По материалам: IPSASB
Мы нечасто даем обзоры заседаний разработчиков, ответственных на МСФО для государственных и общественных организаций (IPSAS), поскольку проходят они значительно реже встреч того же Совета по МСФО - не раз в месяц, а около трех раз в году. В сентябре прошла как раз такая встреча, второй раз в этом году, и второй раз она оказалась виртуальной, в формате видеоконференции. Впервые к виртуальному общению пришлось прибегнуть уже в марте - причины, полагаем, уточнять не нужно.
Как отмечает по этому поводу глава Международного совета по стандартам финансовой отчетности для организаций общественного сектора (IPSASB) Йен Каррутерс (Ian Carruters, который в конце прошлого месяца остался во главе этой организации еще на три года – GAAP.RU), работать в таком дистанционном режиме, конечно, непросто, но отрадно видеть, что члены Совета за прошедшее время как-то привыкли, что нашло проявление в количестве материалов, представленных в этот раз на обсуждение. Общее число сессий по ходу сентябрьской встречи достигло шести. Это на самом деле больше, чем обычно, больше, чем даже ожидалось, и это позволило принять более чем достаточно важных решений до следующей встречи, которая состоится уже в декабре.
Уже известно, что декабрьская также будет виртуальной, и уже понятно, что тем для обсуждения и принятия решений в самом конце года тоже будет немало. Среди таковых Йен Каррутерс в первую очередь выделяет предварительный вариант измененного стандарта по учету аренды и еще четыре взаимосвязанных проекта, также ожидающих одобрения: ограниченные изменения в “Концептуальных основах” IPSAS, проект по теме измерений, предварительный вариант будущих стандартов ED 78 и ED 79, а также проект под заголовком “Долгосрочные активы, удерживаемые для продажи, и прекращенная деятельность”. План работы, очевидно, большой, и все это предстоит подробно обговорить и принять решение уже через пару месяцев.
Какие решения были приняты на прошедшей недавно встрече? Как рассказывает глава Международного совета по стандартам финансовой отчетности для организаций общественного сектора, в этот раз они успели одобрить в окончательном варианте два важных документа. Первый оговаривает перенос сроков вступления в силу ряда стандартов в связи с пандемией коронавируса (в этом IPSASB следует логике Совета по МСФО и других мировых разработчиков учетных стандартов). Впервые о переносе заговорили в июле в ответ на обеспокоенность многих организаций общественного сектора, которые либо уже находятся в процессе перехода на метод начисления, либо готовятся к этому, а сложившиеся в результате пандемии непростые условия оказывают на них сильное дополнительное давление. По этой причине целый ряд стандартов (IPSAS 41, IPSAS 42, обновленные IPSAS 19 и IPSAS 36, плюс еще некоторые более мелкие изменения в стандартах) решено было перенести на один год, до 1 января 2023 г.
Еще одно окончательно принятое в этот раз решение - это одобрение ряда изменений в стандарте IPSAS 41 “Финансовые инструменты”, которые, однако, носят необязательный характер, поскольку очень специфичны для деятельности организаций общественного сектора; в предварительном варианте они вышли в конце августа прошлого года. Речь там идет об эмитируемых МВФ специальных правах заимствования (Special Drawing Rights), монетарном золоте, наличности в обращении, членских квотах в МВФ и других весьма специфичных темах и их влиянии на учет. Изначально ни одна из этих тем в оригинальной версии стандарта IPSAS 41 не покрывалась, поэтому рано или поздно их нужно было обговорить. Времени это заняло, конечно, немало – как объясняет Йен Каррутерс, по той причине, что пришлось долго разбирать самую суть этих транзакций: а являются ли они финансовыми инструментами вообще? Но наконец-то все позади, все одобрено в окончательном варианте, и правительственные структуры во всем мире теперь имеют на руках общепризнанный инструмент учета в этих важных для себя областях.
Следующие два предварительных документа также получили одобрение на прошедшем в сентябре заседании, только одобрение пока не окончательное, поскольку окончательное одобрение их ждет как раз в декабре. Оба документа связаны в определенной степени с темой измерения, а следовательно - и с основным проектом по теме измерений, над которым сегодня работают в IPSASB. О нем поговорим в самом конце, потому что сказать там действительно есть что.
ЕD 74 (“ED” означает “exposure draft”) - это предварительный вариант обновленного стандарта IPSAS 5 “Затраты по заимствованиям”. Обновляют стандарт для решения проблемы, остающейся актуальной уже несколько лет - с тех самых пор, как Совет по МСФО обновил свой собственный аналогичный стандарт для частных организаций (как известно, где это только возможно, между двумя системами стандартов IPSASB старается поддерживать конвергенцию). Разработчики МСФО устранили возможность по своему выбору списывать либо капитализировать процентные расходы по заимствованиям. Значит ли это, что то же самое нужно сделать с IPSAS 5? Вовсе нет – решили в конечном итоге разработчики международных стандартов для организаций общественного сектора, потому что сохранение возможности списания как альтернативы капитализации необходимо для поддержания сопоставимости с данными государственной статистики. Когда ту же самую возможность предложили в документе по теме измерений, полученные отклики получились весьма неоднозначные, поэтому, по словам Йена Каррутерса, очень правильно с их стороны было ничего не трогать в этом случае.
Второй документ – это ED 79, предварительный вариант будущего стандарта с названием “Долгосрочные активы, удерживаемые для продажи, и прекращенная деятельность”, который в окончательном варианте будет одобрен также в декабре, поскольку это нужно сделать одновременно с одобрением всего проекта измерений, по причине очевидной связи между ними. Это “классический” пример проекта конвергенции, в данном случае с одноименным МСФО (IFRS) 5, устраняющий неприятные расхождения между двумя стандартами. В отличие от предыдущего случая, здесь члены Совета решили строго придерживаться требований МСФО, хотя при этом все же добавили общественным организациям одно дополнительное требование к раскрытию информации о том, есть ли разница между справедливой стоимостью активов (удерживаемых для продажи) и исторической стоимостью, поскольку посчитали этот момент важным и требующим уточнения в отчетности.
Следующий крупный и очень важный проект в работе у Международного совета по стандартам финансовой отчетности для организаций общественного сектора - это, конечно, проект по учету природных ресурсов, который запустили в дело в феврале прошлого года. Проект важен не только своим охватом, но и влиянием: как-никак, это личное участие IPSASB в общем деле защиты окружающей среды и предотвращения необратимых климатических изменений. Это та область, где, как и в МСФО, в IPSAS пока что нет четких руководств к учету. Как и Фонд МСФО, разработчики IPSAS также собираются это изменить, только создавать по аналогии с коллегами отдельный совет под стандарты климатической отчетности у IPSASB в планах пока не значится. Впрочем, с учетом очень высоких ожиданий стейкхолдеров, все еще может измениться.
В марте Совет одобрил проект по существу, а в прошлом месяце состоялось, можно сказать, первое более-менее предметное обсуждение. Известен общий план реализации работы в рамках данного проекта: консультационный документ - доработка с учетом полученных откликов - итоговый вариант. По будущему консультационному документу, к слову, уже известны кое-какие детали. Так, одним из поставленных вопросов в нем будет учет и признание в качестве нематериального актива правительственных полномочий по выдаче лицензий на разработку полезных ископаемых: достаточно ли здесь будет отразить в отчетности эти полномочия в качестве нематериального актива, или потребуется какой-то более существенный подход? В этой связи Совету пришлось обратиться к “Концептуальным основам”, чтобы таким образом ответить на ключевой вопрос о сути эти правительственных полномочий - что они собой демонстрируют? Таким образом, было решено, что для того, чтобы такие полномочия у правительственных организаций появились, сначала необходимо ввести в действие определенные законы, которые регулируют добычу полезных ископаемых, и лишь затем наделять кого-либо правами на их добычу. Этот момент был очень важным. Работа тут еще не закончена, но будет продолжена в ближайшее время, а сам консультационный документ запланирован к выходу примерно через год, после одобрения в сентябре 2021 года.
Ограниченные изменения в “Концептуальных основах” – еще один проект в работе. Правда, сказать на его счет пока нечего, как нечего было сказать по его поводу и в марте. К сожалению, существенного прогресса за истекшие месяцы по “Концептуальным основам” достичь не удалось, о чем было недвусмысленно заявлено в ходе аудиопрезентации по итогам сентябрьской встречи.
Зато чуть больше информации появилось по уже не раз упомянутому выше общему проекту по теме измерений в системе IPSAS. Знаковым для этого проекта стал июнь, когда собраний вроде бы не проводилось, зато именно в июне “родились” базовые принципы и концепции измерения, которые лягут в основу будущей “иерархии” новой системы измерений. В сентябре эти идеи получили развитие: если летом был создан базис, то теперь ему добавили структуры.
“Иерархия измерений” - это, если объяснить значение данного термина, то, как IPSASB воспринимает измерения в отчетности организаций общественного сектора. Это, конечно, нельзя назвать революцией в подходах к измерению в системе финансовой отчетности общественных организаций, но это определенно эволюционный скачок, который должен намного облегчить практику измерений.
В июне Совет решил, что “иерархия измерений” будет трехуровневой, и приступил к обсуждениям содержания самого верхнего уровня, поэтому на сентябрьской встрече логично перешел к рассмотрению содержания двух нижних уровней. Логика в основе всей этой “иерархии” следующая: верхний уровень представляют собой модели. IPSASB решил, что моделей может быть лишь две: мы будем говорить либо об исторической стоимости, либо о текущей стоимости. Это было решено еще в июне, и все так и осталось.
Далее, второй уровень иерархии, который обсуждали уже в сентябре - это основы измерения, то есть сами методы, использующиеся для измерения элементов в рамках выбранной на предыдущем уровне модели. Основы измерения принимают во внимание цели измерения элементов финансовой отчетности. Если речь идет о модели исторической стоимости, то основы измерения тут могут быть только лишь одни - историческая стоимость. Принципы ее использования ровно те же, что оговорены уже сейчас в “Концептуальных основах” IPSAS, поэтому их оставят неизменными.
А вот что касается приведенной (или текущей) стоимости, тот тут было идентифицировано четыре возможные основы для измерения:
- Первая основа измерения относится на текущие издержки (“Current cost”). Терминология, конечно, еще нуждается в шлифовке, но именно этим понятием члены Совета уже сейчас оперируют в своей работе. “Текущие издержки” как основа измерения по модели текущей стоимости весьма специфичны для каждой конкретной организации, что означает, что они будут учитывать ключевые характеристики активов по владении организаций общественного сектора - в том числе активов, удерживаемых ради их операционного потенциала.
- Справедливая стоимость. Ключевое отличие ее в том, что она фокусируется на измерении именно с точки зрения участников рынка. Наиболее вероятно, что справедливую стоимость будут применять для измерения активов и обязательств, удерживаемых в целях реализации их финансового потенциала. Принципы учета отвечают принципам МСФО (IFRS) 13.
- Третья основа носит название “стоимости в реализации” (“Cost in fulfillment”). Используется для измерения обязательств и, в целом, соотносится с принципами, которые уже оговорены в литературе по IPSAS.
- Стоимость в использовании (“Value in use”). Это способ измерения активов с точки зрения организации, принимающий во внимание ожидаемые денежные потоки.
В целом, предварительно эти основы для измерения уже были одобрены, но Совету еще предстоит убедиться, что они столь же функциональны вместе, что и по отдельности.
Есть спуститься еще на один уровень ниже (на третий уровень “иерархии”), то там идут уже техники измерения, то есть подходы к определению конкретного значения стоимости в соответствии с выбранной основой, опираясь на имеющиеся в распоряжении данные. IPSASB различает сегодня три таких техники (или подхода):
- Рыночный подход - на случай, если у организации имеются в распоряжении данные по рынку для аналогичных активов или обязательств. Подходит для измерения справедливой стоимости.
- Подход издержек (“Cost approach”). Будет применяться, когда организации нужно измерить актив и стоимость замещения данного актива. Может применяться для измерения и справедливой стоимости, и текущей стоимости.
- “Подход на основе дохода” (“Income approach”). Принимает во внимание ожидаемую будущую стоимость и определяет приведенную стоимость этой ожидаемой будущей стоимости. Сможет применяться во всех четырех описанных выше вариациях модели текущей стоимости.