Автор: Julia Penny, контент-менеджер по аудиторско-бухгалтерскому направлению, Wolters Kluwer
Источник: Accountancy Live
Перевод: GAAP.RU
Фото: accountancylive.com
Компании, работающие в индустрии телекоммуникаций и недвижимости, должны будут в первую очередь переосмыслить свои подходы к признанию выручки по новому стандарту МСФО (IFRS) 15 и обратить особое внимание на измененное определение точки продаж (point of sale) – утверждает сегодняшний эксперт Джулия Пенни (Julia Penny), FCA (член Института присяжных бухгалтеров Британии).
На протяжении многих лет требования по признанию выручки представляли собой «сборную солянку» правил, принципов и законодательных лазеек. С публикацией* IFRS 15 «Revenue from Contracts with Customers» («Выручка по договорам с клиентами») и аналогичного американского обновления к стандартам Accounting Standard Update 2014-09 теперь у нас есть завершенные принципы, которые можно успешно применять ко всем типам признания выручки.
Для многих деловых организаций новый стандарт пройдет незаметно с незначительным или даже нулевым влиянием на учетную политику, поскольку, например, учет выручки от реализации товара в обычном магазине по новым правилам будет производиться ровно по той же самой логике, что и раньше. Однако, например, для компаний в индустрии телекоммуникаций и недвижимости перемены будут значительными.
Принцип, который будет использоваться в новом стандарте, основан на пяти стадиях признания и вращается вокруг обязательства совершения действия. Посмотрим еще раз, если кто не видел.
Итак, эти пять требуемых пунктов, которые каждый раз необходимо проходить, следующие:
- Идентифицировать договор или договоры с клиентом;
- Идентифицировать действия, которые необходимо выполнить согласно договору;
- Определить цену транзакции;
- Соотнести цену с обязательством;
- Признать выручку после выполнения контрактного обязательства.
В сущности, организация обещает в контракте совершить определенные действия и передает/оказывает клиенту за вознаграждение один или несколько товаров/услуг (или связанных групп товаров/услуг). Это обязательство или серия обязательств будет удовлетворена в какой-то определенный момент времени в будущем либо в течение периода, и в стандарте оговаривается, когда и о какой ситуации мы будем в каждом случае говорить.
Фото: http://www.pressfoto.ru
Зависимость от контракта
Этот момент очень не похож на то, что мы видели в прежних правилах, которые просто предполагали, что договор должен быть действующим, чтобы растягивать выручку на долгосрочный контракт, поскольку в противном случае мы можем начать списывать расходы, но не будет выручки, чтобы их уравновесить. В новом же стандарте используется та логика, что все зависит от обстоятельств, получим ли мы выручку в определенный период или в момент времени в соответствии с долгосрочным (или любым другим) контрактом с нашими клиентами.
Рабочий принцип основывается на том, что вы либо уже передали обещанные товары или услуги клиенту (стало быть, заработали определенную выручку), либо еще не сделали этого. Может быть, например, так, что вы занимаетесь возведением зданий, и в этом случае ожидаете продать квартиры по завершению строительства – следовательно, выручка не будет признаваться до фактического завершения строительства и продажи квартир. Внимание, кстати, это одна из тех индустрий, где перемены будут самые значительные!
Параграф 35 стандарта самый важный, поскольку в нем оговорены критерии для определения того, можно ли признавать выручку в течение определенного периода. Некоторые моменты довольно очевидны (см. 35(a)). Например, если вы оказываете услуги (возможно, ваша компания занимается уборкой помещений), и клиенты пользуются вашими услугами по мере их предоставления им – в этом случае, конечно, выручка будет признаваться в течение определенного периода.
2017
IFRS 15, который затронет все возможные договоры, будет введен в действие с 1 января 2017 года; досрочное использование разрешено
Однако могут быть и более сложные ситуации, когда, например, актив производится с течением времени – как те же здания. В этом случае обязательство рассматривается на протяжении определенного срока, если клиент при этом контролирует актив, пока он находится на стадии производства или улучшения. Например, если имеется офис, и строители сооружают для него расширение (дополнительную комнату), то вполне возможно, что у компании-заказчика будет доступ к этой дополнительной комнате уже в процессе выполнения работ.
Наконец, еще одна интересная ситуация, когда выручка признается с течением времени – это когда отчитывающаяся организация не создает актива с альтернативным вариантом использования этой же самой организацией. Например, они создают что-то такое, что нельзя продать третьей стороне или использовать самим, и при этом у них есть легальное право требовать осуществления оплаты клиентом за объем работы, выполненной до этого момента. Поэтому, если актив производится в соответствии с указанной клиентом спецификацией, клиент должен будет за него заплатить.
«Этот момент очень не похож на то, что мы видели в прежних правилах, которые просто предполагали, что договор должен быть действующим, чтобы растягивать выручку на долгосрочный контракт»
Итак, это были три ситуации, когда выручка признается с течением времени. Во всех остальных случаях это делается в определенный момент времени, который является моментом выполнения обязательства.
Параграф 35 МСФО 15 гласит, что организация передает контроль над активом или услугой с течением времени – следовательно, выполняет свое обязательство и признает выручку в течение определенного времени, если выполняется одно из следующих условий:
- Клиент получает и одновременно потребляет выгоды, предоставляемые ему или ей компанией, выполняющей свои обязательства (см. параграфы B3-B4 стандарта)
- Действия организации создают или улучшают актив («работа в процессе»), которые клиент одновременно сразу же и контролирует (B5)
- Действия организации не создают актива с альтернативными возможностями для использования ею самою (параграф 36), и при этом у организации есть легальное право требовать оплаты за работу, завершенную до этого момента
Фото: http://www.pressfoto.ru
Действительно глобальный американский стандарт знаменует серьезные перемены
Бросив даже беглый взгляд на то, чего требует новый стандарт, нельзя не признать еще одного важного факта, связанного с его разработкой. На протяжении многих лет с начала работы над проектом с огромным вкладом, вносимым консультантами со всего мира и из США, работа под руководством Совета по МСФО и Американского Совета по стандартам финансовой отчетности приводила к постепенным улучшениям, но при этом не терялась из виду основная цель проекта. А именно – создание основанного на принципах стандарта, который способен учесть все виды выручки.
Ранние дискуссионные документы и промежуточные варианты оставляли так много сомнений в душах читателей, что даже с простейшими контрактами и то не всегда было понятно, как именно следует признавать выручку по тем правилам, что им предлагались когда-то.
Но время шло, и с последующими публикациями, с дальнейшим улучшением принципов и прояснением деталей стандарт становился все более понятным и предоставлял именно то руководство к действиям, какое необходимо, при этом не вдаваясь и в другую опасную крайность – отдельного правила под каждый из возможных индивидуальных случаев, какие вообще могут быть.
«Рабочий принцип основывается на том, что вы либо уже передали обещанные товары или услуги клиенту (стало быть, заработали определенную выручку), либо еще не сделали этого»
Проблема со вторым случаем, очевидно, в том, что даже если вам удастся разработать правила под каждую существующую ситуацию, никто не гарантирует, что завтра не будет изобретено что-то новое, вся логика полетит в никуда, и мы не будем знать, как нам быть с признанием выручки. Это отбросило бы нас назад лет этак на тридцать или около.
«Поэтому хотя я уверена, что мы все можем найти что-то, чтобы покритиковать, и внедрение обещает определенные сложности в дальнейшем, стандарт этот определенно является успехом с двух точек зрения. Так, он привел к единому подходу для IASB и FASB (что уже немало), и кроме того – значительное внимание со стороны заинтересованных сторон в течение всех этих лет привело к наилучшему варианту стандарта из тех, что могли бы быть» – делится своим мнением автор статьи Джулия Пенни.
Конечно, во многих случаях потребовались компромиссы. В этом стандарте первоначально предложенные раскрытия нашли теплый прием у инвесторов, но потенциальные составители отчетности раскритиковали их, сославшись на большие трудности со сбором и раскрытием информации, которая им самим для целей управления, вообще говоря, не нужна. Финальный вариант был выпущен с учетом этих пожеланий, снизив объем требований на основе традиционного анализа соотношения выгод и издержек, чтобы быть уверенными в том, что не только инвесторы будут счастливы, но и что составители отчетности найдут новые требования вполне пропорциональными и выполнимыми.
Подытоживая, можно констатировать, что перед нами новый глобальный стандарт по признанию выручки, который справится с любым договором. Он вступит в силу 1 января 2017 года, но при этом разрешено и досрочное применение (конечно, если оно, в свою очередь, будет одобрено консультативной группой EFRAG в ЕС). Он может сильно изменить ваш подход к признанию выручки, или же вы его едва замените. В любом случае, чтобы это выяснить и быть уверенными, вам нужно ознакомиться со всеми деталями.
___________________
- *См. «IASB и FASB представили долгожданный стандарт по признанию выручки» (29/05/2014)