Учет климатической темы в МСФО-отчетности

Подготовка международной отчетности
Источник: GAAP.RU
Опубликовано: 20 ноября 2020


Источник: IFRS

Иногда так интересно бывает наблюдать, как на первый взгляд независимые друг от друга события сходятся в одной точке, заставляя задуматься, а настолько ли в действительности независимыми они были на самом деле. В эту пятницу мы сообщали в новостях о том, как крупное объединение институциональных инвесторов буквально потребовало от составителей отчетности, чтобы те, осознав всю актуальность и злободневность этой темы, начали отражать в своей финансовой – и именно финансовой – отчетности климатические риски, как вот, пожалуйста – Фонд МСФО в тот же день публикует образовательные материалы в помощь тем, кто собирается так и делать. Тем более что для него самого климатические раскрытия с недавних пор становятся одной из главных направлений в рабочей программе, если учесть, что довольно скоро именно он может заняться разработкой глобальных стандартов по этой части (с возможностью дальнейшего распространения своего интереса на область социальной отчетности и корпоративного управления). Кроме того, по тому самому сентябрьскому дискуссионному документу относительно недавно Фонд МСФО провел сразу два вебинара, обзорный материал по которым также читайте где-то по соседству.

Тема изменения климата приобрела в последние годы особый интерес из-за своего возросшего влияния на финансовое состояние компаний, их денежные потоки, бизнес-модели, результаты и так далее. Так или иначе, она действительно затронет всех, просто одни отрасли окажутся затронутыми больше других. Поскольку влияние климатических рисков на финансовую отчетность уже осознали, кажется, все, время начинать последовательно отражать их там, как к этому и призвали на днях представители ассоциации Институциональных инвесторов против климатических изменений (IIGCC), подразумевая отчетность в соответствии с требованиями МСФО.

Как хорошо известно, эти стандарты исторически всегда разрабатывались преимущественно с акцентом на интерес инвесторов среди всех других групп стейкхолдеров, только вот по причине относительной “молодости” ключевой темы климатических изменений они пока еще не включили в себя такие требования в прямой форме. Возможно, они и вовсе не будут содержать их в прямом виде никогда, но этого и не требуется: как довольно наглядно показала прошлогодняя статья члена Совета по МСФО Ника Андерсона (Nick Anderson), вполне возможно применять действующие требования МСФО для раскрытия климатических рисков и не только их. Сегодняшние образовательные материалы, кстати, являются ее логическим дополнением, поэтому если вдруг с тем декабрьским материалом вы по какой-то причине не знакомы, рекомендуем сначала изучить именно его.

Несмотря на отсутствие прямых требований к раскрытию климатических рисков в финансовой отчетности, их влияние составители отчетности просто обязаны принимать во внимание, руководствуясь концепцией существенности. Если что-то существенно в контексте финансовой отчетности - оно подлежит раскрытию. А, согласно “Концептуальным основам” МСФО, существенным является то, что в случае его пропуска, искажения или просто неявного отражения в финансовой отчетности может повлиять на решения ее пользователей. То, как именно управляющие, например, сельскохозяйственной организации принимают во внимание климат в принятии существенных суждений и определении оценочных значений при подготовке отчетности (и принимают ли вообще - кто знает), практически стопроцентно будет являться существенным для пользователей ее отчетности.

В таблице внизу, помимо описания требований, приведены некоторые примеры, когда тему климата придется принять в расчет в ходе применения ключевых принципов тех или иных МСФО. Как можно предположить и не ошибиться, данный список далеко не полный. Однако то, что описывается здесь, уже являются полезным подспорьем для составителей МСФО-отчетности, поскольку содержит ссылки на конкретные требования стандартов. При этом авторы все же рекомендуют, помимо самой таблицы, заглядывать и в сами требования, потому что приведенные там описания являются в большей степени иллюстрацией по своей сути, и вряд ли их получится назвать исчерпывающими.

Кроме того, не стоит также забывать про общие требования в МСФО (IAS) 1 “Представление финансовой отчетности”, которые также могут оказаться нужными при обдумывании раскрытий климатических рисков в финансовой отчетности по МСФО. Параграф 112, например, так и говорит о необходимости раскрытия информации, которой прямо ни один из стандартов не требует, однако она при этом важна для понимания финансовой отчетности ее пользователями. Вместе с п.31 он, таким образом, требует быть особенно внимательными в отношении того, не была ли пропущена существенная информация, без которой того, что сейчас имеется в отчетности, будет инвесторам недостаточно для полного понимания влияния некоторых транзакций, условий или событий на финансовое состояние и финансовые результаты. Для организаций из “уязвимых” перед климатом отраслей это особенно актуально.

Международный стандарт(ы) финансовой отчетности

Влияние темы климата на финансовую отчетность

МСФО (IAS) 1 “Представление финансовой отчетности”, пп.25-26, 122-124, 125-133

Источники неопределенности в оценке и существенные суждения   

Если допущения, которые делает организация при подготовке отчетности, с высокой долей вероятности могут привести к существенным корректировкам в балансовой величине активов и обязательств в следующий отчетный период, стандарт требует раскрыть в отчетности информацию по этим допущениям, а также характеру и балансовой стоимости соответствующих активов и обязательств. То есть раскрытие в отчетности допущений относительно связанных с климатом вопросов может оказаться делом обязательным, если они создают неопределенность, влияющую на допущения, которые затем используются при определении оценочных значений - например, оценок будущих денежных потоков с целью тестирования актива на обесценение, или же в оценке расходов, которые потребуются на вывод актива из эксплуатации. Представлять эти раскрытия необходимо таким образом, чтобы инвесторы понимали ключевые суждения, сделанные менеджерами интересующих организаций. И хотя по объему и своей природе такие раскрытия могут отличаться в зависимости от того, что это за организация, логично предположить, что туда все же следует включить указание характера сделанных допущений или же чувствительность балансовой стоимости к применяемым методам оценки, допущениям и полученным оценочным значениям.

Также МСФО (IAS 1) требует раскрытия суждений (помимо тех, что касаются оценок), которые сделали управляющие, и которые будут иметь самое существенное влияние на признанные в финансовой отчетности величины. Например, если какая-либо организация работает в отрасли, особенно чувствительной к климатическим изменениям, ей может потребоваться провести оценку какого-то актива на обесценение, следуя требованиям МСФО (IAS) 36 (о котором ниже). И вот она провела это тестирование, но оказалось, что обесценения по факту нет. В этом случае организации потребуется раскрыть суждения, сделанные управляющими при определении, например, генерирующей наличность составляющей данного актива, если это суждение имело существенное влияние на признанные в отчетности величины.

Непрерывность деятельности

Также стандарт требует от менеджеров оценивать способность своей организации продолжать деятельность в долгосрочной перспективе. Чтобы убедиться, что эти основы подготовки отчетности - исходя из предположения о выполнении критерия непрерывности - действительно подходят, менеджеры должны принимать в расчет всю доступную прогнозную информацию в пределах, по крайней мере (но не ограничиваясь при этом) 12 мес. с момента окончания предыдущего отчетного периода. Но если климатические вопросы являются источником неопределенности, способной поставить под сомнение способность организации продолжать свою деятельность на основе непрерывности, эти неопределенности необходимо раскрыть. И даже если менеджеры не видят таких неопределенностей, способных повлиять на непрерывность деятельности их организации, но при этом такое заключение требует существенного суждения (как пример - в отношении запланированных мер противодействия и минимизации последствий), то МСФО (IAS) 1 все равно требует раскрыть это суждение.

МСФО (IAS) 2 “Запасы”, пп. 28-33

Вопросы климата способны привести к устареванию и износу запасов, снизить их реализационную стоимость или повысить стоимость производства. Понесенные на них затраты восстановлению не подлежат, поэтому МСФО (IAS) 2 требует от организаций списать часть стоимости таких запасов до чистой реализационной стоимости. Оценки этой стоимости основываются при этом на самых надежных свидетельствах, доступных на тот момент, когда оценивается объем запасов, все еще подлежащий реализации.

МСФО (IAS) 12 “Налоги на прибыль”, пп. 24, 27-31, 34, 56

В общем случае стандарт требует от составителей отчетности признавать отложенные налоговые активы по вычитаемым временным разницам и неиспользованным налоговым убыткам или неиспользованным налоговым кредитам - в объеме, в котором с большой вероятностью можно будет их зачесть против будущей налогооблагаемой прибыли. Климатические вопросы могут повлиять на оценку организацией своей будущей налогооблагаемой прибыли, а значит - повлиять и на ее способность к признанию отложенных налоговых активов, или же привести к необходимости отказа от признания признанных ранее отложенных налоговых активов.

МСФО (IAS) 16 “Основные средства” (пп. 51, 73, 76) и МСФО (IAS) 38 “Нематериальные активы” (пп. 9-64, 102, 104, 118, 121, 126)

Климатические вопросы могут спровоцировать дополнительные расходы или подстройку в операционной деятельности бизнеса, в том числе увеличение расходов на исследования и разработки. Оба стандарта оговаривают признание расходов в качестве активов (как составляющей основных средств, или же в качестве нематериального актива). МСФО (IAS) 38, кроме того, требует раскрывать величину расходов на исследования и разработки, признанные в качестве расходов в течение отчетного периода.

МСФО (IAS) 16 и МСФО (IAS) 38 требуют от составителей отчетности переоценивать, по крайней мере, раз в год оцененную остаточную стоимость и оцененный срок полезного использования активов и отражать изменения в них (вполне способных стать следствием климатических факторов) в сумме амортизации, признанной в текущем и последующих отчетных периодах. Повлиять климатические факторы вполне могут через причиненный ими износ оборудования, законодательные ограничения или даже физическую недоступность активов. Составители отчетности обязаны отдельно раскрывать ожидаемые сроки полезного использования по каждому классу активов, а также характер и величину любых изменений в них или ожидаемых остаточных стоимостях.

МСФО (IAS) 36 “Обесценение активов” (пп. 9-14, 30, 33, 44, 130, 132, 134-135)

Стандарт оговаривает условия, при которых составителям отчетности необходимо оценить возмещаемую величину активов, чтобы оценить обесценение гудвила, основных средств, активов с правом пользования, нематериальных активов. В конце каждого отчетного периода организация смотрит, нет ли свидетельств в пользу наличия обесценение. Климатические вопросы способны привести к появлению таких свидетельств в пользу обесценения актива или группы активов. Например, вполне актуальное сегодня падение спроса на нефтепродукты, характеризующиеся высокими углеродными выбросами, может быть свидетельством обесценения нефтеперерабатывающего оборудования, что потребует проведения тестирования на обесценение. МСФО (IAS) 36 также отмечает, что свидетельства в пользу обесценения можно найти и во внешних событиях - например, в виде изменения регулирования в той юрисдикции, где организация ведет свою деятельность.

Если оценка возмещаемой стоимости осуществляется на основе ценности использования, то, согласно требованиям стандарта, делать это необходимо, отражая в отчетности оценки будущих денежных потоков, которые организация ожидает получить от данного актива, и ожидания относительно изменчивости величины и момента получения этих будущих денежных потоков. Прогнозы относительно будущих денежных потоков необходимо основывать на разумных и обоснованных допущениях, отражающих наилучшую оценку будущих экономических условий менеджерами. Из этого следует, что организации обязаны проверить, влияют ли климатические вопросы на эти разумные и обоснованные допущения. Кроме того, стандарт также требует оценивать будущие денежные потоки, исходя из текущего состояния актива, поэтому любые ожидаемые денежные потоки в результате будущей реструктуризации, например, или действий по улучшению производительности актива следует исключать.

МСФО (IAS) 36 требует раскрывать информацию по условиям и событиям, приведшим к признанию потерь по обесценению – таким как введение в правовое поле законодательных ограничений на углеродные выбросы, что привело к увеличению производственных затрат. Раскрытие ключевых допущений, использованных при оценке возмещаемой стоимости актива, а также информация, тесно связанная с вероятными изменениями в этих допущениях, также может потребоваться в определенных обстоятельствах.

МСФО (IAS) 37 “Резервы, условные обязательства и условные

активы” (пп. 14-83, 85-86) и КРМФО (IFRIC) 21 “Обязательные платежи” (пп. 8-14)

Климатические вопросы могут сказаться на признании, измерении и раскрытии информации по обязательствам в контексте применения стандарта МСФО (IAS) 37 - например, в форме:

  • Штрафов, накладываемых правительством за нарушение квот по выбросам, либо обязательных платежей, введенных в целях стимулирования отказа от загрязняющих экологию видов производства;
  • Предписаний по устранению причиненного экологического ущерба;
  • Договоров, способных стать убыточными вследствие, например, потенциально упускаемых доходов/возросших издержек вследствие связанных с климатом изменений в национальном законодательстве.

МСФО (IAS) 37 требует раскрывать характер резерва или условного обязательства и факт присутствия неопределенности в отношении величины или времени возникновения экономических убытков. Если это необходимо, стандарт также требует раскрывать существенные допущения в отношении будущих событий, учитываемых при определении величины резервов.

МСФО (IFRS) 7 “Финансовые инструменты Раскрытие информации” (пп. 31-42, В8)

Стандарт требует раскрывать информацию о финансовых инструментах во владении организации, в том числе о характере и величине рисков, источником которых они являются, и то, как организация управляет ими. Климатические вопросы могут такие риски спровоцировать - например, в случае кредиторов необходимо указывать информацию о том, как климатические вопросы влияют на изменение ожидаемых кредитных убытков или на концентрацию кредитного риска. Если речь идет о капитальных инвестициях, может потребоваться раскрывать информацию по отраслям промышленности, выделяя те из них, которые уязвимы перед климатическими рисками, чтобы точнее провести раскрытия по концентрации рыночного риска.

МСФО (IFRS) 9 “Финансовые инструменты” (пп. 4.1.1(b),4.1.2A(b), 4.3.1, 5.5.1-5.5.20, B4.1.7)

Тема климата способна повлиять на учет финансовых инструментов многими разными способами. Например, кредитные соглашения могут содержать условия, по которым денежные потоки увязываются с достижением организацией определенных экологических целей (уровня углеродных выбросов, как пример). Эти цели будут, таким образом, влиять на классификацию кредитного соглашения и его измерение. Иными словами, кредитору придется оценить, будут ли эти условия (потенциально связанные с темой климата) влиять на возникновение у заемщика денежных потоков на уплату всех причитающихся по условиям кредитного соглашения выплат - основной суммы долга плюс процентов. С точки зрения заемщика же эти цели могут повлиять на то, имеются ли у него/нее встроенные деривативы, которые придется отделить от основного договора.

Также климатические вопросы могут сказаться на рисковых характеристиках заемщика. Лесные пожары, наводнения или просто изменения в законодательстве вполне способны повлиять на его или ее способность вернуть долг своему кредитору. Более того, активы в результате стихийных бедствий могут стать недоступными и/или более не подлежать страхованию, а это влияет на стоимость залога для кредиторов. В отношении признания и измерения ожидаемых кредитных убытков МСФО (IFRS) 9 требует использовать разумную и обоснованную информацию, доступную на данный момент без излишних расходов и трудозатрат. Следовательно, климат здесь может оказаться очень даже актуальным - влияя, например, на множество будущих экономических сценариев и оценку заемщиком существенного увеличения кредитного риска в каждом из них, а как следствие - измерение ожидаемых кредитных убытков.

МСФО (IFRS) 13 “Измерение справедливой стоимости” (пп. 22, 73-75, 87, 93)

Климатические вопросы влияют на справедливую стоимость активов и обязательств и ее измерение. Как пример, на ней скажется мнение участников рынка относительно возможных изменений в природоохранной деятельности правительства страны.

Также климатические вопросы определяют раскрытия по проведенному измерению справедливой стоимости. Так, измерение справедливой стоимости в рамках 3 Уровня иерархии основывается на ненаблюдаемых вводных данных, существенных для измерения. Стандарт требует, чтобы ненаблюдаемые вводные данные отражали допущения, используемые участниками рынка при определении цены (включая допущения по рискам, которые могут иметь и климатический характер). МСФО (IFRS) 13 требует раскрывать такие использованные при измерении справедливой стоимости данные, а в случае повторяющихся измерений - давать словесное описание чувствительности измерения справедливой стоимости к изменениям в ненаблюдаемых вводных данных, если изменения в них могут привести к существенно большему или, наоборот, существенно меньшему значению справедливой стоимости.

МСФО (IFRS) 17 “Договоры страхования” (пп. 33, 40, 117, 121-128, Приложение А)

Климат, как можно легко представить, способен повлиять на частоту возникновения страховых событий и/или приблизить момент их возникновения. Примерами таких страховых событий, на которых может сказаться климат, являются: порча имущества, перебои в операционной деятельности, болезнь членов руководства и даже их смерть. Все это подлежит страхованию, а значит, климатические вопросы тоже принимаются в расчет в ходе оценки страхового обязательства согласно требованиям МСФО (IFRS) 17. Кроме того, связанные с климатом вопросы способны повлиять на требуемые раскрытия (а) существенных суждений и изменений в них и (b) рисковой позиции организации, концентрации риска, того, как организация управляет рисками, и как она проводит анализ чувствительности, с отражением в раскрытиях влияния изменений в рисковых переменных.

 

Теги: Фонд МСФО  финансовая отчетность  МСФО  климатические риски  климатические раскрытия  изменения климата  IIGCC  Совет по МСФО  Ник Андерсон  Nick Anderson  существенность  суждения  оценочные значения  МСФО (IAS) 1  финансовое состояние  финансовые резуль