональный бухгалтер может компетентно выполнить.

Согласно параграфа 31 МСКК 1 и параграфа 19 МСА 220 при рассмотрении того, обладает ли аудиторская фирма навыками, профессиональной компетентностью, временем и ресурсами для заключения нового соглашения с новым или существующим клиентом,  аудиторская фирма изучает специфические требования указанные в соглашении, опыт существующего партнера и персонала на всех соответствующих уровнях.

Образец рабочего документа:

«Оценка профессиональной компетентности и наличия ресурсов»

Рабочий документ подготовил:
______________________________________           _________________/_________________ /
(Должность)                                                            (Подпись)                      (Ф.И.О.)

«____»___________200__

Рабочий документ проверил:
Специалист по контролю качества
Аудиторской фирмы «ХХХ»                    _________________/Сидоренко И.И./

Что касается оценки возможности аудиторской фирмы выполнить этические требования, рекомендуем воспользоваться образцом рабочего документа, предложенным А.А. Бакиевым³:

Образец рабочего документа:

«Анкета о возможности проведения аудита у заказчика»

Определяя состав аудиторской группы (команду по проекту), руководству аудиторской фирмы рекомендуется использовать рабочий документ «Бланк ознакомления» и «Заявление руководству».

Образец рабочего документа:

Бланк ознакомления
исполнителей аудиторских услуг с политикой и процедурами контроля качества и соблюдения профессиональной независимости Аудиторской фирмы «ХХХ»

Мы нижеподписавшиеся расписались в том, что ознакомлены с политикой и процедурами контроля качества и соблюдения профессиональной независимости, принятыми Аудиторской фирмой «ХХХ». Мы принимаем и обязуемся выполнять требования такой политики и процедур предоставляя аудиторские услуги:

Этот документ является неотъемлемой частью рабочих документов Аудиторской фирмы «ХХХ» по предоставлению услуг ООО «ААА» по договору (проекту) ____________________________

Рабочий документ проверил:
Специалист по контролю качества
Аудиторской фирмы «ХХХ»                    _________________/Сидоренко И.И./

Также желательно получить от сотрудников, отобранных для исполнения аудиторского задания, получить заявление о независимости и конфиденциальности.

Образец рабочего документа:

Заявление руководству Аудиторской фирмы «ХХХ»

Этим заявлением подтверждаю, что я,______________ прочитал (а) и понял (а) содержание Кодекса этики профессиональных бухгалтеров Международной федерации бухгалтеров, ознакомлен (а) с целью задания и условиями его выполнения, понимаю потенциальные аудиторские риски.
Подтверждаю, что в настоящее время у меня нет никакой заинтересованности в деятельности клиентов Аудиторской фирмы «ХХХ», которая может быть признана несовместимой с принципами честности, объективности и независимости.
При назначении меня в будущем в команду по проекту, заявляю, что имею заинтересованность (в результате владения акциями и / или наличия родственных отношений в руководстве компаний и т.п.) в деятельности следующих субъектов хозяйствования:
___________________________________________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________________________________________
Во время моей работы в Аудиторской фирме «ХХХ» я обязуюсь сообщать руководству фирмы обо всех событиях, которые могут повлиять на мою независимость.

Обязуюсь в процессе выполнения задания (предоставления аудиторских услуг) придерживаться требований конфиденциальности и остальных положений (требований) Кодекса этики профессиональных бухгалтеров Международной федерации бухгалтеров и Международных стандартов аудита.

Подпись ______________
«____»___________200_

Рабочий документ проверил:
Специалист по контролю качества
Аудиторской фирмы «ХХХ»                    _________________/Сидоренко И.И./

В соответствие с параграфом 32 МСКК1 аудиторская фирма также изучает, может ли заключение соглашения с новым или существующим клиентом вызвать фактический или потенциальный конфликт интересов. При выявлении потенциального конфликта интересов аудиторская фирма должна решить, стоит ли ей заключать соглашение.  При этом в параграфе 220.1 Этики определено, что аудиторская фирма должна принять меры для выявления обстоятельств, которые могут вызвать конфликт интересов. Такие обстоятельства могут создать угрозы соблюдению фундаментальных принципов.

Следуя параграфу 220.5 Этики в случае, когда конфликт интересов создает угрозу одному или более фундаментальным принципам, включая объективность, конфиденциальность или профессиональное поведение, которые невозможно устранить или уменьшить до приемлемого уровня путем применения мер предосторожности, аудиторская фирма должна принять решение о невозможности принятия специфического соглашения или об отказе от одного или более конфликтующих соглашений. 

Как уже было указано выше, кроме всего прочего на решение о принятии и продолжении отношений с клиентом влияет ценообразование и порядок оплаты гонорара аудитору (аудиторской фирме).

В случае, когда общие гонорары, полученные клиента в соглашении о выражении уверенности, представляют собой большой процент от общих гонораров фирмы, зависимость от клиента в соглашении о выражении уверенности или группы клиентов, а также страх потерять клиента может создать угрозу заинтересованности (Этика 290.206).

Также нельзя не согласиться с мнением А.А. Бакиева, что первоначально, приступая к работе с клиентом, аудиторская фирма подвержена риску неоплаты клиентом оказанных услуг⁴.

Несколько слов о том, что об этом сказано в Этике.

Угроза заинтересованности может возникнуть в случае, если гонорары, которые должны быть оплачены клиентом в соглашении о выражении уверенности, за профессиональные услуги не выплачиваются в течение долгого периода времени, особенно в случае, если значительная часть не была выплачена до представления отчета о выражении уверенности за последующий год. Обычно требуется произвести оплату такого гонорара до выпуска отчета (Этика 290.208).  При этом аудиторская фирма также должна принять во внимание то, что просроченные гонорары могут рассматриваться как эквивалент займа клиенту.

Таким образом, аудиторская фирма, обсуждая с клиентом условия оплаты услуг, должна настаивать на выплате гонорара до выпуска отчета или принять решение о невозможности принятия специфического соглашения.

Кроме того, согласно параграфу 290.209 Этики в случае, когда фирма получает соглашение о выражении уверенности с гонораром, значительно меньшим, чем тот, что был выставлен предшествующей фирмой или предложен другими фирмами, возникшая угроза заинтересованности не может быть снижена до приемлемого уровня, за исключением случаев, когда: 

1. фирма может продемонстрировать то, что на выполнение соглашения запланировано обоснованное время и назначены квалифицированные сотрудник; и 
2. соблюдаются все применимые стандарты по соглашениям о выражении уверенности, руководства и процедуры по контролю качества. 

¹Э.А Аренс, Дж.К.Лобек. Аудит. – Москва : «Финансы и статистика», 2001. – стр. 193.

²Э.А Аренс, Дж.К.Лобек. Аудит. – Москва : «Финансы и статистика», 2001. – стр. 194-195.

³Принятие или продолжение отношений с клиентом. Бакиев Анвар Алимжанович  http://www.gaap.ru/biblio/avtor/bakiev/articles/002.asp

⁴Принятие или продолжение отношений с клиентом. Бакиев Анвар Алимжанович  http://www.gaap.ru/biblio/avtor/bakiev/articles/002.asp