|
Фармацевтический рынок в России находится в числе самых быстрорастущих и привлекает внимание многих западных инвесторов и аналитиков . Все больше фармацевтических компаний составляют отчетность по МСФО . При этом используются общепринятые методы , однако в силу специфики деятельности некоторые из них применяются с особой осмотрительностью . Особенности учета в фармацевтических компаниях продиктованы жестким государственным регулированием производства и продажи лекарственных препаратов , а также ограниченным сроком их использования . Эти факторы обуславливают ведение подробной аналитики расходов по каждому препарату как в процессе его разработки , так и при реализации . Рассмотрим наиболее специфические моменты учета подробнее . Начисление резервов под обесценениеОдним из способов отражения реального финансового положения компании и объективной оценки ее активов является оценка на отчетную дату дебиторской задолженности и запасов . Для фармацевтических компаний это очень важно , поскольку данные статьи составляют довольно большую долю в общей сумме активов . Обесценение дебиторской задолженностиФармацевтические производители , как правило , реализуют свою продукцию внешним покупателям с отсрочкой платежа , поэтому большой удельный вес в балансе компаний занимает дебиторская задолженность . В соответствии с МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты : признание и оценка» (Financial Instruments: Recognition and Measurement) она признается финансовым активом компании и тестируется на обесценение . Отечественный фармацевтический рынок можно сегментировать на аптечный ( коммерческий ), госпитальный и государственный ( федеральные и региональные программы дополнительного лекарственного обеспечения ). Правила обесценения дебиторской задолженности зависят от того , к какому из перечисленных рынков принадлежит контрагент , условий контрактов , заключенных с ним , и типа взаимоотношений . Например , можно применить следующую классификацию дебиторов :
Личный опыт Ирина Гриднева , финансовый директор ООО «Плива Рус» ( Москва ) В нашей компании продажи осуществляются с возможностью отсрочки платежа на количество дней , определенное в контракте с покупателем и зависящее от объема продаж и регионов , которые он покрывает . В среднем она составляет 90 дней . Резерв формируется только по тем дебиторским задолженностям , срок которых выше установленного в контракте . Величина резерва зависит от периода просрочки задолженности . Например , при непоступлении оплаты более чем спустя 120 дней с даты продажи препарата начисляется резерв в размере 10% от суммы задолженности , а по задолженности со сроком более 361 день – 100%. Обесценение запасовВ соответствии с МСФО 2 (IAS) «Запасы» (Inventories) запасы должны оцениваться по наименьшей из величин : себестоимости и возможной чистой стоимости реализации . Для того чтобы получить возможную чистую стоимость реализации , необходимо рассчитать соответствующие корректировки ( резервы ). В фармацевтических компаниях разработке учетной политики по созданию резервов на запасы уделяется особое внимание . Запасы , как правило , делятся на несколько видов ( готовая продукция , сырье и материалы , незавершенное производство ), и к каждому применяются свои правила учета . Рассмотрим их подробнее . Готовая продукция и товары . Это лекарственные средства и продукты медицинского назначения . Обычно они имеют ограниченный срок годности , и фармацевтические производители вынуждены соблюдать определенные условия реализации . Например , срок годности препарата должен составлять не менее 60 – 80% от заявленного производителем . В противном случае продукция реализуется со скидками , поэтому в отчетности по МСФО формируется резерв под обесценение готовой продукции и товаров . Для этого первичный учет движения запасов ведется с указанием срока годности . На каждую отчетную дату специалист по МСФО оценивает оставшийся срок действия препарата и начисляет резерв . На практике это происходит в несколько этапов .
Таблица 1. Пример номенклатурной ведомости по продукции , находящейся на складе компании
Сырье и материалы . Необходимость особенного подхода к расчету резервов по запасам сырья и материалов вызвана спецификой производственного процесса на фармацевтических предприятиях . Сырье , используемое для производства лекарственных средств , имеет ограниченный срок годности и большой ассортимент , поэтому его формируют в классификационные группы исходя из цели использования , а затем на каждую отчетную дату рассчитывают резерв . При этом для расчета резервов под обесценение можно использовать тот же алгоритм , что и для готовой продукции . Незавершенное производство . Для формирования резерва по незавершенному производству специалисту по МСФО необходимо отдельно вести учет сырья и материалов по каждому производственному процессу . Это позволит применить такой же подход к расчету резерва по НЗП , как для сырья и готовой продукции . На практике формирование такого резерва является одним из самых трудоемких процессов при составлении отчетности по МСФО . Личный опыт Ирина Гриднева , финансовый директор ООО «Плива Рус» ( Москва ) Величина резерва по товарным запасам зависит от оставшегося срока годности лекарственных препаратов или от срока , в течение которого препарат не продается со склада . Например , если на дату составления отчетности до конца срока полезного использования препарата остается менее шести месяцев , то создается резерв в размере 100% от стоимости препарата . Или если на дату составления отчетности препарат находится на складе более 12 месяцев , то формируется резерв в размере 50% от его себестоимости , а если более двух лет , то на полную стоимость запаса . При этом по каждому препарату может создаваться только один резерв ( либо по сроку годности , либо по давности хранения ). Учет расходов на исследования и разработкиУчет затрат на исследования и разработки регламентируется МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы» (Intangible Assets). Поскольку производство лекарственных средств предполагает особый государственный контроль за такими показателями , как качество , эффективность , безопасность готовой продукции , то процесс исследований и разработок новых лекарств занимает гораздо больше времени , чем в других отраслях . Производство оригинальных препаратов и дженериков ( лекарственных средств , не защищенных патентом ), занимающих сегодня значительную долю российского рынка , требует не только государственной регистрации , но и клинических , до и постклинических исследований и разработок . Фармацевтические компании выделяют затраты на исследования и разработки в отчете о прибылях и убытках и в балансе отдельной статьей . В отчете о прибылях и убытках в их составе отражаются затраты на исследования рыночной среды , то есть затраты текущего периода , а также часть капитализируемых затрат на разработку новых препаратов , которая списывается на затраты в отчетном периоде . Для корректного распределения таких затрат важно , чтобы после утверждения годового плана развития компании специалистам по МСФО был предоставлен план – график этапов исследований и разработок каждого препарата . План утверждается руководством компании и содержит сроки и бюджет проведения исследований и разработок . На его основе по каждому препарату организуется раздельный учет текущих и инвестиционных затрат . При формировании отчетности специалисты по МСФО выполняют следующие процедуры :
Личный опыт Ирина Гриднева , финансовый директор ООО «Плива Рус» ( Москва ) При разработке новых препаратов и выполнении критериев капитализации , установленных МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы» (Intangible Assets), согласно учетной политике , принятой в компании , в стоимость препаратов включаются расходы на :
Поскольку о возможности зарегистрировать препарат и соответственно капитализировать расходы , связанные с его разработкой , будет известно только после подачи документов на регистрацию в регулирующие органы , то до этого момента все вышеперечисленные расходы аккумулируются на отдельном счете «Нематериальные активы в стадии разработки» . При регистрации препарата капитализации также подлежат все расходы , непосредственно связанные с этим процессом ( плата за регистрацию , переводы , копирование и т . д .). В случае низкой вероятности того , что исследования приведут к регистрации нового препарата , затраты на исследования и разработки списываются на расходы в том периоде , к которому они относятся . Срок полезного использования прав на зарегистрированный препарат , а значит , и срок его амортизации определяются в зависимости от :
Учет расходов на продажуЗаконодательное регулирование лекарственных средств оказывает большое влияние на формирование расходов на продажу . Таблица 2. Пример расшифровки расходов на продажу фармацевтической компании
Не все лекарственные препараты можно рекламировать ( например , запрещена реклама лекарственных средств , отпускаемых только по рецепту врача ). Поэтому в фармацевтическом бизнесе продвижение продукции происходит не только с помощью рекламы , но и с использованием дополнительных инструментов , таких как информационные материалы в специализированных изданиях , работа медицинских представителей и прочее . Эту особенность необходимо учитывать при подготовке расшифровки расходов на продажу и их последующем анализе ( табл . 2). Личный опыт Ирина Гриднева , финансовый директор ООО «Плива Рус» ( Москва )
При этом анализируются следующие данные :
Таким образом , учет в фармацевтической отрасли по МСФО имеет ряд особенностей , и следовательно , требует внимательного отношения к разработке учетной политики компании и ведения подробной аналитики по некоторым участкам учета . |
Автор: Светлана Селезнёва, руководитель учета и отчетности ЗАО «УК »Аптечная сеть 36.6« Надия Максутова, начальник управления консолидированной отчетности ОАО »Верофарм"
Источник: Журнал «МСФО: практика применения» №1-2008
Опубликовано: 18 Марта 2008
Горящие семинары
Все семинары
на edu.GAAP.RU