Результаты работы уполномоченного надзорного органа по контролю качества работы аудиторских организаций. Классификация выявляемых нарушений

Аналитические статьи, рейтинги

Автор:
Источник: Журнал “Аудит” №5-2017
Опубликовано: 2 июня 2017

2 февраля 2016 г. Президент России Владимир Владимирович Путин подписал Указ об упразднении Федеральной службы финансово-бюджетного надзора (Росфиннадзор). Функции по контролю и надзору в финансово-бюджетной сфере, по внешнему контролю качества работы аудиторских организаций, занимающихся аудитом общественно значимых хозяйствующих субъектов (ОЗХС), были переданы Федеральному казначейству.

Уже пять лет аудиторы подвергаются двойному надзору как со стороны саморегулируемых организаций аудиторов (СРОА), так и со стороны государства. Насколько это разумно, сказать достаточно сложно, так контроль, осуществляемый саморегулируемыми организациями аудиторов, ориентирован не только на выявление недостатков в работе аудиторов и аудиторских организаций, но и на оказание методологической помощи им. Контроль же уполномоченного федерального органа направлен на выявление недобросовестных участников рынка, нарушающих требования норм законодательства Российской Федерации. Это очень наглядно иллюстрирует Доклад Министерства Финансов РФ “Практика осуществления внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, аудиторов 2010 – 2015г.г.”

В нем отмечается: “В ходе проверок деятельности СРОА в части осуществления ВККР, проведенных Минфином России в 2013-2015 гг., выявлены 125 аудиторских организаций, в отношении которых внешние проверки качества работы проводились как СРОА, так и уполномоченным надзорным органом. По результатам проверок таких аудиторских организаций, проведенных саморегулируемыми организациями аудиторов, лишь в 9 случаях были применены меры дисциплинарного воздействия. Вместе с тем по результатам указанных проверок, проведенных уполномоченным надзорным органом, меры воздействия были применены к 120 аудиторским организациям”.

Согласно части 5 статьи 10 Федерального закона “Об аудиторской деятельности” Федеральное казначейство наряду с саморегулируемыми организациями аудиторов осуществляет внешний контроль качества работы аудиторских организаций, проводящих обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, указанных в части 3 статьи 5 Федерального закона “Об аудиторской деятельности”, а именно организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг, иных кредитных и страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов, организаций, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности составляет не менее 25 процентов, государственных корпораций, государственных компаний, а также организаций, составляющих консолидированную отчетность.

Количество аудиторских организаций, проводивших аудит общественно значимых хозяйствующих субъектов

Здесь мы видим очень резкое уменьшение (всего за 4 года провал почти на 30 процентов) числа аудиторских организаций, осуществляющих обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности общественно значимых хозяйствующих субъектов (ОЗХС). Данные аудиторские организации составляют менее 20 процентов от числа всех российских аудиторских организаций. Так, по информации Минфина России, по состоянию на 11 апреля 2017 г. численность аудиторских организаций, включенных в реестр аудиторов и аудиторских организаций саморегулируемых организаций аудиторов, составляет 4370 аудиторских организаций.

Сводный план проведения плановых проверок внешнего контроля качества работы аудиторских организаций Федерального казначейства на 2017 год, включающий 260 проверок, утвержден и размещен на сайте Генеральной прокуратуры Российской Федерации.

Основания проведения аудита

Основание проведения аудита

Доля в общем количестве проведенных аудитов, %

2012

2013

2014

2015

Выдано аудиторских заключений – всего

100,0

100,0

100,0

100,0

в том числе по результатам:

обязательного аудита

81,5

81,5

85,3

88,7

из них отчетности:

открытых акционерных обществ

20,7

21,3

20,4

19,9

организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на организованных торгах

0,8

1,1

1,2

1,2

кредитных организаций

1,5

1,5

1,5

1,2

страховых организаций и обществ взаимного страхования

0,6

0,7

0,7

0,6

негосударственных пенсионных фондов

0,2

0,2

0,2

0,2

организаций, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности составляет не менее 25%

4,7

4,3

3,8

3,4

организаций, финансовые показатели которых выше минимальных значений

47,1

48

50,5

49,7

инициативного аудита

18,5

16,6

14,7

11,3

Удельный вес ОЗХС от всех проаудированных организаций составил 7,8% в 2012 году и 6,6% в 2015 году. С учетом взятого Правительством РФ курса на приватизацию организаций с государственной долей собственности можно предположить, что их количество в ближайшее время будет сокращаться.

Распределение аудиторской деятельности по Российской Федерации (в %)


Москва

Санкт-Петербург

Другие регионы

2012

2013

2014

2015

2012

2013

2014

2015

2012

2013

2014

2015

Доля в общем количестве клиентов, отчетность которых проаудирована

38,6

39,3

41,0

38,2

9,4

9,2

8,8

8,9

52,0

51,5

50,2

52,9

Доля в общем количестве аудиторских организаций

35,8

35,5

35,4

35,4

9,1

9,2

9,2

9,1

55,1

55,4

55,4

55,5

Доля в общем количестве аудиторских организаций, проводивших аудит отчетности ОЗХС

28,2

29,9

30,2

30,1

8,1

8,3

7,8

6,6

63,7

61,8

62,0

63,3

Доля в общем количестве ОЗХС, отчетность которых проаудирована

28,2

47,4

49,9

49,1

8,2

5,5

4,7

4,7

63,6

47,1

45,4

46,2

На Москву и Санкт Петербург приходится почти 54% всех российских ОЗХС.   Доля московских и питерских аудиторских организаций в общем количестве российских аудиторских организаций, проводивших аудит отчетности ОЗХС, составляет всего 36,7%.


4 аудиторские организации с наибольшим доходом

Остальные 46 организаций


2012

2013

2014

2015

2012

2013

2014

2015

Доля доходов в совокупных доходах всех аудиторских организаций

39,2

40,7

43,3

46,0

23

22,3

21,3

19,9

Доля клиентов, отчетность которых проаудирована, в общем количестве таких клиентов всех аудиторских организаций

2,4

2,4

3,6

3,3

11,7

11,7

12,3

11,6

Доля в общем количестве аудиторских организаций, проводивших аудит отчетности ОЗХС

0,4

0,4

0,5

0,5

3,3

4,0

4,8

4,6

Доля в общем количестве ОЗХС, отчетность которых проаудирована

6,0

11,4

12,8

12,8

11,5

11,8

14,2

15,7

Вместе с тем обращает на себя внимание тот факт, что составляя всего 0,5% от всех российских аудиторских организаций, осуществляющих аудит ОЗХС, специалисты 4-ки крупнейших аудиторских фирм, представляющие международные корпорации проверяют почти 13% всех ОЗХС, в число которых крупнейшие российские компании и холдинги.

Порядок осуществления уполномоченным надзорным органом ВККР установлен Административным регламентом исполнения государственной функции по ВККР аудиторских организаций, определенных Федеральным законом “Об аудиторской деятельности”, утвержденным приказом Минфина России от 11 января 2013 г. № 3н.

Динамика исполнения государственной функции за 2012–2016 годы показывает, что количество проведенных плановых проверок по отношению к запланированным из года в год снижается, что связано с ростом количества проверок, исключенных из Плана Федерального казначейства в связи с выходом аудиторских организаций из членов СРОА.

№ п/п

Наименование показателя

2012

2013

2014

2015

2016

1.

Количество запланированных проверок на очередной год

123

305

320

258

260

2.

Количество проведенных внешних проверок, в том числе:

115

300

293

237

239

2.1.

плановых

113

296

287

227

217

2.2.

внеплановых

2

4

6

10

22

Количество случаев уклонения аудиторских организаций от проведения уполномоченным надзорным органом ВККР


2012

2013

2014

2015

2016

Количество случаев уклонения

7

8

17

11


Совет по аудиторской деятельности 23 марта 2017 г. (протокол № 33) принял новую редакцию Порядка применения Федеральным казначейством мер воздействия в отношении аудиторских организаций. Цель подготовки новой редакции – обеспечить единообразный подход к оценке нарушений, выявленных при проведении внешних проверок качества работы аудиторских организаций, а также к назначению мер воздействия в отношении аудиторских организаций.

В новой редакции Порядка определены следующие меры воздействия к аудиторской организации, допустившей нарушения правил аудиторской деятельности:

1) вынесение предписания

Предписание – мера воздействия, выраженная в официальном уведомлении аудиторской организации о ее обязанности устранить выявленные по результатам внешней проверки качества ее работы нарушения в установленный срок. Предписание выносится в письменной форме.

Предписание устанавливается с учетом требований Административного регламента за впервые либо повторно совершенные существенные и несущественные нарушения, которые аудиторская организация может устранить в течение установленного срока.

2) вынесение предупреждения аудиторской организации в письменной форме о недопустимости нарушения правил аудиторской деятельности (далее – предупреждение)

Предупреждение – мера воздействия, выраженная в официальном порицании аудиторской организации и содержащая указание на недопустимость нарушения правил аудиторской деятельности.

Предупреждение устанавливается с учетом требований Административного регламента за впервые либо повторно совершенные существенные и несущественные нарушения, которые аудиторская организация не может устранить.

3) вынесение обязательного для исполнения саморегулируемой организацией аудиторов, членом которой является аудиторская организация, допустившая нарушения правил аудиторской деятельности, предписания о приостановлении членства такой аудиторской организации в саморегулируемой организации аудиторов (далее – приостановление членства аудиторской организации в СРОА) на срок до устранения такой аудиторской организацией выявленных нарушений, но не более 180 календарных дней со дня, следующего за днем принятия решения о приостановлении членства

Приостановление членства аудиторской организации в СРОА – мера воздействия, выраженная во временном прекращении права аудиторской организации заключать договоры оказания аудиторских услуг, а также вносить влекущие увеличение обязательств аудиторской организации изменения в договоры оказания аудиторских услуг, заключенные до принятия данной меры воздействия.

Основаниями для приостановления членства аудиторской организации в СРОА с учетом требований Административного регламента могут являться:

  • невыполнение в установленный срок предписания об устранении выявленных нарушений;
  • повторное совершение нарушений, явившихся основанием применения мер воздействия в виде предписания или предупреждения;
  • нарушение установленных правилами аудиторской деятельности требований к членству аудиторской организации в СРОА, если указанные нарушения несовместимы с ведением аудиторской деятельности и при условии, что указанные нарушения могут быть устранены в течение срока приостановления членства;
  • иные впервые совершенные грубые либо повторно совершенные существенные нарушения, которые аудиторская организация не может устранить или может устранить в течение установленного срока.

4) вынесение обязательного для исполнения саморегулируемой организацией аудиторов, членом которой является аудиторская организация, допустившая нарушения правил аудиторской деятельности, предписания об исключении сведений об аудиторской организации из реестра аудиторов и аудиторских организаций СРОА

Исключение сведений об аудиторской организации из реестра аудиторов и аудиторских организаций является исключительной мерой воздействия.

Основаниями для исключения сведений об аудиторской организации из реестра аудиторов и аудиторских организаций с учетом требований Административного регламента могут являться:

  • неустранение в установленный срок выявленных нарушений после приостановления членства;
  • выдача аудиторского заключения без проведения аудита и/или для использования его в качестве прикрытия противоправных действий;
  • уклонение от проведения внешней проверки качества работы, повлекшее невозможность проведения или завершения такой проверки;
  • систематическое несоблюдение правил аудиторской деятельности;
  • иные впервые либо повторно совершенные грубые и существенные нарушения, которые аудиторская организация не может устранить, если менее строгий вид мер воздействия не сможет обеспечить достижение цели воздействия и/или указанные нарушения несовместимы с ведением аудиторской деятельности.

5) вынесение обязательного для исполнения саморегулируемой организацией аудиторов, членом которой является аудиторская организация, допустившая нарушение требований, установленных частью 6 статьи 1, частью 1 статьи 8, пунктами 2.1 и 3 части 2 и частью 3 статьи 13 Федерального закона «Об аудиторской деятельности», предписания об исключении сведений об аудиторской организации из реестра аудиторов и аудиторских организаций

При определении мер воздействия, принимаемых в отношении аудиторской организации, допустившей нарушения правил аудиторской деятельности, применяется Временный классификатор нарушений и недостатков, выявленных в ходе внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, аудиторов (одобрен Советом по аудиторской деятельности 15 декабря 2016 г.).

При этом учитываются следующие обстоятельства:
  1. характер, в том числе системность, умышленность, и степень тяжести допущенного нарушения;
  2. наступление (угроза наступления) негативных последствий;
  3. принятые аудиторской организацией меры по профилактике нарушений до начала проведения внешней проверки, в том числе выявление и устранение нарушений;
  4. возмещение вреда (ущерба) пользователям бухгалтерской (финансовой) отчетности, пользователям услуг, оказываемых аудиторской организацией, иным лицам, причиненных таким нарушением;
  5. другие обстоятельства, имеющие значение для вынесения объективного решения.

Примененные меры воздействия специалистами уполномоченного органа к аудиторским организациям

№ п/п

Наименование показателя

2012

2013

2014

2015

2016

1.

Количество аудиторских организаций, в отношении которых применены меры воздействия

97

240

247

191

188

2.

Количество принятых решений о применении мер воздействия, в том числе:

103

262

247

191

188*

2.1

предупреждение о недопустимости нарушения требований Федерального закона № 307-ФЗ, стандартов аудиторской деятельности, правил независимости аудиторов и аудиторских организаций, кодекса профессиональной этики аудиторов

87

181

209

149

120

2.2

предписаний, обязывающих аудиторские организации устранить выявленные по результатам внешних проверок нарушения

9

37

28

34

44

2.3

предписаний в саморегулируемые организации аудиторов о приостановлении членства аудиторской организации

5

32

5

5

13

2.4.

предписаний в саморегулируемые организации аудиторов об исключении сведений аудиторской организации из саморегулируемой организации аудиторов

2

12

5

3

11

3.

Количество составленных протоколов об административных правонарушениях, в том числе:

9

11

16

24

29

3.1.

ответственность за которые предусмотрена ст. 19.4.1 КоАП (по признакам уклонения аудиторских организаций от проведения внешних проверок)

8

8

10

7

8

3.2.

ответственность за которые предусмотрена ст. 19.5 КоАП (за невыполнение в законный срок предписания, обязывающего аудиторскую организацию устранить выявленные по результатам внешней проверки нарушения правил аудиторской деятельности)

1

0

0

0

0

3.3

ответственность за которые предусмотрена ст. 19.7 КоАП (за предоставление сведений (информации) в неполном объеме или искаженном виде)

0

3

6

17

21

 *Из которых 22 меры воздействия по итогам проверок, проведенных в 2015 году

По результатам проведенных проверок направлены в суд два исковых заявления о признании аудиторских заключений заведомо ложными по основаниям, предусмотренным статьей 6 Федерального закона № 307-ФЗ.

Здесь можно отметить тот факт, что изменилась структура решений о применении мер воздействия по сравнению с предыдущими периодами. Мы видим увеличение количества предписаний об устранении нарушений. Это может свидетельствовать об усилении контроля за надлежащим устранением аудиторскими организациями недостатков в их работе, в том числе системного характера и оказывающих негативное влияние на качество оказываемых услуг.

По результатам проведенных Уполномоченным органом проверок в 2016 году было выявлено 9 619 правонарушений (в 2015 году – 9675 нарушений). Общая сумма наложенных административных штрафов на аудиторские организации в 2016 году составила 162 тысячи рублей. Средний размер наложенного административного штрафа составил 8,5 тыс. рублей.

Работу специалистов Уполномоченного органа характеризует риск – ориентированный, жесткий формализованный подход к проведению контроля, к изучению представленных документов. Очень часто в ходе проверки требуется практически дословное повторение текстов Федерального Закона 307–ФЗ “Об аудиторской деятельности”, Правил (стандартов) аудиторской деятельности в соответствующих внутрифирменных документах.

В 2016 году подготовлен Временный классификатор нарушений и недостатков, выявляемых в ходе внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, аудиторов (одобрен Советом по аудиторской деятельности 15 декабря 2016 года). Он был подготовлен специалистами Федерального казначейства и представителями профессионального сообщества. Конечно же, он представляет собой “открытый” документ, который будет дополняться и расширяться, в том числе и с учетом требований Международных стандартов аудита.

Данный классификатор позволяет достичь единообразного подхода при проведении внешнего контроля качества работы аудиторских организаций как со стороны уполномоченного федерального органа по контролю и надзору, так и со стороны саморегулируемых организаций аудиторов. Он же позволяет применять стандартный подход и единообразное описание выявляемых нарушений. Приведенные далее нарушения являются наиболее типичными и не исчерпывают всего их многообразия.

В Классификаторе нарушения подразделяются на:

  • грубое нарушение,
  • существенное нарушение (устранимое, не устранимое),
  • несущественное нарушение.

Для удобства пользователей они также сгруппированы на:

  • нарушения требований Закона N 307-ФЗ “Об аудиторской деятельности”;
  • нарушения требований ФСАД, ФПСАД;
  • нарушения требований Правил независимости и Кодекса этики.

Грубое нарушение

Под грубым нарушением понимается существенное неустранимое нарушение, ставящие под сомнение возможность аудиторской организации, индивидуального аудитора осуществлять аудиторскую деятельность в дальнейшем, а именно:

  • отсутствие (три и более случая) надлежащей модификации аудиторских заключений;
  • нарушение Правил независимости аудиторов и аудиторских организаций в случаях, когда снижение угроз независимости до приемлемого уровня невозможно (за исключением нарушения требований к документированию выводов о соблюдении независимости, отвечающего определению несущественного нарушения);
  • раскрытие информации, составляющей аудиторскую тайну;
  • отсутствие (три и более случая) рабочих документов аудитора с выводами о результатах выполненных аудиторских процедур по существенным вопросам отчетности и (или) операциям по конкретным аудиторским заданиям
  • систематическое нарушение порядка документирования аудита, т.е. документирование трех и более аудиторских заданий, которое не позволяет понять проделанную работу, обоснованность принятых решений и сделанных выводов исключительно на основе информации, включенной в аудиторские файлы;
  • нарушение требований, установленных ч. 6 ст.1, ч. 1 ст.8, пунктами 2.1 и 3 части 2 и ч. 3 ст.13 ФЗ “Об аудиторской деятельности” (за исключением случаев, в которых данные нарушения отнесены к существенным нарушениям, не являющимся грубыми);
  • нарушение в области системы внутреннего контроля качества работы аудиторской организации, индивидуального аудитора систематического характера и оказавшие влияние на мнение о достоверности отчетности.

Перечень нарушений, относящийся к данной категории, очень большой, поэтому приведем очень ограниченный их список, которые позволит сформировать общее представление:

  • осуществление индивидуальным аудитором, аудиторской организацией предпринимательской деятельности помимо оказания аудиторских и прочих, связанных с аудиторской деятельностью, услуг;
  • участие аудитора, не являющегося работником конкретной аудиторской организации или индивидуального аудитора, в осуществлении аудиторской деятельности этой аудиторской организации или индивидуального аудитора, в качестве аудитора - члена аудиторской группы, в том числе на основании гражданско-правового договора (3 и более случаев в проверяемом периоде);
  • указание в договоре на оказание аудиторских услуг зависимости порядка выплаты и/или размера денежного вознаграждения от выполнения каких бы то ни было требований аудируемых лиц о содержании выводов, которые могут быть сделаны в результате аудита;
  • осуществление аудиторской деятельности аудитором - физическим лицом, не являющимся индивидуальным аудитором;
  • нарушение индивидуальным аудитором, аудиторской организацией требований к хранению документов (копий документов), полученных и (или) составленных в ходе оказания аудиторских услуг (данное замечание выносится в случае, если нарушение привело к невозможности ознакомления с текстом документов в течение установленного 5-летнего срока);
  • нарушение аудитором требования об информировании учредителей (участников) аудируемого лица или их представителей либо его руководителя, а также при необходимости соответствующих уполномоченных государственных органов, о случаях коррупционных правонарушений аудируемого лица, подкупа иностранных должностных лиц, случаях иных нарушений законодательства;
  • до выпуска аудиторского заключения в рабочих документах индивидуального аудитора или аудиторской организации не сформирован вывод относительно того, были ли получены достаточные надлежащие аудиторские доказательства (либо не получены аудиторские доказательства по аудиторским процедурам, включенным в план аудита) (3 и более раз);
  • нарушение индивидуальным аудитором, аудиторской организацией требования к датированию аудиторского заключения не ранее даты завершения процесса получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств;
  • индивидуальным аудитором, аудиторской организацией в аудиторском заключении не выражено отрицательное мнение в случае, если выявленные искажения являются одновременно существенными и всеобъемлющими для бухгалтерской (финансовой) отчетности (3 и более раз);
  • отсутствие в специальной части аудиторского заключения описания и количественной оценки влияния существенных искажений на соответствующие показатели бухгалтерской (финансовой) отчетности, включая количественные показатели, раскрытые в бухгалтерской (финансовой) отчетности, за исключением случая, когда такая оценка не представляется возможной (3 и более раз);
  • не исполнено требование о проверке подлинности документов (например, путем направления запроса третьей стороне или путем привлечения эксперта по подлинности документов) если обстоятельства, выявленные в ходе аудита, дают основания считать, что документ может не быть подлинным или в него могли быть внесены изменения (3 и более раз);
  • нерассмотрение выявленных в ходе выполнения аналитических аудиторских процедур, в том числе в отношении счетов учета выручки, необычных или неожиданных взаимосвязей, которые могут свидетельствовать о наличии рисков существенного искажения в результате недобросовестных действий (более 3 раз);
  • нарушение индивидуальным аудитором, аудиторской организацией требований документально оформлять все сведения, которые важны с точки зрения предоставления доказательств, подтверждающих аудиторское мнение, а также доказательств того, что аудиторская проверка проводилась в соответствии с ФПСАД (3 и более раз);
  • несоблюдение индивидуальным аудитором, аудиторской организацией обязанности должным образом оценить способность аудируемого лица продолжать свою непрерывную деятельность (3 и более раз);
  • непроведение индивидуальным аудитором, аудиторской организацией анализа результатов выборочной проверки, характера и причин любых выявленных ошибок (3 и более раз);
  • замещение надлежащей для аудиторского задания модификации аудиторского заключения сообщением письменной информации руководству или представителям собственника аудируемого лица, несоответствие выводов аудитора, включенных в письменной информации руководству аудируемого лица (отчет аудитора) выводам и (или) информации, отраженным в аудиторском заключении (3 и более раз);
  • несоблюдение индивидуальным аудитором, аудиторской организацией обязанности выразить мнение с оговоркой или отказаться от выражения мнения, если аудируемое лицо отказывается представить заявления и разъяснения, которые индивидуальный аудитор или аудиторская организация считают необходимыми (3 и более раз);
  • несоблюдение индивидуальным аудитором, аудиторской организацией обязанности модифицировать аудиторское заключение, если аудиторское заключение за предыдущий период также было модифицировано и ситуация, повлекшая его модифицирование, не устранена (3 и более раз);
  • нарушение требований к независимости индивидуального аудитора или аудиторской организации и / или их сотрудников (в случае отсутствия возможности снизить угрозу до приемлемого уровня):
- при угрозе финансовой заинтересованности в аудируемом лице;

- при оказании аудируемому лицу услуг по налоговому консультированию;

- при оказании аудируемому лицу услуг по разработке и внедрению информационных систем;

- при оказании аудируемому лицу услуг, связанных с судебным разбирательством;

- при оказании аудируемому лицу услуг по найму персонала;

- в отношении угроз, возникающих при задержке выплаты вознаграждения аудируемого лица и т.д.

Существенное нарушение

Под существенным нарушением понимается нарушение, свидетельствующее о неполном соответствии деятельности аудиторской организации, аудитора, в том числе индивидуального аудитора, требованиям применимых нормативных правовых актов, которые регулируют отношения, возникающие при осуществлении аудиторской деятельности, а именно:

  • отсутствие (менее трех случаев) надлежащей модификации аудиторских заключений;
  • отсутствие надлежащего включения в аудиторское заключение   части “Важные обстоятельства” и (или) “Прочие сведения”;
  • несоответствие выводов аудитора по существенным аспектам проделанной в ходе аудита работы, либо по аспектам, оказывающим влияние на отчетность в целом, изложенных в рабочих документах аудитора, и (или) выводов по существенным аспектам проделанной в ходе аудита работы, либо по аспектам, оказывающим влияние на отчетность в целом, включенных в письменную информацию руководству аудируемого лица (при ее наличии), выводам и (или) информации, отраженным в аудиторском заключении;
  • нарушение Кодекса профессиональной этики аудиторов;
  • нарушение Правил независимости аудиторов и аудиторских организаций в случаях, когда возможно снижение угроз независимости до приемлемого уровня и необходимые для этого действия в достаточном объеме не предприняты (за исключением нарушения требований к документированию выводов о соблюдении независимости, отвечающего критериям несущественного нарушения);
  • надлежащее документирование аудита несистематического характера, т.е. такое документирование не более двух аудиторских заданий, которое не позволяет понять проделанную работу, обоснованность принятых решений и сделанных выводов исключительно на основе информации, включенной в аудиторские файлы;
  • отсутствие (менее трех случаев) рабочих документов аудитора с выводами о результатах выполненных аудиторских процедур по существенным вопросам отчетности и (или) операциям по конкретным аудиторским заданиям;
  • нарушение в области системы внутреннего контроля качества работы аудиторской организации, индивидуального аудитора несистематического характера и (или) не оказавшие влияния на мнение о достоверности отчетности;
  • осуществление аудиторских процедур лицами, не являющимися аудиторами в смысле ст.4 ФЗ “Об аудиторской деятельности”, либо осуществление аудиторских процедур аудиторами с ненадлежащими квалификационными аттестатами (за исключением осуществления вспомогательных функций при выполнении аудиторского задания или оказания сопутствующих аудиту услуг, ответственность за которые возложена на членов аудиторской группы, являющихся аудиторами);
  • иное нарушение, не являющееся несущественным и (или) грубым, а также нарушение, отнесенное к существенным нарушениям во Временном классификаторе.

Неустранимое нарушение

Под неустранимым нарушением понимается нарушение, допущенное при выполнении конкретного аудиторского задания и относящееся как непосредственно к его выполнению, так и к контролю качества его выполнения.

Неустранимый характер нарушения, допущенного при выполнении конкретного аудиторского задания, не освобождает аудиторскую организацию, индивидуального аудитора от обязанности не допускать аналогичные нарушения при выполнении иных аудиторских заданий, а также от обязанности принять меры, включая меры организационно-распорядительного характера, по изменению системы внутреннего контроля качества работы в целях недопущения нарушений в дальнейшем. Данные нарушения наиболее распространены и больше всего встречаются в замечаниях проверяющих.

Рассмотрим их на примерах:

  • аудиторское заключение не содержит перечень (состав) бухгалтерской (финансовой) отчетности, в отношении которой проводился аудит, с указанием периода, за который она составлена, или содержит некорректные соответствующие данные;   не содержит мнения аудитора с указанием обстоятельств, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности; не содержит подпись или дату;
  • нарушение индивидуальным аудитором или аудиторской организацией требования об обсуждении с руководством аудируемого лица и представителями собственников аудируемого лица причин недостоверности отчетности;
  • индивидуальным аудитором или аудиторской организацией в аудиторском заключении не выражено отрицательное мнение в случае, если выявленные искажения являются одновременно существенными и всеобъемлющими для бухгалтерской (финансовой) отчетности (менее 3 случаев);
  • использование ненадлежащих формулировок в части аудиторского заключения, содержащей мнение аудитора, при выражении модифицированного мнения;
  • нарушение индивидуальным аудитором или аудиторской организацией требований к обязательным процедурам в целях отбора учетных записей и исправительных записей для последующего тестирования;
  • нарушение индивидуальным аудитором или аудиторской организацией требований к получению письменных заявлений руководства аудируемого лица и при необходимости представителей собственника о своей ответственности в отношении недобросовестных действий;
  • нарушение индивидуальным аудитором или аудиторской организацией требований к получению в ходе аудита уместных и надежных доказательств, в том числе документов и информации бухгалтерского (финансового) учета аудируемого лица, полученной из других источников;
  • в ходе аудита не установлены методы отбора элементов для тестирования;
  • отсутствие документирования информации о планировании аудиторской работы, характере, временных рамках и объеме выполненных аудиторских процедур, их результатах, а также о выводах, сделанных на основе полученных аудиторских доказательств;
  • отсутствие в рабочих документах обоснований всех важных моментов, по которым необходимо выразить свое профессиональное суждение, вместе с выводами индивидуального аудитора или АО по ним;
  • несоблюдение индивидуальным аудитором или аудиторской организацией обязанности надлежащим образом составить и документально оформить общий план аудита;
  • нарушение индивидуальным аудитором или аудиторской организацией требования к пересмотру плана и программы аудита в случае меняющихся обстоятельств или неожиданных результатов, полученных в ходе выполнения аудиторских процедур;
  • несоблюдение индивидуальным аудитором или аудиторской организацией обязанности при проведении аудита рассмотреть существенность как на уровне бухгалтерской (финансовой) отчетности в целом, так и в отношении остатков по отдельным счетам бухгалтерского (финансового) учета, групп однотипных операций и случаев раскрытия информации;
  • несоблюдение индивидуальным аудитором или аудиторской организацией обязанности изучить деятельность аудируемого лица и среду, в которой она осуществляется, включая систему внутреннего контроля, в объеме, достаточном для выявления и оценки рисков существенного искажения бухгалтерской (финансовой) отчетности;
  • несоблюдение индивидуальным аудитором или аудиторской организацией обязанности ознакомиться с особенностями деятельности аудируемого лица;
  • несоблюдения индивидуальным аудитором или аудиторской организацией обязанности оценить организацию системы внутреннего контроля аудируемого лица и рассмотреть применение средств контроля, в том числе в отношении значимых рисков;
  • несоблюдение индивидуальным аудитором или аудиторской организацией обязанности выполнить процедуры с целью получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств того, что все события, имевшие место до даты подписания аудиторского заключения, которые могут потребовать внесения корректировок в бухгалтерской (финансовой) отчетности, были установлены;
  • нарушение требований к выполнению надлежащих аудиторских процедур в случае выпуска пересмотренной финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемым лицом;
  • несоблюдение индивидуальным аудитором или аудиторской организацией обязанности должным образом оценить способность аудируемого лица продолжать свою непрерывную деятельность (менее 3 случаев);
  • несоблюдение индивидуальным аудитором или аудиторской организацией обязанности определить надлежащие методы отбора элементов, подлежащих проверке при сборе аудиторских доказательств для достижения целей аудиторских тестов;
  • несоблюдение индивидуальным аудитором или аудиторской организацией при анализе отбираемой для тестирования совокупности обязанности принимать во внимание цели теста и характеристики генеральной совокупности;
  • объем выборки (количество отбираемых для проверки элементов) при проведении аудита недостаточен для снижения риска, связанного с использованием выборочного метода, до приемлемо низкого уровня;
  • несоблюдение индивидуальным аудитором или аудиторской организацией обязанности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства относительно количества и состояния МПЗ в случае их существенной величины, включая обязанность присутствовать при их инвентаризации либо провести альтернативные процедуры;
  • несоблюдение индивидуальным аудитором или аудиторской организацией требований по самостоятельной отсылке запросов третьим лицам и самостоятельном их получении от третьих лиц, если не были предприняты меры, направленные на подтверждение полученной от третьих лиц информации;
  • несоблюдение индивидуальным аудитором или аудиторской организацией в ходе первой проверки аудируемого лица обязанности получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства об остатках по счетам бухгалтерского (финансового) учета на начало отчетного периода и последовательности применения учетной политики;
  • индивидуальным аудитором или аудиторской организацией не выполнены обязательные действия при проведении общей и детальной проверки процедур, используемых аудируемым лицом для расчета оценочных значений;
  • несоблюдение индивидуальным аудитором или аудиторской организацией обязанности до завершения аудита получить надлежащие заявления и разъяснения от руководства аудируемого лица;
  • нарушение требований к содержанию, подписанию, датированию письма-представления;
  • несоблюдение основным аудитором (индивидуальным аудитором или аудиторской организацией) обязанности определить, как работа другого аудитора повлияет на проведение аудита, если он использует результаты его работы;
  • нарушения аудитором требования к составлению надлежащего плана проведения обзорной проверки;
  • нарушения индивидуальным аудитором или аудиторской организацией требования к определению существенности при проведении обзорной проверки;
  • обзорная проверка качества выполнения заданий, связанных с аудитом бухгалтерской (финансовой) отчетности ОЗХС, не охватывает все необходимые аспекты;
  • обзорная проверка качества выполнения задания завершена (значимые вопросы были разрешены) после выдачи аудиторского заключения или иного отчета;
  • несоблюдение руководителем аудиторской проверки обязанности проверить рабочие документы и обсудить работу с участниками аудиторской группы, чтобы убедиться в достаточности и надлежащем характере полученных аудиторских доказательств, подтверждающих сделанные выводы;
  • несоблюдение руководителем аудиторской проверки обязанности своевременно осуществлять надзор за ходом выполнения каждого этапа аудита;
  • к уровню квалификации лица, осуществляющего обзорную проверку качества выполнения задания;
  • нарушение индивидуальным аудитором или аудиторской организацией требований к документированию обзорной проверки качества выполнения задания;
  • нарушение индивидуальным аудитором или аудиторской организацией требований в отношении принципа поведения “честность”, “объективность”, “профессиональная компетентность и должная тщательность”, “конфиденциальность”, “профессиональность поведения”;
  • нарушение индивидуальным аудитором или аудиторской организацией правил этики и независимости при смене аудитора;
  • нарушение индивидуальным аудитором или аудиторской организацией правил этики и независимости при выражении второго мнения по поводу применения стандартов бухгалтерского учета, аудита, бухгалтерской (финансовой) отчетности, или иных правил или стандартов, или в отношении конкретных учетных записей организации (или от ее имени), не являющейся клиентом аудитора (в случае наличия возможности снизить угрозу влияния конфликта интересов до приемлемого уровня) и т.д.

Несущественное нарушение

Под несущественным нарушением понимается нарушение, не свидетельствующее о неполном соответствии деятельности АО, аудитора, в том числе индивидуального аудитора, требованиям применимых нормативных правовых актов, которые регулируют отношения, возникающие при осуществлении аудиторской деятельности,

в том числе:

  • нарушение порядка подготовки и оформления рабочих документов аудитора, заключений и отчетов (отсутствие даты составления рабочих документов аудитора (при отсутствии признаков их создания после завершения аудита), отсутствие обязательных реквизитов документов (ИНН, ОГРН, др.);
  • нарушение порядка выполнения аудиторских процедур в отношении операций и (или) статей отчетности, суммы по которым не превышают уровень существенности, установленный для аудиторского задания, и (или) не оказывающих влияние на отчетность в целом, а также формирование ненадлежащих (ошибочных, неполных, т.п.) выводов по результатам выполнения таких аудиторских процедур;
  • иное нарушение, отнесенное к несущественным нарушениям в настоящем Временном классификаторе.

Перечень несущественных нарушений самый краткий в классификаторе. К ним относятся:

  • непредставление аудитором в срок, установленный договором оказания аудиторских услуг, аудиторского заключения аудируемому лицу, либо лицу, заключившему договор оказания услуг;
  • аудиторское заключение не содержит наименование “Аудиторское заключение” или содержит иное наименование;   не содержит указание адресата (акционеры акционерного общества, участники общества с ограниченной ответственностью, иные лица) или содержит некорректные соответствующие данные; не содержит сведений об аудируемом лице: наименование, государственный регистрационный номер, место нахождения, или содержит некорректные соответствующие данные;
  • нарушение требований к прилагаемой к аудиторскому заключению бухгалтерской (финансовой) отчетности, в частности, правил датирования, прошивки, нумерации и подписания;
  • несоответствие формы модифицированного мнения названию специальной части и / или специальная часть именуется иначе чем “Основание для выражения мнения с оговоркой”, “Основание для выражения отрицательного мнения”, “Основание для отказа от выражения мнения”;
  • нарушение порядка оформления рабочих документов, в том числе составление рабочих документов без указания дат их создания (при отсутствии признаков создания рабочих документов после завершения аудита);
  • несоблюдение установленных процедур для обеспечения конфиденциальности, сохранности рабочих документов, а также для их хранения в течение достаточного периода времени, исходя из особенностей деятельности аудитора, а также законодательных и профессиональных требований, но не менее 5 лет, не повлекшее невозможности ознакомления с текстами рабочих документов или раскрытия конфиденциальной информации третьим лицам;
  • нарушение индивидуальным аудитором или аудиторской организацией требования обсуждения участниками аудиторской группы рисков существенного искажения бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица;
  • договор на аудит заключен с ненадлежащей стороной о проведении аудита;
  • в договоре на аудит и / или в письме о проведении аудита не указаны основные условия проведения аудита;
  • е требования к принятию индивидуальным аудитором или аудиторской организацией решения об использовании внешних подтверждений для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств;
  • индивидуальным аудитором или аудиторской организацией не установлены надлежащие получатели информации, сообщаемой по итогам аудита, из числа руководства и представителей собственника аудируемого лица;
  • нарушение индивидуальным аудитором или аудиторской организацией требований к документированию проводимых согласованных процедур с точки зрения достаточности доказательств;
  • ным аудитором или аудиторской организацией не оцениваются должным образом результаты выполнения работ работниками, не проводятся иные процедуры в целях развития и поддержания профессиональной компетентности и соблюдения этических принципов и т.д.

Окончательное решение по квалификации выявленного нарушения является предметом профессионального суждения группы внешних контролеров качества работы аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, причем такое суждение должно быть мотивированным, независимым, объективным.

При определении мер воздействия учитываются следующие обстоятельства:

  1. характер, в том числе системность, умышленность, и степень тяжести допущенного нарушения;
  2. наступление (угроза наступления) негативных последствий;
  3. принятые аудиторской организацией меры по профилактике нарушений до начала проведения внешней проверки, в том числе выявление и устранение нарушений;
  4. возмещение вреда (ущерба) пользователям бухгалтерской (финансовой) отчетности, пользователям услуг, оказываемых аудиторской организацией, иным лицам, причиненных таким нарушением;
  5. другие обстоятельства, имеющие значение для вынесения объективного решения.

При этом под систематичностью нарушения понимается:

  1. совершение нарушения одного вида три и более раз в течение проверяемого периода;
  2. повторное совершение нарушения после применения мер воздействия за нарушение (нарушения) данного вида.

Продолжительность допущенного нарушения рассматривается исключительно в отношении нарушений в вопросах внутреннего контроля качества работы АО, индивидуального аудитора в целом и не рассматривается применительно к нарушениям, допущенным при выполнении конкретных аудиторских заданий.

Проводя представленный краткий анализ, я не ставил перед собой задачу осветить все нарушения требований Федерального закона 307- ФЗ, положений Правил (стандартов) аудиторской деятельности, Кодекса этики и Правил не зависимости. Здесь показаны основные типичные нарушения, выявляемые специалистами Федерального казначейства и их квалификация.

Автор:

Теги: контроль качества работы  аудиторские организации  уполномоченный надзорный орган  Росфиннадзор  Федеральное казначейство  общественно значимые хозяйствующие субъекты  ОЗХС  саморегулируемые организации аудиторов  СРОА  “Об аудиторской деятельности”  внеш