Тонкости учета в учреждениях: вкратце об основном. Интервью с Вероникой Литвиновой

Предлагаем вниманию читателей GAAP.RU интервью по не совсем профильной для нас тематике с молодой отечественной специалисткой Вероникой Литвиновой. Вероника закончила Финансовый университет (бывшую Финансовую академию) при Правительстве РФ, факультет «Финансовый менеджмент». В данный момент продолжает обучение в аспирантуре по направлению «Финансы, денежное обращение и кредит» (тема диссертации – управление финансами бюджетных учреждений). Несколько лет была сотрудником Центра фискальной политики (консалтинговая компания в области государственных финансов), но и сейчас продолжает работу в качестве внешнего  совместителя. Специализируется на 83-ФЗ (реформе государственных (муниципальных)  учреждений). 

Добрый день, Вероника. Приятно осознавать, что нам наконец-то удалось встретиться с человеком, который изнутри знает особенности управления финансами государственных и муниципальных учреждений России. Можем лишь предположить, что учет и отчетность там имеют свои весьма существенные особенности. Поскольку это наше первое интервью с Вами, нам хотелось бы сделать его в большей степени ознакомительным, а уж в зависимости от проявленного читателями интереса к данной теме мы будем ее развивать в дальнейшем.

Итак, вначале расскажите немного о себе, чтобы наши читатели имели представление, кто у нас сегодня в гостях.

Добрый день, Александр! Здравствуйте, уважаемые читатели портала GAAP.RU! Меня зовут Литвинова Вероника, я выпускница, аспирантка и работник Финансового университета при Правительстве Российской Федерации. Кроме того, уже на протяжении нескольких лет я сотрудничаю с Центром фискальной политики, это консалтинговая компания в области бюджетной политики, межбюджетных отношений и финансирования социальной сферы. Круг моих интересов довольно широкий, он включает в себя и вопросы, связанные с деятельностью бюджетных учреждений.

Существует ли удобная классификация госпредприятий? Будем рады, если Вы ею с нами поделитесь.

Прежде всего, необходимо различать государственные (муниципальные) унитарные предприятия и государственные (муниципальные) учреждения. Первые относятся по Гражданскому кодексу РФ (ст. 50 п. 2) к коммерческим организациям, то есть они преследуют извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности. Вторые являются некоммерческими организациями. Некоммерческие организации могут осуществлять предпринимательскую деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы, и соответствующую этим целям (ст. 50 п. 3 ГК РФ). Это означает, что у школы нет права открыть ночной клуб, но это учреждение вполне может зарабатывать на предоставлении ученикам дополнительных образовательных услуг.

В форме государственных (муниципальных) унитарных предприятий существуют, в частности, транспортные компании, а также организации, которые занимаются жилищно-коммунальным хозяйством, благоустройством, оказанием ритуальных услуг.

Государственные (муниципальные) учреждения в свою очередь делятся на казенные, бюджетные и автономные (ст. 120 п. 2 ГК РФ). Такое деление появилось после принятия Федерального закона № 174-ФЗ^[1] и Федерального закона № 83-ФЗ^[2], инициировавших масштабную реформу общественного сектора. Раньше понятия «государственные (муниципальные) учреждения» и «бюджетные учреждения», по сути, были равнозначными.

Кратко расскажу о том, чем же отличаются друг от друга эти типы учреждений. В форме казенных учреждений создаются органы государственной власти и местного самоуправления (п. 11 ст. 161 Бюджетного кодекса РФ), а также психиатрические лечебницы, лепрозории, исправительные учреждения. Финансирование таких организаций производится на основании бюджетной сметы.

Учреждения образования, здравоохранения, культуры и социальной защиты (за исключением некоторых сельских учреждений) функционируют в форме бюджетных или автономных учреждений, и их финансирование осуществляется в форме субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания. При этом особенностями автономных учреждений являются: наличие особого органа управления – наблюдательного совета, возможность открывать счета не только в территориальных органах Федерального казначейства, финансовых органах субъектов Российской Федерации, муниципальных образований, но и в кредитных организациях. Кроме того, автономные учреждения разрабатывают собственные положения о закупках (в соответствии с Федеральным законом № 223-ФЗ[3]). Таким образом, различие заключается, прежде всего, в степени свободы, которая предоставлена тому или иному типу государственного (муниципального) учреждения.

В целом, все понятно, но почему возникает необходимость формулировки «государственный (муниципальный)»?

Государственные учреждения создаются Российской Федерацией или субъектом Российской Федерации, а муниципальные – муниципальным образованием (городским округом, городским или сельским поселением, муниципальным районом). Поскольку по Конституции Российской Федерации (ст. 12) органы местного самоуправления не входят в систему органов государственной власти, понятия «государственный» и «муниципальный» разделяются.

Подлежат ли государственные (муниципальные) унитарные предприятия и государственные (муниципальные) учреждения обязательному аудиту?

Вопрос о проведении обязательного аудита государственных (муниципальных) унитарных предприятий решается непосредственно собственником имущества этих предприятий. В действующей редакции Федерального закона № 307-ФЗ[4] (пп. 4, п. 1 ст. 5) установленные критерии по объему выручки и сумме активов не распространяются на государственные (муниципальные) унитарные предприятия, также как и на государственные (муниципальные) учреждения.

В случае принятия собственником имущества унитарного предприятия решения о проведении ежегодной аудиторской проверки его бухгалтерской (финансовой) отчетности такой аудит будет являться обязательным (письмо Минэкономразвития России от 04.04.2011 № Д06-1874).

В отношении государственных (муниципальных) учреждений ситуация схожа. С принятием Федерального закона от 28.12.2010 № 400-ФЗ «О внесении изменения в статью 5 Федерального закона «Об аудиторской деятельности»» государственные (муниципальные) учреждения, как и государственные (муниципальные) предприятия, выведены из-под требований об обязательном аудите.

Аудит государственных (муниципальных) унитарных предприятий и государственных (муниципальных) учреждений может быть и инициативным. Он организуется Росимуществом во исполнение поручений Президента Российской Федерации, Правительства Российской Федерации, Минэкономразвития России, руководителя и заместителей руководителя Росимущества.

СПРАВОЧНО

Нормативные правовые акты, регулирующие процедуру аудита государственных (муниципальных) унитарных предприятий и (или) государственных (муниципальных) учреждений:

• Федеральный закон от 14.11.2002 № 161-ФЗ «О государственных и муниципальных унитарных предприятиях»;
•  Федеральный закон от 30.12.2008 № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности»;
•  Постановления Правительства, касающиеся утверждения Федеральных правил стандартов аудиторской деятельности и внесения изменений в них;
• Приказ Росимущества от 24.06.2010 № 174 «О порядке организации Федеральным агентством по управлению государственным имуществом проведения; инициативного аудита федеральных государственных унитарных предприятий и федеральных государственных учреждений»;
• региональные нормативные правовые акты (для Москвы – постановление Правительства Москвы от 31.07.2007 № 632-ПП «О мерах по обеспечению проведения аудиторских проверок унитарных предприятий города Москвы»);
• муниципальные нормативные правовые акты.

В российской практике, прибегают ли госучреждения к услугам коммерческих аудиторских компаний, прежде всего «Большой четверки» и прочих? Действуют ли на этом рынке некоммерческие организации?

Если и прибегают, то таких примеров немного. Для государственных (муниципальных) унитарных предприятий и учреждений основным стоп-фактором при выборе аудиторской компании является цена услуг, которая у «Большой четверки»закономерно высокая. Тем более, как я уже сказала, эти организации в настоящее время выведены из-под требований об обязательном аудите.

Организация, проводящая аудит в традиционном его понимании (то есть независимую проверку отчетности и выражение мнения о ней) не может быть некоммерческой. Это следует из самого определения аудиторской организации, которое дано в Федеральном законе № 307-ФЗ (ст. 3, п. 1): «Аудиторская организация – коммерческая организация, являющаяся членом одной из саморегулируемых организаций аудиторов». Другое дело, что есть некоммерческие организации, оказывающие консалтинговые услуги. Они могут давать свои рекомендации по различным вопросам, в том числе по ведению финансово-хозяйственной деятельности, без формирования аудиторского заключения.

Как происходит выбор аудитора?

Здесь я должна напомнить о важном положении Федерального закона № 307-ФЗ. Договор на проведение обязательного аудита некоторых типов организаций должен заключаться только по итогам размещения заказа путем проведения торгов в форме открытого конкурса в соответствии с Федеральным законом от 21.07.2005 № 94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд». Это, в том числе, и государственные (муниципальные) унитарные предприятия.

Такая же логика действует и в отношении бюджетных и казенных учреждений.

Решение по вопросам проведения аудита годовой бухгалтерской отчетности автономного учреждения и утверждения аудиторской организации принимает наблюдательный совет соответствующего учреждения большинством в две трети голосов.

Проясните тогда, какая роль отводится Аудиторской Палате России?

Аудиторская Палата России (АПР) – это саморегулируемая организация, объединяющая аудиторские организации и аудиторов – физических лиц. Функции АПР прописаны в ее уставе: это методическое обеспечение и контроль качества аудиторской деятельности, защита интересов членов АПР, профессиональное обучение, налаживание деловых связей… Важной функцией АПР является участие в разработке и обсуждении проектов законов и нормативных актов по вопросам, связанным с аудиторской деятельностью, бухгалтерским учетом и бухгалтерской отчетностью, подготовка заключений по результатам экспертизы этих документов. Таким образом, наличие саморегулируемой организации делает профессиональное сообщество более сплоченным, динамичным и даже более компетентным.

Есть ли какие-то дополнительные формы контроля? В частности, используются ли дополнительные меры контроля эффективного распределения бюджетных средств?

Необходимо отметить, что аудиторская деятельность не подменяет контроля достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, осуществляемого в соответствии с законодательством Российской Федерации уполномоченными государственными органами и органами местного самоуправления. Таким образом, необходимо различать негосударственный финансовый контроль (в том числе и аудиторский) и государственный финансовый контроль.

Государственный финансовый контроль – это отдельная большая тема. Кратко отмечу, что он делится на внешний и внутренний. Применительно к государственным (муниципальным) учреждениям внутренний контроль осуществляют исполнительные органы власти и соответствующие службы самих учреждений.

В осуществлении внешнего контроля большую роль играют Счетная палата РФ и контрольно-счетные палаты субъектов РФ, которые, в том числе, оценивают эффективность и целесообразность расходования государственных средств.

Есть ли какие-то специальные аудиторские подразделения, специализирующиеся на судебной бухгалтерии (в западной практике часто можно услышать термин «forensic accountant» – аудитор, занимающийся расследованием мошенничеств, в том числе в государственных учреждениях)?

В составе МВД России действует Главное управление экономической безопасности и противодействия коррупции. Непосредственно государственными (муниципальными) учреждениями занимается Управление «Б», а в целом борьбой с коррупцией – Управление «К». Думаю, что судебные бухгалтеры есть в составе этих управлений.

Давайте перейдем непосредственно к особенностям учета и отчетности в государственных (муниципальных) учреждениях. Какие нормативные правовые акты необходимо отметить здесь прежде всего?

С 1 января 2013 г. вступает в силу Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете». В настоящее время действует Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Кроме того, отмечу приказы Минфина России:

• от 01.12.2010 № 157н «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению»;
• от 06.12.2010 № 162н «Об утверждении Плана счетов бюджетного учета и Инструкции по его применению»;
• от 16.12.2010 № 174н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Инструкции по его применению»;
• от 23.12.2010 № 183н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений и Инструкции по его применению»;
• от 25.03.2011 № 33н «Об утверждении Инструкции о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений»;
• от 21.12.2011 № 180н «Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации».

Полным ходом идет обсуждение федеральных и международных стандартов финансовой отчетности для государственного сектора. С результатами этой работы можно ознакомиться на сайте Минфина России: http://www1.minfin.ru/ru/budget/sfo/msfo/ и

http://www1.minfin.ru/ru/budget/sfo/fsfo/

Правовой базой разработки стандартов стал именно новый закон «О бухгалтерском учете».. Именно в нем появились понятия «стандарт бухгалтерского учета» и «международный стандарт».

Какие формы отчетности используются бюджетными и автономными учреждениями?

В соответствии с уже упомянутой Инструкции о порядке составления отчетности в ее состав включаются:

1. Баланс государственного (муниципального) учреждения (ф. 0503730).
2. Справка по консолидируемым расчетам учреждения (ф. 0503725).
3. Справка по заключению учреждением счетов бухгалтерского учета отчетного финансового года (ф. 0503710).
4. Отчет об исполнении учреждением плана его финансово-хозяйственной деятельности (ф. 0503737).
5. Отчет о принятых учреждением обязательствах (ф. 0503738).
6. Отчет о финансовых результатах деятельности учреждения (ф. 0503721).
7. Пояснительная записка к Балансу учреждения (ф. 0503760).
8. Разделительный (ликвидационный) баланс государственного (муниципального) учреждения (ф. 0503830).

Какие категории основных пользователей финансовой отчетности государственных (муниципальных) учреждений Вы можете назвать? Существуют ли требования к публичному раскрытию финансовой учетной информации, и на какие именно организации эти требования распространяются?

Это, прежде всего, органы государственной власти и местного самоуправления, осуществляющие в отношении учреждений функции и полномочия учредителя. Кроме того, финансовая отчетность интересна и другим органам исполнительной власти, руководству и работникам финансовых служб учреждений, внешним контролерам (например, Счетной палате РФ), конкурентам и контрагентам учреждения. Потребители редко обладают достаточным уровнем финансовой подготовки, но они также являются потенциальными пользователями отчетности государственных (муниципальных) учреждений.

Относительно раскрытия информации – да, такое требование есть, и оно действует в отношении всех типов государственных (муниципальных) учреждений. Исключением являются только сведения, составляющие государственную тайну.

Причем информация раскрывается через официальный сайт http://www.bus.gov.ru, и существует отдельный Приказ Минфина России, регламентирующий этот процесс[5]. В п. 6 этого приказа прописан состав документов, которые необходимо предоставить, в их число входит и годовая бухгалтерская отчетность.

Применительно к России, каковы, по Вашему мнению, перспективы международных стандартов финансовой отчетности для общественного сектора (international public sector accounting standards – IPSAS), разрабатываемых специальным советом в составе Международной федерации бухгалтеров (IFAC)? Видите ли Вы лично хотя бы теоретическую возможность для перехода организаций госсектора на международную отчетность, и если нет, то поясните, в чем, скорее всего, тут может быть причина.

Эти стандарты уже переведены на русский язык, ведется их общественное обсуждение и доработка. Теоретически возможность всегда есть, но сделать предстоит немало, поскольку существует ряд теоретических, методологических проблем, а также сложности, связанные с переводом.