При расчете трехлетнего срока давности для зачета или возврата переплаты нужно отталкиваться от даты уплаты самого налога. Но если речь идет об авансовом платеже, этот срок рассчитывается с момента подачи декларации за налоговый период. Такое мнение недавно высказал ВАС РФ. Эксперты «Актуальной бухгалтерии» рассмотрели свежую арбитражную практику по вопросу, что является сроком для зачета или возврата авансов по излишне уплаченным налогам.
Правила зачета и возврата излишне уплаченных налогов, которые устанавливает Налоговый кодекс, в полной мере распространяются и на авансовые платежи (пп. 7, 14 ст. 78 НК РФ). В частности, заявление о зачете или возврате авансовых платежей компания должна подать в налоговую инспекцию в течение трех лет со дня их уплаты. Основная проблема в данном случае возникает из-за понятия «срок уплаты» применительно к авансовым платежам. С какого момента отсчитывать трехлетний срок для их зачета или возврата — с даты перечисления самого аванса или с момента представления итоговой налоговой декларации?
С одной стороны, в Налоговом кодексе установлены четкие сроки уплаты авансовых платежей, но с другой — переплату по авансовым платежам можно определить не раньше того момента, как будет рассчитан сам налог (п. 1 ст. 55 НК РФ). Например, есть переплата по налогу на прибыль или нет, станет ясно только при подаче итоговой годовой декларации.
Два варианта
Напомним, что положения Налогового кодекса позволяют компаниям зачесть или вернуть из бюджета сумму переплаты двумя способами:
– через налоговую инспекцию, обратившись туда с заявлением в течение трех лет с момента уплаты (п. 7 ст. 78 НК РФ);
– через суд, если инспекция отказалась зачесть или вернуть сумму пере платы (п. 3 ст. 79 НК РФ; п. 22 пост. Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5).
Немаловажно, что во втором случае течение срока на обращение в суд начинается со дня, когда компания узнала или должна была узнать о переплате. Этот день определяется судом с учетом всех важных обстоятельств дела (например, причин переплаты налога, изменений законодательства и др.) (пост. Президиума ВАС РФ от 13.04.2010 № 17372/09). Сразу оговоримся, что второй вариант мы рассматривать не бу дем, поскольку он носит индивидуальный характер.
ВАС РФ: дата уплаты аванса не имеет значения
В большинстве случаев при обращении в инспекцию с просьбой зачесть или вернуть «проблемную» (т. е. балансирующую на грани трехлетнего срока) переплату по авансовым платежам компании получали отказ.
Налоговики исходили из того, что срок уплаты в данном случае — это дата перечисления в бюджет конкретного авансового платежа. Поэтому, если три года с этого момента уже истекли, возврат или зачет переплаты невозможен (пост. ФАС МО от 10.12.2009 № КА-А40/13447-09). Естественно, многие компании сразу же после этого обращались в суд, но не всегда находили там поддержку. Зачастую судьи разделяли мнение инспекции и отказывали организациям в связи с истечением трехлетнего срока (пост. ФАС ВВО от 24.02.2009 № А43-14387/2008-37-563). Например, если речь шла об авансовых платежах по налогу на прибыль, судьи рассматривали в качестве точки отсчета внесение компанией в бюджет ежеквартальных или ежемесячных авансовых платежей (пост. ФАС СКО от 04.10.2010 по делу № А32-10520/10-59/165).
Но недавно вышло постановление Президиума ВАС РФ (пост. Президиума ВАС РФ от 28.06.2011 № 17750/10 (далее — Постановление № 17750/10)), которое призвано упорядочить судебную практику по этой проблеме. В споре речь шла об авансовых платежах по налогу на прибыль. Судьи ВАС РФ пришли к выводу, что при расчете трехлетнего срока для обращения в инспекцию дата перечисления самих авансовых платежей значения не имеет. Ведь суммы авансов по налогу на прибыль, которые платятся в течение года, автоматически засчитываются в счет следующих платежей за отчетные периоды (п. 1 ст. 287 НК РФ) (или за налоговый период). Поэтому если по ним образовалась переплата, то срок начинает течь с даты представления итоговой декларации по налогу на прибыль.
Пример
В 2011 г. компания уплачивает ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль. 26 сентября она ошибочно перечислила авансовый платеж за август в сумме на 5000 руб. больше. Следовательно, эту сумму она может учесть при оплате любого ежемесячного платежа за период сентября — декабря 2011 г. (т. е. заплатить на 5000 руб. меньше). Никакие корректировки в учете делать не нужно.
Если же такой зачет компания не произвела (например, из-за отсутствия прибыли), то сумму переплаты (5000 руб.) она сможет зачесть в счет уплаты других налогов или вернуть из бюджета, обратившись с заявлением в инспекцию. Трехлетний срок для обращения в налоговую инспекцию будет отсчитываться не с 26 сентября (дата перечисления лишнего авансового платежа), а с момента подачи итоговой декларации по налогу на прибыль за 2011 г., но не позднее 28.03.2012.
Постановление № 17750/10 дает право пересмотреть вступившие в силу судебные решения по аналогичным делам. Уже появилась положительная для компаний судебная практика, в которой судьи руководствовались позицией, изложенной в этом акте (пост. Пятнадцатого ААС от 16.09.2011 № 15АП-9242/11). Кроме того, этой же правовой позицией судьи, вероятнее всего, будут руководствоваться и при рассмотрении аналогичных споров не только по налогу на прибыль, но и по другим налогам, предусматривающим авансовые платежи. Например, по налогу на имущество, налогу, уплачиваемому при применении «упрощенки», и т. д.