Как вносить исправления, оприходовать неучтенные излишки, списать недостающее имущество и списать просроченную задолженность
В ходе инвентаризации могут быть выявлены излишки и недостачи материально-производственных запасов, основных средств, нематериальных активов, финансовых вложений. Помимо этого может выясниться, что те или иные ценности или хозяйственные операции были отражены в учете неверно. В этой ситуации бухгалтеру придется внести исправления в учет. Как исправить ошибки, а также как провести реформацию баланса, рассказывают эксперты бератора.
Внесение исправлений
Исправляя ошибки по результатам инвентаризации, нужно соблюдать два правила. Во-первых, инвентаризация должна быть закончена до утверждения годовой отчетности акционерами (участниками) и сдачи ее в налоговую инспекцию. Во-вторых, записи по исправлению ошибок учитывают в том отчетном периоде, к которому относится дата, на которую проводилась инвентаризация (п. 4 ст. 11 Федерального закона «О бухгалтерском учете»).
Как оприходовать неучтенные излишки
Выявленные излишки тех или иных ценностей (основных средств, материалов, товаров и т. д.) приходуют и отражают на соответствующих счетах бухгалтерского учета (счета 01, 10, 41 и т. д.).
Такое имущество учитывают по рыночной цене на дату проведения инвентаризации.
Для этого сделайте проводки:
ДЕБЕТ 01 (04) КРЕДИТ 91-1
– оприходовано основное средство (нематериальный актив), выявленное в процессе инвентаризации (по рыночной стоимости);
ДЕБЕТ 10 (41) КРЕДИТ 91-1
– оприходованы излишки материалов (товаров) по рыночным ценам;
ДЕБЕТ 50 КРЕДИТ 91-1
– оприходована денежная наличность, выявленная в результате инвентаризации.
Как списать недостающее имущество
Стоимость недостающего имущества прежде всего списывают на счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Для этого в учете делают записи:
при недостаче основных средств:
ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 01
– списана амортизация по недостающим основным средствам;
ДЕБЕТ 94 КРЕДИТ 01
– списана остаточная стоимость недостающих основных средств;
при недостаче нематериальных активов:
ДЕБЕТ 05 КРЕДИТ 04
– списана амортизация по нематериальным активам;
ДЕБЕТ 94 КРЕДИТ 04
– списана остаточная стоимость нематериального актива;
при недостаче материальных ценностей:
ДЕБЕТ 94 КРЕДИТ 10 (07, 08, 41)
– отражена недостача материалов (оборудования, вложений во внеоборотные активы, товаров);
при недостаче денег в кассе:
ДЕБЕТ 94 КРЕДИТ 50
– отражена недостача денег в кассе.
Недостачу ценностей в пределах норм естественной убыли спишите на счета по учету расходов. Сделать это нужно по приказу руководителя фирмы.
Недостачу сверх норм спишите на тех лиц, которые в ней виновны.
Если виновники не установлены, или суд отказал во взыскании с них убытков, то сумму недостачи включают в состав прочих расходов.
Списание недостач отразите проводками:
ДЕБЕТ 20 (44) КРЕДИТ 94
– списана недостача в пределах норм естественной убыли;
ДЕБЕТ 73 КРЕДИТ 94
– списана недостача сверх норм естественной убыли на виновных лиц;
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 94
– списана недостача сверх норм естественной убыли при отсутствии виновников (или если во взыскании с них недостачи отказано судом).
Как списать просроченную задолженность
Если в результате инвентаризации выявлена задолженность с истекшим сроком исковой давности, то ее списывают с баланса фирмы.
По общему правилу срок исковой давности составляет три года. Это установлено статьей 196 Гражданского кодекса.
При списании дебиторской задолженности сделайте запись:
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 62 (76…)
– списана дебиторская задолженность (если фирма не создавала резерв по сомнительным долгам)
или
ДЕБЕТ 63 КРЕДИТ 62 (76…)
– списана дебиторская задолженность (если фирма создавала резерв по сомнительным долгам).
При списании кредиторской задолженности сделайте запись:
ДЕБЕТ 60 (76) КРЕДИТ 91-1
– списана кредиторская задолженность.
Помимо ошибок, обнаруженных в ходе инвентаризации, бухгалтер может найти и собственные недочеты. Например, если затраты или выручка были учтены неверно.
Как исправить ошибки бухучета
Порядок исправления ошибок, допущенных в бухгалтерском учете, содержится в ПБУ 22/2010, которое утверждено приказом Минфина России от 28 июня 2010 года № 63н.
Ошибкой признается неправильное отражение или неотражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете или в бухгалтерской отчетности фирмы. В то же время не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и отчетности, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения таких фактов хозяйственной деятельности (п. 2 ПБУ 22/ 2010).
Ошибки подразделяются на существенные и несущественные.
Внимание
Изменения в утвержденную и сданную бухгалтерскую отчетность вносить нельзя. В такой ситуации все ошибки исправляют в текущем году.
Ошибка считается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, которые принимаются ими на основе бухгалтерской отчетности за этот период (п. 3 ПБУ 22/ 2010). Критерий существенности каждая фирма устанавливает в учетной политике самостоятельно. Одним из них может быть общепринятый уровень существенности, составляющий пять процентов.
Порядок исправления ошибок зависит от того, являются они существенными или несущественными, и в какой момент они обнаружены. В зависимости от периода выявления ошибки подразделяются на:
- ошибки отчетного года, выявленные до его окончания;
- ошибки отчетного года, выявленные после его окончания, но до даты подписания годовой бухгалтерской отчетности;
- существенные ошибки предыдущего года, выявленные после даты подписания годовой отчетности, но до даты ее представления собственникам фирмы;
- существенные ошибки предыдущего года, выявленные после представления годовой отчетности собственникам фирмы, но до даты утверждения этой отчетности;
- cущественные ошибки предыдущего года, выявленные после утверждения годовой отчетности;
- несущественные ошибки предыдущего года, выявленные после даты подписания годовой отчетности.
Рассмотрим подробнее, как необходимо вносить исправления в бухгалтерский учет и отчетность.
Такую ошибку исправляют, добавляя корректировочные проводки в том месяце, в котором она выявлена. Результаты исправлений учитывают при формировании показателей годовой бухгалтерской отчетности.
ПРИМЕР
В ноябре текущего года бухгалтер ЗАО «Актив» обнаружил, что в июле этого же года не была учтена сумма расходов по аренде помещения. Сумма неучтенных расходов равна 50 000 руб. (без НДС). Бухгалтер «Актива» в ноябре сделал проводку:
ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 60
– 50 000 руб. – отражена сумма расходов на аренду помещения в июле.
Если ошибка за отчетный год обнаружена в начале следующего года при формировании годовой бухгалтерской отчетности, нужно сделать корректировочные проводки декабрем прошедшего года. Записи делают по тем же счетам бухучета, на которых обычно следует отражать эту операцию.
ПРИМЕР
Предположим, бухгалтер «Актива» обнаружил ошибку не в ноябре прошедшего года, а в феврале текущего. Годовая бухгалтерская отчетность еще не была составлена и подписана. Бухгалтер «Актива» 31 декабря сделает проводку:
ДЕБЕТ 26 КРЕДИТ 60
– 50 000 руб. – отражена сумма расходов на аренду помещения в июле.
Результаты исправлений такой ошибки сразу учитываются при формировании годовой бухгалтерской отчетности ЗАО «Актив» за прошедший год.
Эту ошибку исправляют в таком же порядке, как и в предыдущей ситуации. То есть делают корректировочные проводки, датированные декабрем прошедшего года. При этом, если подписанная годовая отчетность уже была представлена каким-либо другим пользователям (например, в налоговую инспекцию, банк, Росстат и т. д.), то взамен нее следует представить пересморенную (исправленную) бухгалтерскую отчетность.
И в этом случае существенную ошибку исправляют так, как показано в примере, – корректировочными проводками, датированными декабрем минувшего года. По всем адресам, куда была представлена первоначальная бухгалтерская отчетность, нужно сдать пересмотренную (исправленную). Кроме того, к исправленной бухгалтерской отчетности оформляют пояснения, где указывают причины корректировки этой отчетности.
Внимание
В бухгалтерском и налоговом учете резервы сомнительных долгов формируют по-разному. Причем в первом случае – это обязанность фирмы (п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н), поскольку величина резерва является оценочным значением, а во втором – по выбору организации – плательщика налога на прибыль (по правилам статьи 266 НК РФ).
Такую ошибку исправляют следующим образом. Утвержденную годовую отчетность пересматривать (исправлять) нельзя (п. 10 ПБУ 22/2010).
Если существенная ошибка предыдущего года была обнаружена после утверждения бухгалтерской отчетности, ее исправляют непосредственно в том текущем отчетном периоде, в котором она была обнаружена (п. 9 ПБУ 22/2010). При этом корреспондирующим счетом в исправительных проводках должен быть счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
Затем следует пересчитать соответствующие показатели прошлых отчетных периодов, которые отражаются в бухгалтерской отчетности текущего года, в котором обнаружена ошибка, как если бы эта ошибка никогда не была допущена. Такой метод правки называют ретроспективным пересчетом. Например, при выявлении в 2013 году ошибки, допущенной в 2012 году, корректировать нужно только показатели отчетности 2013 года. При этом в балансе нужно пересчитать вступительное сальдо на 1 января 2013 года, как если бы неточность в 2012 году не была допущена. А в отчетах о финансовых результатах изменить сравнительные данные за все аналогичные периоды, начиная с того, в котором ошибка была совершена.
ПРИМЕР
Допустим, бухгалтер «Актива» в мае текущего года обнаружил ошибку по списанию расходов на аренду помещения за июль прошлого года. Сумма неучтенных расходов составила 50 000 руб. (без НДС). К этому времени годовая бухгалтерская отчетность фирмы уже была утверждена. Согласно учетной политике «Актива» такая сумма ошибки считается существенной. Бухгалтер «Актива» в мае текущего года сделал такую проводку:
ДЕБЕТ 84 субсчет «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» КРЕДИТ 60
– 50 000 руб. – отражена сумма расходов на аренду помещения в июле предыдущего года.
Несущественную ошибку прошлого года, обнаруженную уже после подписания бухгалтерской отчетности за год, исправляют в том месяце текущего года, в ко тором она выявлена. При этом прибыли (убытки) прошлых лет, которые появляются при исправлении подобных ошибок, списывают на прочие доходы и расходы текущего отчетного периода записями по счету 91 «Прочие доходы и расходы» (п. 14 ПБУ 22/ 2010). Тем самым несущественные ошибки участвуют в формировании финансового результата текущего года.
ПРИМЕР
В марте текущего года бухгалтер ООО «Пассив» обнаружил ошибку за август предыдущего. Списание расходных материалов для принтера на сумму 250 руб. (без учета НДС) не было отражено в бухучете. Бухгалтерская отчетность за минувший год была представлена в налоговую инспекцию, но еще не утверждена участниками фирмы. Согласно учетной политике «Пассива» ошибка в такой сумме является несущественной. Бухгалтер «Пассива» сделал такую проводку:
ДЕБЕТ 91 субсчет «Убытки прошлых лет» КРЕДИТ 10 субсчет «Прочие материалы»
– 250 руб. – списана стоимость расходных материалов для принтера.
Малые предприятия имеют право исправлять существенные ошибки прошлых лет, выявленные после утверждения годовой бухгалтерской отчетности, в упрощенном порядке по правилам пункта 14 ПБУ 22/2010, без ретроспективного пересчета. Напомним, что критерии субъектов малого предпринимательства приведены в статье 4 Федерального закона от 24 июля 2007 г. № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации».
Внимание
При исправлении несущественных ошибок подписанную бухгалтерскую отчетность предыдущего года не пересматривают, сравнительные показатели за прошлые отчетные годы не корректируют.
К малым предприятиям относятся потребительские кооперативы и коммерческие организации, соответствующие условиям:
- по доле участия юридических лиц в их уставном (складочном) капитале:
- суммарная доля участия Российской Федерации, субъектов РФ, муниципальных образований, иностранных юридических лиц, иностранных граждан, общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов не должна превышать 25 процентов (за исключением активов акционерных инвестиционных фондов и закрытых паевых инвестиционных фондов);
- доля одного или нескольких юридических лиц, не являющихся малыми и средними предприятиями, не должна превышать 25 процентов;
- по численности работников за предшествующий календарный год (не должна превышать):
- от 101 до 250 человек включительно для средних предприятий;
- до 100 человек включительно для малых предприятий;
- 14 человек для микропредприятий.
- по объему выручки за предшествующий год без учета НДС (предельные значения устанавливает Правительство РФ один раз в пять лет):
- 60 000 000 руб. – для микропредприятий;
- 400 000 000 руб. – для малых предприятий;
- 1 000 000 000 руб. – для средних предприятий (установлено постановлением Правительства РФ от 09.02.2013 № 101).
Предприятия малого бизнеса могут исправлять и существенные, и несущественные ошибки прошлых лет в том отчетном периоде, когда они были обнаружены. Корректирующие записи в учете нужно сделать по соответствующим счетам в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы». Ретроспективно пересчитывать сравнительные показатели в отчетах за текущий год не нужно.
По другим ошибкам они должны применять общие правила ПБУ 22/2010. Так, если ошибка за прошлый год была обнаружена после подписания годовой отчетности, но до даты утверждения собственниками, придется делать исправительные проводки декабрем минувшего года. А также переделывать заново годовую отчетность за прошлый год.
В противном случае штрафа не избежать. Если налоговые инспекторы обнаружат искажение любой строки (статьи) бухгалтерской отчетности не менее чем на 10 процентов, то могут оштрафовать должностное лицо на сумму от двух до трех тысяч рублей.
Реформация баланса
Реформация баланса проводится перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. Это списание прибыли (убытка), полученной фирмой за прошедший финансовый год, или закрытие бухгалтерских счетов, на которых учитываются финансовые результаты.
Прежде чем проводить реформацию, убедитесь, что все остатки по счетам, которые будут отражены в балансе, сформированы правильно, все проводки сделаны. Это должно быть обеспечено результатами проведенной инвентаризации имущества и обязательств и отражением в учете ее результатов.
Реформацию баланса датируют 31 декабря отчетного года.
Операция по реформации баланса состоит из двух этапов:
- закрывают счета, на которых в течение года учитывались доходы, расходы и финансовые результаты деятельности фирмы. Это счета 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы»;
- включают финансовый результат, полученный фирмой за прошедший год, в состав нераспределенной прибыли или непокрытого убытка.
Как закрыть счета 90 и 91
В бухгалтерском учете доходы и расходы могут быть нескольких видов:
- по обычным видам деятельности, которые списывают на счет 90 «Продажи»;
- прочие, которые списывают на счет 91 «Прочие доходы и расходы».
Финансовый результат по обычным видам деятельности отражают на счете 90 «Продажи». В соответствии с Планом счетов к нему открывают субсчета:
- 90-1 «Выручка»;
- 90-2 «Себестоимость продаж»;
- 90-3 «Налог на добавленную стоимость»;
- 90-4 «Акцизы»;
- 90-9 «Прибыль/убыток от продаж».
31 декабря бухгалтеру необходимо закрыть все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи».
Сделайте это так:
а) кредитовое сальдо субсчета 90-1 закрывают проводкой:
ДЕБЕТ 90-1 КРЕДИТ 90-9
– закрыт субсчет 90-1 по окончании года;
б) дебетовые сальдо субсчетов 90-2, 90-3, 90-4 и др., кроме 90-9 закрывают проводками:
ДЕБЕТ 90-9 КРЕДИТ 90-2 (90-3, 90-4…)
– закрыты субсчета 90-2 (90-3, 90-4…) по окончании года.
В результате сделанных проводок дебетовые и кредитовые обороты по субсчетам счета 90 будут равны. Таким образом, по состоянию на 1 января следующего года сальдо как по счету 90 в целом, так и по всем открытым к нему субсчетам будет равно нулю.
ПРИМЕР
В отчетном году ЗАО «Актив» получило выручку от продажи товаров в сумме 1 180 000 руб. (в том числе НДС – 180 000 руб.). Себестоимость проданных товаров составила 600 000 руб. Расходы на продажу товаров – 170 000 руб. Бухгалтер «Актива» сделал проводки:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1
– 1 180 000 руб. – отражена выручка от продажи товаров;
ДЕБЕТ 90-3 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 180 000 руб. – начислен НДС;
ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 41
– 600 000 руб. – списана себестоимость проданных товаров;
ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 44
– 170 000 руб. – списаны расходы на продажу;
ДЕБЕТ 90-9 КРЕДИТ 99
– 230 000 руб. (1 180 000 – 180 000 – 600 000 – 170 000) – отражена прибыль от продаж.
31 декабря отчетного года бухгалтер «Актива» должен закрыть все субсчета к счету 90. Для этого нужно сделать проводки:
ДЕБЕТ 90-1 КРЕДИТ 90-9
– 1 180 000 руб. – закрыт субсчет 90-1 по окончании года;
ДЕБЕТ 90-9 КРЕДИТ 90-2
– 770 000 руб. (600 000 + 170 000) – закрыт субсчет 90-2 по окончании года;
ДЕБЕТ 90-9 КРЕДИТ 90-3
– 180 000 руб. – закрыт субсчет 90-3 по окончании года.
Учет прочих расходов ведут на счете 91 «Прочие доходы и расходы». К этому счету открывают следующие субсчета:
- 91-1 «Прочие доходы»;
- 91-2 «Прочие расходы»;
- 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».
После того как вы закрыли субсчета к счету 90, вам нужно закрыть все субсчета, открытые к счету 91 «Прочие доходы и расходы».
Сделайте это так:
ДЕБЕТ 91-1 КРЕДИТ 91-9
– закрыт субсчет 91-1 по окончании года;
ДЕБЕТ 91-9 КРЕДИТ 91-2
– закрыт субсчет 91-2 по окончании года.
ПРИМЕР
В отчетном году ЗАО «Актив» получило доход от сдачи имущества в аренду в сумме 2360 руб. (в том числе НДС – 360 руб.). Расходы, связанные с предоставлением имущества в аренду, составили 3600 руб. Сдача имущества в аренду не является для «Актива» обычным видом деятельности. Бухгалтер «Актива» сделал проводки:
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 91-1
– 2360 руб. – начислена арендная плата за отчетный период;
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 360 руб. – начислен НДС с арендной платы;
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 02 (70, 69…)
– 3600 руб. – отражены затраты, связанные со сдачей имущества в аренду;
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 91-9
– 1600 руб. (2360 – 360 – 3600) – отражен убыток от прочей деятельности организации.
31 декабря отчетного года бухгалтер «Актива» должен закрыть все субсчета к счету 91. Для этого нужно сделать проводки:
ДЕБЕТ 91-1 КРЕДИТ 91-9
– 2360 руб. – закрыт субсчет 91-1 по окончании года;
ДЕБЕТ 91-9 КРЕДИТ 91-2
– 3960 руб. (360 + 3600) – закрыт субсчет 91-2 по окончании года.
Как списать финансовый результат
Финансовый результат деятельности фирмы ежемесячно списывают на счет 99 «Прибыли и убытки». Результат от обычных видов деятельности отражают так:
ДЕБЕТ 90-9 КРЕДИТ 99
– отражена прибыль от обычных видов деятельности;
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 90-9
– отражен убыток от обычных видов деятельности.
Результат от прочих видов деятельности отражают так:
ДЕБЕТ 91-9 КРЕДИТ 99
– отражена прибыль от прочих видов деятельности;
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 91-9
– отражен убыток от прочих видов деятельности.
Прочие доходы и расходы учитывают на счете 91 «Прочие доходы и расходы».
На счете 99 «Прибыли и убытки» отражают начисление налога на прибыль, а также штрафы за налоговые правонарушения.
В результате на счете 99 образуется кредитовое (прибыль) или дебетовое (убыток) сальдо. Это сальдо списывают последней записью отчетного года на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Для этого делают проводку:
если по итогам года фирма получила прибыль:
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 84
– списана чистая прибыль отчетного года;
если по итогам года фирма получила убыток:
ДЕБЕТ 84 КРЕДИТ 99
– отражен чистый убыток отчетного года.
ПРИМЕР
Пример По итогам отчетного года ЗАО «Актив» получило: прибыль от обычных видов деятельности (кредитовое сальдо по счету 99) в сумме 230 000 руб.; убыток от прочих видов деятельности (дебетовое сальдо по счету 99) в сумме 1600 руб. На 31 декабря отчетного года в учете «Актива» будет числиться прибыль в сумме 228 400 руб. (230 000 – 1600). Последней проводкой декабря эта сумма включается в состав нераспределенной прибыли. Для этого бухгалтер «Актива» должен сделать запись:
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 84
– 228 400 руб. – выявлена прибыль отчетного года.
Решение о распределении этой прибыли акционеры «Актива» будут принимать в следующем году.