Проблемы и противоречия процессов реформирования и развития бухгалтерского учета

Одной из основных целей реформирования отечественной системы бухгалтерского финансового учета является трансформация сложившегося профессионального восприятия учета в новую бухгалтерскую культуру, базирующуюся на концепции учетного реализма. Традиционализм российского бухгалтерского мировоззрения обусловлен, с исторической точки зрения, тем, что в советский период учетная система была направлена на удовлетворение информационных потребностей единственного пользователя отчетности субъектов народного хозяйства — государства, которое четко и однозначно регламентировало процесс формирования и раскрытия отчетных данных. В новых условиях целевая аудитория бухгалтерского учета становится классической, то есть складывается из разнородных групп пользователей бухгалтерской информации, для которых характерны противоречивые требования к структуре, содержанию и форме представления финансовой отчетности.
Развитие рыночных отношений создало предпосылки для смены бухгалтерской парадигмы и перехода от концепции учетного натурализма к концепции учетного реализма. Эти концептуальные изменения нашли отражение в документах, заложивших основу процесса реформирования бухгалтерского учета — «Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике», одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России и президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.97 г. и «Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности», утвержденной Постановлением Правительства РФ от 06.03.98 г. № 283.
Первый из указанных документов детально раскрывал сущность требований, предъявляемых к отчетной бухгалтерской информации в условиях «новой экономической среды», из которых совершенно закономерно вытекала необходимость расширения свобод и полномочий бухгалтера в принятии решений о порядке интерпретации фактов хозяйственной жизни организации, а также о форме, способах представления и структуризации бухгалтерской финансовой отчетности. В частности, в качестве одного из основных принципов учета и формирования отчетности был обозначен так называемый принцип приоритета экономического содержания хозяйственной операции над ее юридической формой, что органично вписывало методологическую основу реформы учета и отчетности в канву парадигмы учетного реализма и создавало необходимые предпосылки как для развития бухгалтерской науки, так и для наполнения практического учета качественно новым содержанием.
Сегодня можно с уверенностью утверждать, что «зерна либерализации учета» дали достаточно хороший «урожай»: в отечественной учетной системе сформировалось многомерное, многовариантное пространство способов учета, позволяющее при формировании учетной политики выбрать такую технологию счетоводства, которая даст возможность бухгалтерской службе организации обеспечить достоверность отчетности. К альтернативным способам ведения учета целесообразно отнести методы признания доходов и расходов, способы начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, способы оценки материально-производственных запасов при отпуске в производство, варианты учета расходов на ремонт, возможность формирования в учете как полной, так и сокращенной себестоимости продаж и многое другое.
Однако в сложившейся ситуации представляется очевидной актуализация основного противоречия процесса либерализации учета, заключающегося в том, что при добавлении каждой очередной степени свободы в принятии решений бухгалтером многократно возрастает вероятность неверного понимания финансовой отчетности ее пользователями.
Наиболее существенным негативным следствием данного противоречия является закономерный рост информационного риска в принятии кредитных, инвестиционных, кадровых и иных управленческих решений, обусловивший необходимость более детального, широкого и глубокого раскрытия экономическими субъектами учетной политики и более подробного комментирования ими финансовой отчетности. При этом следует отметить, что эта необходимость в полной мере была осознана менеджментом большинства организаций. Для того, чтобы в этом убедиться, достаточно сопоставить объем и рубрикацию положений или приказов об учетной политике в период до и после 2000 года (современные учетные политики часто превышают объем в 100 страниц и содержат скрупулезнейшее описание как ее методических, так и организационно-технических аспектов).
Данный процесс естественным образом «оживил» аудиторскую деятельность, так как многие заинтересованные потребители бухгалтерской информации в силу кадровых и иных ограничений оказались в сложившейся ситуации не в состоянии самостоятельно интерпретировать отчетность своих контрагентов. Казалось бы, объективному противоречию процесса либерализации учета противопоставлена классическая модель стабилизации: отчетность (детально раскрытая и прокомментированная бухгалтером) — аудитор (изучивший систему учета и отчетности субъекта и давший заключение о ее достоверности во всех существенных аспектах) — пользователь отчетности (в достаточной степени застрахованный от информационного риска в принятии решений на основе отчетности). В подобной ситуации представляется логичным сконцентрировать дальнейшие усилия на решении методических проблем учета, анализа и аудита с тем, чтобы упомянутая модель работала как можно более эффективно. Однако появление в 2004 году «Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу», одобренной Приказом Минфина России от 01.07.04 г. № 180 (далее – Концепция), ставит под сомнение справедливость подобной логики и заставляет вообще усомниться в правильности некоторых положений многолетней реформы учета и отчетности.
Такой вывод вытекает из тезиса о том, что количество альтернативных подходов к формированию и представлению информации в бухгалтерской отчетности «… должно быть ограничено и его следует неуклонно сокращать». Данное положение, в принципе, можно рассматривать двояко: речь идет либо о тотальной унификации учетных процедур и способов формирования отчетности, либо — о разумном ограничении вариантности, направленной на сбалансированность интересов генератора отчетности и ее пользователя. Стилистика документа в большей степени свидетельствует в пользу первой из трактовок, реализация и развитие которой в нормативных актах могут, по нашему мнению, привести к практически необратимым последствиям.
К числу таких последствий следует отнести, во-первых, почти неизбежную ломку только начавшей формироваться новой бухгалтерской культуры, отвергающей технократизм счетоводства, культивирующей творческое начало бухгалтерии и вписывающее бухгалтерскую деятельность в систему экономических отношений как полноправный, а не вспомогательный институт. Заметим при этом, что, с точки зрения закона оптимального поведения, «откат к прошлому» многими представителями бухгалтерской профессии может быть воспринят положительно в силу провозглашаемого Концепцией секвестирования неопределенности, а следовательно, и ответственности в принятии решений бухгалтером.
Во-вторых, претворение в жизнь тезиса о сокращении альтернативных вариантов и способов учета явно скажется на развитии науки о счетоводстве, низведя ее проблематику до чисто технических и организационных задач и отсекая комплекс вопросов формирования, моделирования и прогнозирования достоверной информации о финансовом состоянии и результатах хозяйственной деятельности организаций. Теория учета, таким образом, рискует попасть в рамки школярства чистой воды, и, следовательно и неизбежно, вступит в фазу стагнации.
И, в-третьих, делиберализация учета может привести к вырождению аудита, точнее, к его трансформации в ревизионную деятельность: в ситуации, когда способы ведения учета безальтернативны, аналитические процедуры и процедуры проверки по существу утратят свою значимость, и, напротив, возрастет важность инвентаризационных и «условно следственных» действий аудитора. При этом есть основания полагать, что отечественный аудит надолго утратит свой статус независимой профессиональной бухгалтерской экспертизы, с огромным трудом приобретенный в последнее десятилетие.
Следует отметить, что провозглашаемое Концепцией развитие учета в направлении единообразия очевидно «вызовет к жизни» уже неоднократно упомянутый информационный риск в экономических отношениях. Однако причины всплеска риска будут иными, нежели в условиях либеральной системы учета: принимая во внимание достаточно высокую степень использования субъектами национальной экономики различных методик финансового анализа, нельзя исключить (а точнее — можно утверждать), что отчетность, построенная по унифицированным правилам, не будет удовлетворять по своей форме и содержанию требованиям пользователей-аналитиков. Только при условии существования альтернативных вариантов ведения учета бухгалтерская служба организации в состоянии отразить в отчетности особо важные как для себя, так и для контрагентов, нюансы деятельности, специфику менеджмента, особенности функционирования на рынке и т.п.
Таким образом, если предположить, что изложенная гипотеза о сущности рассматриваемых положений Концепции верна, то предприятия рано или поздно осознают необходимость ведения еще одного (помимо финансового, управленческого и налогового) учета, данные которого действительно будут релевантными в системе принятия решений пользователями отчетности. При этом восприятие информации, рождаемой в новой системе учета, ее потребителями может быть осложнено отсутствием официального статуса данной системы учета (признание которой государственными органами означало бы их отказ от тезиса о необходимости унификации способов ведения учета и формирования отчетности).
Безусловно, многие положения данной статьи пессимистичны, однако «списание» подобного варианта развития учета «со счетов» не представляется целесообразным в силу фатальности возможных последствий рассмотренного сценария как для отдельных субъектов, так и для экономики в целом. В заключение следует подчеркнуть, что не допустить «апокалипсиса» учета в России способны и обязаны профессиональные общественные организации бухгалтеров и аудиторов, коль скоро государство продолжает декларировать необходимость повышения их общественного статуса, а, следовательно, необходимость расширения сферы их полномочий и ответственности.