Член IASB Гэри Кабурек – о прогрессе работы с темой существенности

IAS 1 Представление финансовой отчетности
Источник: GAAP.RU
Опубликовано: 31 января 2019

По материалам: IFRS


Основную суть общественных призывов к Совету по международным стандартам финансовой отчетности на начало 2013 года можно было свести к следующей фразе: “Финансовая отчетность обязана раскрывать больше”. В ответ на это председатель Ханс Хугерворст (Hans Hoogervorst) поставил перед всеми задачу рассмотреть и, самое главное, решить “проблему раскрытий”. Именно так зародился набор связанных между собой проектов, объединенных общим названием “Инициатива по раскрытиям”, а уже к 2016 году они эволюционировали в основное направление деятельности Совета по МСФО на ближайшую пятилетку – улучшение раскрытий в финансовой отчетности.

С точки зрения составителей отчетности проблема раскрытий описывается фразой “слишком много бесполезной информации” – или попросту ее избыток, тогда как с точки зрения инвесторов это несколько другое – недостаток полезной информации. Но обе группы сходятся в главном: то, что раскрывается сегодня, неэффективно организуется и неэффективно представляется. Ок, что тогда делать?

Уже в начале работы над проектом стало понятно, что существенность – то, как она определяется, и то, как применяется – является очень важным фактором во всей этой проблеме. Поэтому “Инициатива по раскрытиям” направлена, среди прочего, на то, чтобы полностью решить все проблемы, которые гнездятся в сегодняшних подходах к применению концепции существенности на практике. Но устоявшиеся практики меняются медленно, поэтому – говорит Гэри Кабурек (Gary Kabureck) – они уже тогда осознавали, что это будет многоступенчатое мероприятие.

Шаг первый: “развязать руки” составителям отчетности

И первым шагом стало предоставление чуть большей свободы составителям. В конце 2014 года Совет по МСФО представил поправки к стандарту IAS 1 “Представление финансовой отчетности”, которые сделали для составителей отчетности очень многое: обеспечили их необходимой гибкостью в организации примечаний и решении досаждавших им долгое время вопросов вроде агрегирования и определения промежуточных итогов.

Эта работа также стала первым шагом в решении проблемы существенности в раскрытиях. Совет тогда прояснил, что только лишь потому, что определенный элемент (например, инвестиционные ценные бумаги) является существенным для того, чтобы быть включенным на лицевую сторону отчетности, это вовсе не означает автоматически, что все перечисленные по этой теме данные также существенны. Более того, разработчики также четко указали, что сама по себе существенность (и, как следствие, необходимость включения или отсутствие такой необходимости) определенного раскрытия решается на уровне всей финансовой отчетности.

Помимо этого, Совет по МСФО также сделал первые шаги в упорядочивании своей собственной разработки требований к раскрытиям. Было отмечено, что во многих стандартах требования к раскрытиям содержат такую фразу: “Информация должна включать, как минимум… ”. На практике составители воспринимали ее буквально, но вовсе не этого желал Совет по МСФО, поэтому уточнил дополнительно, что концепция существенности всегда перевешивает формулировку “как минимум…”. То, что не существенно, раскрываться не должно.

Второй этап: существенность раскрытий

Следующим этапом стало оказание помощи составителям отчетности с суждениями по теме существенности. В сентябре 2017 года вышла вторая важная публикация – 50-страничное необязательное в плане применения практическое руководство Practice Statement 2, посвященное принятию существенных суждений.

Гэри Кабурек отмечает, что они действительно задумывались над тем, не сделать ли его обязательным, но в конечном итоге решили от этого варианта отказаться, потому что, принимая во внимание все многообразие местного законодательства в различных мировых юрисдикциях, это могло привести к сложностям. За примером далеко ходить не надо: достаточно посмотреть на все попытки Американского Совета по стандартам финансовой отчетности (FASB) пересмотреть определение существенности в стандартах US GAAP. При этом Гэри Кабурек ожидает, что со временем практическое руководство по существенности все-таки окажет огромное влияние на практику, ведь написано оно таким образом, что национальные финансовые регуляторы вполне могут внедрить его как обязательное, если пожелают.

И не стоит забывать, что само руководство стало результатом абсолютного консенсуса членов организации, на секундочку, разрабатывающей сегодня стандарты финансовой отчетности для более чем 140 стран мира. Оно начинается с того, что компания-составитель отчетности определяет целевую аудиторию для своей финансовой отчетности: кто ее основные пользователи, и какая информация им нужна. Если кратко, то основные группы пользователей отчетности можно свести к инвесторам, заимодавцам и другим кредиторам, действующим либо потенциальным, которые в своих решениях полагаются на финансовую отчетность общего назначения. У компании может быть несколько классов основных пользователей, поэтому рассмотрение существенности (особенно в раскрытиях) должно вестись с принятием в расчет их общих информационных потребностей.

Последствия определения своих “пользователей” имеет для компаний большое значение. Прежде всего, таким способом из рассмотрения исключаются те, кто не является источником капитала для организации, а также инсайдеры и другие лица, обладающие достаточным возможностями для того, чтобы получать ту же информацию в частном порядке. Далее, фокусируя суждения о существенности на общих информационных потребностях, определение также устраняет из рассмотрения “нетипичных” инвесторов с личными или специфическими информационными потребностями, а также пользователей (пусть даже инвесторской категории), у которых явно завышенные запросы. Наконец, Совет по МСФО внесенными изменениями подчеркнул, что полезная для принятия деловых решений финансовая отчетность предназначена для распределения капитала, или, другими словами, для принятия решений об инвестировании или предоставлении ссуды. Если раскрывается какая-либо величина, которая вряд ли сможет повлиять на эти решения, то она, вероятнее всего, и несущественна.

В практическом руководстве содержатся разъяснения, как принимать решения о существенности и оценивать их последствия. Лично для Гэри Кабурека это ключевой момент, так как позволяет четко увидеть, что решения о существенности принимаются в контексте финансовой отчетности в целом – идет ли речь об ошибках или пропусках в признании и измерении, представлении и раскрытиях. То есть, например, пропущенные данные, которые могут быть существенными для понимания раскрытий по выплатам на основе акций, могут все равно быть несущественными для понимания всей финансовой отчетности в целом. Однако член Совета по МСФО напоминает составителям отчетности, что осознанное допущение ошибок в отчетности ради достижения более привлекательного результата по-прежнему наказуемо!

По мнению Гэри Кабурека, практическое руководство получилось не столь всеохватывающим, каким лично он желал бы его видеть. Для примера, в нем не рассматриваются упомянутые выше осознанно допущенные ошибки из общепринятой бухгалтерской литературы. Тем не менее, это прекрасный документ с впечатляющими объяснениями множества традиционно сложных тем - например, что делать с накопленными ошибками, существенность в промежуточной отчетности, последствия для раскрытий в ситуации, когда имеется доступная информация из альтернативных источников, сохранение существенности информации из предыдущих периодов, и не только.

Наши дни: определение существенности

В начале ноября прошлого года Совет по МСФО представил окончательный вариант определения существенного. Добавленные изменения оказались важны, но при этом не многочисленны. Например, несколько разных стандартов МСФО имели до сих пор немного отличающиеся трактовки определения, поэтому нужно было их согласовать. Как говорит Гэри Кабурек, одну из базовых истин он усвоил давно: если вы хотите, чтобы вещи понимались одинаково, сформулируйте их одинаково! Поэтому новое определение существенного звучит следующим образом (выделения внесены дополнительно):

Information is material if omitting, misstating or obscuring it could reasonably be expected to influence decisions that the primary users of general purpose financial statements make on the basis of those financial statements which provide financial information about a specific reporting entity”

“Информация существенна, если ее пропуск, искажение или замутнение может, в соответствии с разумными ожиданиями, повлиять на решения, принимаемые основными пользователями финансовой отчетности общего назначения на основе данной финансовой отчетности, обеспечивающей их финансовой информацией об определенной отчитывающейся организации”

Выделения в тексте заслуживают некоторых дополнительных объяснений. Вопрос “замутнения”, или заслонения полезной информации прочими бесполезными данными при нагромождении отчетности был стараниями разработчиков “поднят” из сопутствующей литературы МСФО и привнесен в ключевое определение. Здесь ведь речь идет отнюдь не о стиле письма, а Доктрине очевидности (Buried-Facts Doctrine), которую можно отыскать в американском законодательстве по рынкам ценных бумаг. Она гласит, что информация в документах к предстоящим общим собраниям акционеров не является адекватной, если акционер не способен на ее основе оценить риски в фактах, изложенных в документах. В соответствии с этой Доктриной любой суд в США посчитает раскрытия ложными и вводящими в заблуждение, если их общая существенность оказывается замутненной из-за “припрятывания” существенных данных, например, в примечаниях или приложениях. Другими словами, существенный факт не лучше пропущенного, если его трудно отыскать – компания Enron в свое время проявила себя в этом мастером.

Кроме того, новый язык формулировок. “Может в соответствии с разумными ожиданиями повлиять” пришло на замену куску определения, которое тоже в этом месте говорит “может повлиять”, но оставить все как прежде означало бы оставить слишком большой простор, потому что, если подумать, на каждого пользователя в действительности может повлиять что угодно. Кроме того, эта более длинная формулировка уже используется Советом по МСФО в других руководствах как более подходящая его долгосрочным целям. Был момент сомнения, не поменять ли “может повлиять” на утвердительную форму “повлияет”, но от этой идеи быстро отказались, так как такая формулировка чересчур неуважительна по отношению к основным пользователям отчетности, а “может в соответствии с разумными ожиданиями повлиять” - как раз оптимальный вариант.

Что дальше?

Работа над существенностью почти завершена: осталась лишь одна крупная задача. В начале этой статьи Гэри Кабурек уже упоминал, что то, как Совет по МСФО пишет свои стандарты, способно в отдельных случаях усугубить проблему раскрытий. Слишком часто его стандарты там, где они оговаривают требования к раскрытиям, используют обороты типа “как минимум”, и очень редко в стандартах можно встретить оговоренные раскрытия более общего плана. Теоретически, изменения, внесенные в IAS 1 в 2014 году, должны эту проблему решить, но ведь “старые привычки умирают медленно”, поэтому проблемные словосочетания во многих стандартах еще остались.

Так что финальным аккордом “Инициативы по раскрытиям” является анализ того, как Совет по МСФО формулирует свои стандарты. Для этого они отобрали два показательных стандарта, которые содержат очень обширные требования к раскрытиям, и которые по этой причине ранее неоднократно становились объектами критики. Это IAS 19 “Вознаграждения работникам” и IFRS 13 “Измерение справедливой стоимости”. Перед Советом сейчас стоят две основные задачи: во-первых, определить лучший процесс для написания стандартов МСФО, а во-вторых – внести потенциальные изменения в те стандарты, у которых имеются проблемы. Гэри Кабурек считает, что обе будут успешно решены, но только время покажет, приведет ли все это в конечном итоге к полному пересмотру всех оговоренных сегодня раскрытий в каждом из стандартов, о котором многие просят.

Что осталось прежним?

Некоторые критические важные вещи остались неизменными с самого начала работы над проектом и останутся таковыми и впредь. В первую очередь здесь нужно выделить решающую роль профессионального суждения. Прописать правила для всего Совет по МСФО не может, поэтому суждение в любом случае останется. Суждения менеджеров должны быть по возможности нейтральными и несмещенными – обычно это и обозначают эпитетом “reasonable” (“обоснованный”, “разумный”). А аудиторы и регуляторы обязаны уважать обоснованные суждения менеджеров проверяемых организаций, даже если в их глазах они не выглядят предпочтительными.

Вторая фундаментальная установка также осталась в силе: существенные ошибки необходимо вовремя исправлять, а сознательно допускаемые ошибки запрещены полностью, даже если с точки зрения финансового результата их можно посчитать несущественными.

И наконец, сделать раскрытие несущественной информации полностью “вне закона” Совет по МСФО, конечно, не может, однако к сегодняшнему дню – отмечает Гэри Кабурек – они постарались как следует, чтобы лишить компании стимулов раскрывать несущественные данные. А насчет того, что они не могут закрывать собой важную информацию, IASB высказался предельно четко: это точно под запретом.

Подведем итоги

Модернизация понятия существенности оказалась захватывающим проектом, который в значительной мере можно считать близким к завершению. Для Гэри Кабурека как старшего бухгалтера крупной международной корпорации итоги проекта на сегодняшний день выглядят таким образом, что им удалось обеспечить все условия для устранения формального подхода к раскрытиям, когда компании просто шли по пунктам невидимого списка, проставляя в нем галочки. Кроме того, Совет по МСФО создал новые основы оценки существенности на уровне все финансовой отчетности в целом, определил по-новому и сузил аудиторию финансовой отчетности (ее основных пользователей), обновил ключевое определение и придал нового значения профессиональным суждениям. И хотя работа еще не завершена, IASB добился уже успеха в отладке нового процесса, в соответствии с которым он будет в дальнейшем писать свои стандарты.

Теги: IASB  Гэри Кабурек  Gary Kabureck  существенность  Совет по международным стандартам финансовой отчетности  Совет по МСФО  проблема раскрытий  “Инициатива по раскрытиям”  улучшение раскрытий  финансовая отчетность  концепция существенности  IAS 1  МСФО  п