Модель трансформации финансовой отчетности с РСБУ на МСБУ
Carana Corporation при финансовой поддержке Агентства по Международному Развитию США (АМР США), представляет «Модель трансформации финансовой отчетности с РСБУ на МСБУ». Данная методика была разработана и усовершенствована Carana Corporation при реализации основных целей проекта «Реформа Бухгалтерского Учета в России». Методика была успешно применена при трансформации финансовой отчетности 25 российских предприятий на Международные Стандарты Бухгалтерского Учета (МСБУ).
Юридические последствия
Данный материал представлен компанией Carana Corporation при финансовой поддержке Агентства по Международному Развитию США (АМР США). В рамках программы и выделенных финансовых средств, Carana Corporation уверена в достоверности информации, которая вошла в руководство. Однако мы предупреждаем пользователей и рекомендуем учитывать то, что вся информация представлена на «Как таковой» основе. Carana Corporation и АМР США не несут ответственности за техническую неточность, за опечатки или экономический эффект.
Кроме того, принимая во внимание то, что и Международные Стандарты Бухгалтерского Учета, и Российские Стандарты постоянно пересматриваются, мы предупреждаем пользователей, что информация, представленная в руководстве, может быть устаревшей на момент её получения и/или прочтения.
Ни при каких обстоятельствах Carana Corporation, Правительство США, подчиненные ведомства, отделы и филиалы или любое другое лицо, имеющее отношение к делу, не несут ответственности за прямые или косвенные потери, понесенные тем или иным лицом, действующим или воздерживающимся от действий в результате материалов, рекомендаций или мнений, представленных в настоящем пособии. В понятие потери входит, без ограничений, упущенная выгода, временное прекращение деятельности, введение в заблуждение или любые прочие убытки, которые могут возникнуть в результате прочтения или исполнения данных материалов.
|
CARANA Corporation 4350 North Fairfax Drive, Suite 500 Telephone: (703) 243-1700 103030, Россия, Москва, |
АМР США U.S. Agency for International Development Information Center Telephone: 202-712-4810 |
Введение
Целью данного документа является описание основных различий в методологии учета между Российской системой бухгалтерского учета (РСБУ) и системой, основанной на Международных стандартах бухгалтерского учета (МСБУ).
Основные причины, которые определяют различия между МСБУ и РСБУ:
- Финансовая отчетность, составленная по РСБУ, до сих пор направлена на удовлетворение информационных потребностей налоговых и других регулирующих органов. В результате этого корпоративная финансовая информация классифицируется и предоставляется в соответствии с налоговым законодательством. Финансовая отчетность требуется, или может быть полезной различным пользователям в процессе хозяйственной деятельности. Чтобы это обеспечить, отчетность должна быть пересмотрена и переписана, прежде чем она может быть понятной и полезной.
- Практика РСБУ не позволяет руководству (управленческому персоналу) использовать свои суждения при принятии решений. Обычно это ведет к увеличению балансовой стоимости активов по сравнению с их справедливой рыночной стоимостью, завышает срок полезного использования активов и пр..
- Несмотря на то, что принципы РСБУ похожи на принципы МСБУ, их практическое применение содержит недостатки. На практике форма превалирует над содержанием, компании не всегда следуют методу начислений или принципу консерватизма в отношении возможных убытков. В РСБУ эти факторы объединяются и завышают реальную прибыльность и стоимость бизнеса.
- Российская система бухгалтерского учета не ориентирована на предоставление достоверной и объективной картины финансового положения и результатов деятельности предприятия. Компании привыкли манипулировать финансовой отчетностью в своих интересах.
- РСБУ не учитывает изменения покупательной способности рубля, что делает невозможным сопоставить результаты деятельности за несколько лет в условиях высокой инфляции.
Некоторые концептуальные различия между РСБУ и МСБУ
| Принципы и допущения | МСБУ | РСБУ |
| Непрерывность деятельности предприятия | Предполагается, что у предприятия нет ни намерений, ни необходимости прекращать или существенно сокращать свою деятельность в обозримом будущем. | Не все предприятия реально применяют принцип непрерывности при подготовке финансовых отчетов: часть из них – на грани банкротства, другие не могут гарантировать стабильность деятельности предприятий в будущем. Кроме того, отрицательная финансовое представление компании делается по причине налогообложения. |
| Постоянство учетной политики | Учетная политика предприятия не подвергается каким либо изменениям без явной необходимости. | Отчетность ведется в соответствии с действующими законодательными положениями и нормами, которые постоянно меняются. В отчетности не отражаются влияния изменений в учетной политике. |
| Метод начислений | Доходы (расходы) предприятия относятся на тот период, в который они фактически были получены (понесены) | Доходы и расходы предприятия не всегда относятся на те периоды, в которые они реально имели место. Например: РСБУ не позволяет оценивать расходы, не потвержденные документально, несмотря на то, что экономические выгоды, связанные с такими расходами, были уже получены. |
| Существенность | В отчетность включаются только учетные позиции, которые могут повлиять на принятие решений | Перечень статей отчетности определяется Министерством финансов РФ. Процедуры учета некоторых несущественных элементов сложны и обременительны для системы бухгалтерского учета. Например: учет малоценных и быстроизнашиваемых предметов. |
| Преобладание сущности над формой | Результаты операций и сделок отражаются в соответствии с реальным положением вещей | Отражение операций и сделок подчиняется нормативным требованиям, таким образом, форма доминирует над содержанием |
| Осмотрительность (консерватизм) | Предпринимаются все необходимые меры для снятия неопределенности, во избежание завышения активов или доходов и занижения обязательств и расходов | Принцип осмотрительности соблюдается не везде. Например: принцип оценки по наименьшей из себестоимости или рыночной стоимости редко используется в российской практике бухгалтерского учета или не создаются резервы на моральное устаревание ТМЗ |
Общие различия между МСБУ и РСБУ
| МСБУ | РСБУ | |
| Бухгалтерский баланс | Статьи бухгалтерского баланса оцениваются по правилу наименьшего из двух показателей – первоначальной и рыночной стоимости | Стоимость некоторых активов в бухгалтерском балансе завышена за счет капитализации расходов периода и в связи с отсутствием оценочных резервов (резерв на морально – устаревшие ТМЗ, резерв на безнадежные долги). |
| Отчет о прибыли и убытках | Все затраты и убытки предприятия относящиеся к отчетному периоду признаются в отчете о прибылях и убытках как расходы. | Несмотря на то, что с 1995 предприятиям следует при определении финансового результата учитывать все фактические затраты независимо от лимитов установленных для определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, многие предприятия продолжают учитывать расходы сверх установленных лимитов как прямое уменьшение капитала. Тем самым стремление предприятий упростить процедуру расчета налога на прибыль искажает реальные финансовые результаты предприятия. |
| Отчет о движении денежных средств | Отчет дает пользователям финансовой отчетности основу для оценки способности компании создавать денежные средства и для оценки потребности в использовании денежных средств. Можно использовать прямой или косвенный метод. | Отчет о движении денежных средств по РСБУ разделяет денежные потоки по источнику и использованию, а не по типу деятельности, что серьезно затрудняет анализ деятельности компании. Для составления отчета используется прямой метод, и в отчете отражают денежные средства, которые в действительности были переведены на счета компаний. |
| Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции | Предприятия должны корректировать свои финансовые отчеты, отражая в них изменения покупательной стоимости денег. Стандарт применим для любого предприятия, которое составляет финансовые отчеты в валюте страны с гиперинфляционной экономикой. | Концепция корректировок на инфляцию и выражения результатов в валюте со стабильной покупательной способностью отсутствует. В результате этого финансовые отчеты на начало и конец периода не могут быть сопоставимы. |
| Консолидированная отчетность | Различные способы консолидации: объединение активов, метод пропорциональной консолидации, метод полной консолидации, метод учета по долевому участию, метод учета по себестоимости. | Существующие правила используют принципы похожие на МСБУ, но они являются лишь рекомендациями. На практике надежность консолидированной отчетности, подготовленной высоко интегрированными компаниями, очень низка. |
| Раскрытие по связанным сторонам | Если одна из сторон может контролировать другую сторону или оказывать значительное влияние на нее в принятии решений, необходимо все сделки между сторонами подлежат раскрытию. | Необходимо раскрывать операции со связанными сторонами, если неверное представление этих операций может привести к неверному отражению отчетов компании. |
| Основные средства | Основные средства оцениваются по первоначальной стоимости, однако допускается систематическая переоценка ОС до справедливой стоимости. Признается любое долговременное падение справедливой стоимости. | Основные средства оцениваются по первоначальной стоимости. Компании имеет право не чаще одного раза в год проводить переоценку основных средств путем индексации или путем прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам. Существует стоимостное ограничение на отнесение имущества к ОС. |
| Износ | Износ начисляется на ОС и нематериальные активы в течении срока полезного использования активов в соответствии в учетной политикой предприятия. Оставшийся срок полезного использования периодически пересматривается. | Износ на ОС начисляется на основании справочных данных отраженных в Единых нормах амортизационных отчислений. На выбор метода начисления износа оказывает влияние методика расчета в соответствии с налогооблагаемой базой, а не срок полезного использования. Нормы износа обычно установлены ниже норм МСБУ. Ускоренный износ разрешен, но используется редко. |
| Нематериальные активы | Жилье (квартиры) не включается в состав нематериальных активов. Гудвилл (цена компании) является отдельной категорией нематериальных активов. | Жилье (квартиры) включается в состав нематериальных активов. Понятие «гудвилл» не определено |
| Инвестиции | Краткосрочные инвестиции учитываются по рыночной стоимости или по наименьшему из двух значений: себестоимости и рыночной стоимости.Долгосрочные инвестиции учитываются по себестоимости, по переоцененной стоимости или , в случае рыночных долевых ценных бумаг, по меньшему из двух значений себестоимости и рыночной стоимости, определенным по методу портфеля инвестиций. | Финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат для инвестора. Переоценка краткосрочных инвестиций – ценных бумаг котирующихся на бирже по рыночной стоимости разрешается только профессиональным участникам рынка ценных бумаг. Вложения в акции предприятий, имеющие рыночную котировку, отражаются на конец года по рыночной стоимости, если последняя ниже учетной стоимости. |
| Запасы | Запасами считаются активы в форме сырья и материалов, предназначенные для использования в производственном процессе, активы, находящиеся в процессе производства или предназначенные для продажи в ходе нормальной деятельности. Расходы по реализации и затраты на хранение списываются в периоде их возникновения не увеличивая стоимости незавершенного производства. | В дополнение к запасам определенным в соответствии с МСБУ, запасами признается часть имущества, используемая для управленческих нужд и малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, категория которых отсутствует в МСБУ. Организации торговли относят часть расходов периода на нереализованные товарные остатки, завышая тем самым активы предприятия |
| Учет курсовой разницы | Все активы и обязательства зарубежной компании пересчитываются по конечному курсуКурсовая разница в результате пересчета отчетных показателей зарубежного филиала классифицируется как собственный капитал до ликвидации или реализации зарубежного филиала в отчетности отчитывающейся компании. | Денежные статьи зарубежной компании пересчитываются по конечному курсу. Неденежные статьи пересчитываются по историческому курсу.Курсовая разница подлежит зачислению на финансовые результаты отчитывающейся компании в составе внереализационных доходов или расходов. |
| Резервы | Создание резервов на сумму нынешних обязательств по прошлым событиям, если возможен отток ресурсов. | Не является обязательным. Компании могут создавать резервы на безнадежные долги, моральное старение запасов и уменьшение справедливой стоимости активов. Однако компании редко используют на практике эту возможность по причине отсутствия налоговых льгот. |
| Неденежные сделки (бартер) | Активы, полученные в результате неденежных операций, учитываются по справедливой стоимости оказанных услуг или полученных активов. | Активы, полученные в результате неденежных операций, учитываются по балансовой стоимости. |
| Отложенные налоговые платежу | Отражается налоговый эффект от временных различий между учетной прибылью и налогооблагаемой прибылью. Необходимо признание активов в виде отложенных налоговых требований, если возможно возмещение. | Не требуется |
| Научные исследования | Расходы на исследования признаются в момент появления. Расходы на исследования могут быть капитализированы при соблюдении определенных условий (будущие выгоды и текущие издержки можно измерить с высокой степенью надежности). | Расходы на исследования могут быть капитализированы |
Рекомендации по Разработке Плана Счетов
При проведении трансформации финансовой отчетности с РСБУ на МСБУ возникают технические проблемы в адаптации действующего плана счетов к системе бухгалтерского учета в соответствии с Концептуальной основой и международными стандартами бухгалтерского учета (МСБУ).
1. В Концептуальной основе для подготовки и представления финансовых отчетов изложены основные элементы финансовых отчетов, которые состоят из активов, обязательств и собственного капитала (финансовое положение), доходов и расходов (показатели деятельности).
Основные разделы Плана счетов, основанного на российской системе бухгалтерского учета, не соответствуют этим компонентам и, счета из различных компонентов смешаны. Сама структура Плана счетов (т.е. типы, кодификация счетов) не позволяет четко разделять основные элементы финансовых отчетов. Например: 4 раздел объединяет как счета активов, так и счета обязательств.
2. План счетов, основанный на российской системе бухгалтерского учета, не позволяет эффективно произвести изменения:
- действующий план счетов ограничивает ввод новых счетов. Данная проблема, особенно остра при введении новых счетов для разграничения краткосрочных и долгосрочных: дебиторской задолженности, кредиторской задолженности, расходов будущего периода, и т.д.
- один синтетический счет в Плане счетов может использоваться для отражения как активов, так и обязательств (счет 71, 76, 78) или для отражения как статей доходов, так и статей расходов (счет 46, 47, 48). Такая структура создает путаницу и требует от финансовых аналитиков и ответственных за подготовку финансовых отчетов излишних обращений к субсчетам
3. В действующем плане счетов, приведенном в соответствие с ПБУ невозможно передать принципы МСБУ. И большинство новых требований не могут быть легко удовлетворены на уровне синтетических счетов, изменения вводятся на уровне субсчетов. Это требует множества разъяснений и инструкций по дальнейшему ведению учета.
4. Практическое внедрение требований МСБУ на основе старой структуры Плана счетов проблематично для компьютеризации учетного процесса. Хотя некоторые пакеты программного обеспечения по бухгалтерскому учету используют существующий План счетов, введение изменений для применения новых методик будет более затруднительным, чем формирование нового Плана счетов. Почти все компьютеризированные системы бухгалтерского учета требуют последовательность счетов в разрезе разделов финансовых отчетов. Старая структура, представляющая перемешанный перечень счетов, не имеющая строгой логической последовательности, существенно осложнит развитие компьютеризированных систем.
При проведении процесса трансформации мы рекомендуем принятие структуры Плана счетов, основанного на международной практике. Такой План счетов будет использовать четырехзначную систему нумерации и будет организован в соответствии с Международными Стандартами Бухгалтерского Учета.