Реализуемая в России смешанная модель регулирования аудиторской деятельности принесла аудиторскому сообществу как понимание необходимости консолидации профессионалов для обеспечения возможности дальнейшего развития и защиты своих интересов, так и ряд проблем, требующих анализа и корректировки существующей практики.
Уважаемые коллеги!
Этой статьей авторы открывают серию научно-практических публикаций, посвященных формированию концептуальных основ развитию как аудиторской деятельности в целом, так и ее качества в частности.
Авторы считают, что именно концептуальные основы, постулаты и исходные парадигмы в ее развитии являются тем обвязывающим компонентом, который позволит решать самым непосредственным образом конкретные, практические задачи аудита.
Надеемся на широкие отклики наших читателей по наиболее дискуссионным проблемам развития аудиторской деятельности в России, освящаемых в цикле предлагаемых статей.
С уважением к Вам, авторы.
__________________________________________
Мировая практика свидетельствует о многовариативности развития и регулирования аудиторской деятельности. Россия пошла по пути создания смешанной модели регулирования, которую четко обозначил второй в истории российского аудита Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» (далее – Закон) [1], вступивший в силу с 1 января 2009 года. Для национальной модели характерно законодательно определенное разделение полномочий государства и профессионального сообщества.
В соответствии с принятой моделью регулирование аудиторской деятельности осуществляется посредством взаимодействия трех субъектов:
- Уполномоченный федеральный орган (Министерство финансов РФ), который фактически осуществляет государственное регулирование аудита, включая выработку государственной политики в сфере аудиторской деятельности; нормативно-правовое регулирование аудиторской деятельности; ведение государственного реестра саморегулируемых организаций аудиторов, а также контрольного экземпляра реестра аудиторов и аудиторских организаций.
- Совет по аудиторской деятельности – орган смешанного регулирования, осуществляющий, среди прочих, функции рассмотрения вопросов государственной политики в сфере аудиторской деятельности; подготовку проектов федеральных стандартов аудиторской деятельности и рекомендации их к утверждению уполномоченным федеральным органом; оценку деятельности саморегулируемых организаций аудиторов по осуществлению внешнего контроля качества работы их членов.
- Саморегулируемые организации аудиторов, которые осуществляют саморегулирование аудиторской деятельности, включая участие в деятельности Единой аттестационной комиссии; сообщение в уполномоченный федеральный орган об изменениях в сведениях о саморегулируемой организации аудиторов для внесения в государственный реестр саморегулируемых организаций аудиторов, сообщение в уполномоченный федеральный орган о требованиях, дополнительно устанавливаемых этими саморегулируемым организациями в сравнении с федеральными стандартами аудиторской деятельности, в частности, принятые ею правила независимости аудиторов и аудиторских организаций, и дополнительные нормы профессиональной этики, включенных в принятый ею кодекс профессиональной этики аудиторов; подтверждение соблюдения аудиторами, являющимися членами этой саморегулируемой организации аудиторов, требования об обучении по программам повышения квалификации.
Четырехлетний опыт саморегулирования аудиторской деятельности в России позволяет подвести некоторые итоги и выявить направления, требующие особого внимания. Одно из них – внешний контроль качества работы аудиторов. Причины повышенного внимания к данному вопросу очевидны: внешний контроль затрагивает все компоненты системы аудиторской деятельности: и регулятора, и саморегулируемые организации, и аудиторские организации, и аудиторов.
Внешний контроль качества работы аудиторов призван служить ключевым инструментом обеспечения качества услуг, оказываемых аудиторскими организациями и аудиторами, соблюдения при этом требований законодательства. Накопленный опыт проведения внешних проверок позволяет подвести некоторые итоги, выявить накопившиеся проблемы и определить возможные перспективы.
Во-первых, определенные трудности в организации системы внешнего контроля качества аудиторской деятельности создает субординированное существование двух контролирующих субъектов контроля в отношении аудиторских организаций, проверяющих общественно значимые хозяйствующие субъекты, что в условиях формирования института внешнего контроля качества работы аудиторских организаций иногда приводит к совпадению по времени проверок саморегулируемой организации аудиторов и Росфиннадзора, что, в свою очередь, создает дополнительную нагрузку аудиторской организации.
По нашему мнению, представляется целесообразным установить порядок согласования планов проверок с целью рассинхронизации сроков проведения проверок со стороны органов Росфиннадзора и саморегулируемой организации.
Во-вторых, профессиональным сообществом констатируется различие акцентов в требованиях и подходах к проверкам аудиторских организаций субъектами контроля, что, в частности, выражается в отсутствии унификации форм итоговых документов по результатам ВККР. Так, каждой из пяти функционирующих саморегулируемых организаций аудиторов на основе законодательных и нормативных актов, утверждены собственные внутренние документы, регламентирующие организацию и осуществление внешнего контроля качества в отношении своих членов. Однако, несмотря на общность принципов организации внешних проверок, методики их проведения, документирования и оформления результатов в каждой саморегулируемой организации различаются между собой и не тождественны по объёму и составу требованиям, предъявляемым Росфиннадзором. Наиболее очевидная проблема – отсутствие единства в подходах к выдаваемым по результатам внешнего контроля качества документам. Данный факт иногда препятствует формированию единых требований к аудиторским организациям при проведении открытых конкурсов на заключение договора оказания услуг по проведению обязательного аудита. Например, выдвижение в качестве одного из требований предоставления действующего сертификата (свидетельства) о результатах проведения внешнего контроля качества работы (которые выдаются некоторыми саморегулируемыми организациями аудиторов), сокращают потенциал конкурентных преимуществ для аудиторских организаций, являющихся членами саморегулируемых организаций, которые не выдают указанных документов по результатам внешней проверки.
В связи с этим, по нашему мнению, представляется целесообразным унификация подходов саморегулируемых организаций в оформлении результатов внешних проверок своих членов.
В-третьих, значимой проблемой при осуществлении внешнего контроля качества работы аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов в настоящий момент является отсутствие нормативных критериев существенности или несущественности выявляемых в ходе внешней проверки нарушений аудитора (кроме выдачи заведомо ложного аудиторского заключения). За одни и те же нарушения в ходе проверок разных групп проверяющих можно получить как предписание об устранении, так и предупреждение.
На Рабочем органе Совета по аудиторской деятельности рассматривался вопрос о порядке применения Росфиннадзором мер воздействия в отношении аудиторских организаций, в соответствии с которым мера воздействия является установленной государством мерой ответственности за совершенное нарушение требований Федерального закона «Об аудиторской деятельности», стандартов аудиторской деятельности, правил независимости аудиторов и аудиторских организаций, кодекса профессиональной этики аудиторов (далее – правила аудиторской деятельности) и применяется в целях предупреждения совершения новых нарушений субъектами аудиторской деятельности.
Мера воздействия не может иметь своей целью нанесение вреда деловой репутации аудиторской организации, нарушившей правила аудиторской деятельности, унижение человеческого достоинства аудитора, а также нанесения вреда его деловой (профессиональной) репутации.
Привлечение аудиторских организаций к ответственности должно быть обоснованным и отвечающим задачам применения института ответственности.
Были определены меры воздействия, применимые в отношении аудиторской организации, допустившей нарушения правил аудиторской деятельности, а также – обстоятельства, учитываемые при определении мер воздействия, принимаемых в отношении аудиторской организации, допустившей нарушения правил аудиторской деятельности, в частности:
- характер, в том числе системность, умышленность, и степень тяжести допущенного нарушения;
- наступление (угроза наступления) негативных последствий;
- возмещение вреда (ущерба) пользователям бухгалтерской (финансовой) отчетности, пользователям услуг, оказываемых аудиторской организацией, иным лицам, причиненных таким нарушением;
- другие обстоятельства, имеющие значение для вынесения объективного решения.
При этом качественные критерии применения той или иной меры дисциплинарного воздействия не сформулированы.
В связи с этим представляется целесообразным систематизация и закрепление на нормативном уровне системы критериев оценки выявляемых в ходе внешнего контроля нарушений, исходя из их существенности для упорядочивания применения мер дисциплинарного воздействия, как со стороны уполномоченного органа, так и со стороны саморегулируемых организаций.
В-четвертых, как показывает обобщение опыта внешних проверок, локальные акты аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов вызывают немало замечаний и нареканий со стороны контролеров.
В связи с этим представляется целесообразным саморегулируемым организациям аудиторов в рамках мониторинга внешнего контроля качества работы своих членов не только систематизировать и доносить до них выявленные нарушения, но и организовывать обучение аудиторов с целью предупреждения и своевременного устранения нарушений требований законодательства в области внешнего контроля качества. Подобное обучение возможно организовывать в рамках программ повышения квалификации аудиторов.
В-пятых, серьезным препятствием надлежащему функционированию системы внешнего контроля качества является такое явление, как уклонение от проведения внешних проверок.
Так, по данным статистики наблюдается рост количества случаев уклонения от внешнего контроля качества работы более чем на 50% в 2012 г. и более чем на 78% в 2013 г.: в 2011 г. их количество составило 104, в 2012 г. – 158, в 2013 – 282.
Это явление также является злободневной проблемой при осуществлении внешнего контроля качества работы аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, требующей принятия конкретных мер.
В рамках борьбы с фактами уклонения от ВККР необходимо выделить несколько задач:
- это формулировка общих критериев уклонения от внешнего контроля качества работы (поскольку на сегодняшний день каждая саморегулируемая организация и уполномоченный орган имеют собственный перечень);
- координация усилий всех СРО аудиторов и регулятора в профилактике этого явления.
В-шестых, практика саморегулирования выявила проблему «перебежчиков», пытающихся уклониться от прохождения внешнего контроля качества в саморегулируемой организации путем выхода из ее членов и вступления в другую СРО.
В одной из пяти функционирующих на сегодняшний день саморегулируемых организациях аудиторов существует процедура входного контроля по программам плановой внешней проверки, в другой – проводится предварительная экспертиза документов, в остальных СРО подобные мероприятия находятся в стадии обсуждения и разработки.
Для решения данной проблемы необходима консолидация усилий всех саморегулируемых организаций аудиторов в целях создания действенного инструмента борьбы с этим явлением, которым может стать введение «входного» контроля качества работы аудиторских организаций и аудиторов, при переходе из одной СРО в другую.
Подводя итоги, необходимо подчеркнуть, что на сегодняшний день в России сложилась система внешнего контроля качества работы аудиторов, затрагивающая все компоненты системы аудиторской деятельности: и регулятора, и саморегулируемые организации, и аудиторские организации, и аудиторов. Обобщение четырехлетнего опыта проведения внешних проверок свидетельствует о наличии ряда проблем, подчас достаточно серьезных, для решения которых необходима консолидация усилий саморегулируемых организаций аудиторов и уполномоченного органа по регулированию аудиторской деятельности. Преодоление указанных проблем во многом скорректирует и определит перспективы дальнейшего развития системы внешнего контроля качества работы аудиторов.
________________________________________
Список литературы:
- Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» № 307-ФЗ от 30.12.2008 г.;
- Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ от 6 декабря 2011 г.;
- Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 11 января 2013 г. N 3н «Об утверждении административного регламента исполнения Федеральной службой финансово-бюджетного надзора государственной функции по внешнему контролю качества работы аудиторских организаций, определенных Федеральным законом «Об аудиторской деятельности»;
- Knechel R. The Business Risk Audit: Origins, Challenges and the Roll of Research/ Working Paper. 2004;
- Майданчик Б.И. Аудит в промышленно развитых странах// Актуальные проблемы аудита в России: Сборник научных трудов Аудиторской палаты России. М.: МБА, 2010. с. 325