Учет платы за НВОС при УСНО

Согласно действующему законодательству все организации и индивидуальные предприниматели, которые используют в коммерческой деятельности объекты, негативно влияющие на окружающую среду, должны за это платить (плата за НВОС).

Обязанность вносить данный платеж возникает независимо от режима налогообложения и от того, находится ли объект в собственности. Освобождены от этой обязанности только так называемые офисные компании.

Как получить соответствующее освобождение? Как учесть плату за НВОС в налоговом учете в отсутствие освобождения? Обо всем этом поговорим в рамках данного материала.

Кто и в каком случае обязан платить за НВОС?

Плата взимается за следующие виды негативного воздействия на окружающую среду:

• выбросы загрязняющих веществ в атмосферный воздух стационарными источниками;
• сбросы загрязняющих веществ в водные объекты;
• размещение отходов.

Об этом сказано в ст. 16 Федерального закона от 10.01.2002 № 7‑ФЗ[1] (далее – Закон № 7‑ФЗ).

Хозяйствующие субъекты, использующие в своей деятельности объекты, негативно воздействующие на окружающую среду, обязаны вносить плату, компенсирующую такое воздействие. «Упрощенцев» это касается в полной мере, данная категория налогоплательщиков не освобождена от платы за учет НВОС.

К сведению:

Правильность исчисления и своевременность внесения платежей за НВОС контролирует Росприроднадзор (п. 3 Указа Президента РФ от 23.06.2010 № 780). Названное ведомство наделено и правом давать разъяснения по вопросам о таких платежах.

По степени вреда объекты, оказывающие негативное воздействие на окружающую среду, разделены на четыре категории (I – IV). Критерии отнесения объектов к этим категориям утверждены Постановлением Правительства РФ от 28.09.2015 № 1029 (далее – Критерии). Присвоение категории осуществляется при постановке объекта на государственный учет (п. 3, 4 ст. 4.2 Закона № 7‑ФЗ), факт которого удостоверяется выдачей организации (или ИП) соответствующего свидетельства. Присвоенная однажды объекту категория может быть изменена при актуализации информации о нем. Методические рекомендации по проведению актуализации объектов учет НВОС, включенных в государственный реестр, приведены в Письме Росприроднадзора от 16.03.2017 № АС-03‑04‑36/5287. 

К сведению:

Организации и ИП, использующие объекты, негативно влияющие на окружающую среду, должны зарегистрироваться в территориальном отделении Росприроднадзора. Форма заявки по каждому такому объекту утверждена Приказом Минприроды России от 23.12.2015 № 554.

Организации и предприниматели, осуществляющие хозяйственную и (или) иную деятельность исключительно на объектах IV категории, освобождены от внесения платы за НВОС. Наличие права собственности значения не имеет. Данная преференция установлена п. 1 ст. 16.1 Закона № 7‑ФЗ, она действует с 1 января 2016 года и ею вправе воспользоваться организации и ИП, осуществляющие свою деятельность на объектах, на которых: 

• отсутствуют выбросы радиоактивных веществ;
• отсутствуют сбросы загрязняющих веществ, образующихся при использовании воды для промышленных нужд, в канализацию и в окружающую среду и в поверхностные и подземные водные объекты, а также на земную поверхность;
• есть стационарные источники выбросов загрязняющих веществ, при этом их количество не более 10 т в год.

Характерный пример объектов IV категории – офисы (офисные здания).

Основные правила исчисления и уплаты

Базовые принципы внесения платежей за НВОС, а также представления отчетности по ним приведем в таблице (для удобства восприятия). 

 * Если «упрощенец» не сдаст декларацию или сдаст ее с опозданием, за это предусмотрена административная ответственность. Согласно ст. 8.5 КоАП РФ размер штрафа в таком случае составит:

• для должностных лиц – от 3 000 до 6 000 руб.;
• для организации – от 20 000 до 80 000 руб.

Пример

Сумма платы за НВОС за 2017 год у компании составила 50 000 руб. Сумма платы за НВОС за 2018 год – 52 000 руб.

В 2018 году «упрощенцу» согласно п. 3 ст. 16.4 Закона № 7‑ФЗ нужно перечислить авансовые платежи в размере 12 500 руб. (50 000 руб. / 4) в следующие сроки:

• за первый квартал – не позже 20 апреля 2018 года;
• за полугодие – не позже 20 июля 2018 года;
• за девять месяцев – не позже 22 октября 2018 года.

Годовой платеж (по сроку до 1 марта 2019 года) определяется как разница между платой за НВОС, рассчитанной за 2018 год, и внесенными авансовыми платежами в размере 37 500 руб. (12 500 руб. х 3) и составляет 14 500 руб. (52 000 ‑ 37 500).

В налоговом учете отражение платы за НВОС

Платеж за НВОС относится к категории обязательных платежей неналогового характера, поскольку в ст. 13 – 15 НК РФ о них не упоминается (см. также Определение КС РФ от 10.12.2002 № 284‑О, Письмо Минфина России от 28.07.2008 № 03‑06‑06‑04/2).

В соответствии с п. 1 ст. 346.16 НК РФ «упрощенцы», выбравшие в качестве объекта налогообложения «доходы минус расходы», уменьшают полученные доходы на расходы согласно перечню, установленному данной статьей. При этом перечень не включает такой показатель, как плата за НВОС. Но! «Упрощенцы» вправе учесть при налогообложении материальные расходы (пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ), которые признаются в порядке, установленном «прибыльной» ст. 254 НК РФ. Согласно ее п. 1 к материальным расходам относятся в том числе платежи за выбросы загрязняющих веществ в атмосферный воздух, сбросы загрязняющих веществ в составе сточных вод в водные объекты, осуществляемые в пределах нормативов допустимых выбросов (сбросов), за размещение отходов производства и потребления в пределах установленных лимитов на их размещение и аналогичные расходы (пп. 7).

Таким образом, «упрощенцы» при определении объекта налогообложения вправе учесть в составе материальных расходов плату за НВОС в пределах нормативов.

Обратите внимание:

Помимо платежей за НВОС, «упрощенцы» вправе учесть в расходах стоимость оказанных сторонним лицом услуг по расчету платы за НВОС, ведению учета движения отходов, заполнению формы по отходам и составлению и сдаче отчета об образовании, использовании, обезвреживании и размещении отходов, необходимых для внесения обозначенных платежей. Основание – пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ (см. также Письмо Минфина России от 21.04.2017 № 03‑11‑06/2/23989).

Материальные расходы на УСНО в силу пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ учитываются в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности – в момент такого погашения. Следовательно, расходы в виде платежа за НВОС «упрощенцы» должны учитывать на дату его внесения (см. Письмо Минфина России от 18.01.2016 № 03‑11‑06/2/1319). Со своей стороны, полагаем, что в таком же порядке нужно учитывать внесенные авансовые платежи, рассчитанные исходя из суммы платы за предыдущий год. 

Отметим: при таком порядке внесения платежей за НВОС в расходы 2018 года «упрощенец» сможет включить произведенный до 1 марта итоговый платеж за 2017 год плюс три авансовых платежа текущего года. Четвертый платеж за 2018 год «упрощенец» отразит в расходах в следующем, 2019 году (если, конечно, не уплатит авансом до 31 декабря).

В бухгалтерском учете

В бухучете плата за НВОС на основании п. 5 ПБУ 10/99 «Расходы организации» включается в состав расходов по обычным видам деятельности (расходами организации согласно названному стандарту считается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)).

В связи с тем, что платеж за НВОС в силу ст. 13 – 15 НК РФ не является налоговым, в бухгалтерском учете он отражается без использования счета 68 «Расчеты с бюджетом». Начисление данного платежа следует отражать записью по дебету счетов учета затрат на производство (20, 23, 25, 26, 44) в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами».

Освобождение для «офисных» компаний

Как упоминалось ранее, ст. 16.1 Закона № 7‑ФЗ из числа лиц, обязанных вносить плату за НВОС, исключены юридические лица и индивидуальные предприниматели, ведущие хозяйственную или иную деятельность исключительно на объектах IV категории.

К данной категории законодателем отнесены офисы (офисные здания). По мнению чиновников Росприроднадзора, характерными примерами указанных объектов являются офисные помещения, школы, детские сады (см. Письмо от 29.09.2016 № АА-03‑04‑32/20054).

Добавим: соответствующая категория присваивается объекту при постановке его на государственный учет (п. 4 ст. 4.2 Закона № 7‑ФЗ). В связи с этим организации (ИП) выдается свидетельство о постановке объекта на учет. Отметим, что присвоенная однажды объекту категория может быть изменена в связи с появлением новой информации о нем.

Между тем из содержания ст. 16.1 Закона № 7‑ФЗ не ясно, каким условиям должен отвечать офис (офисное здание) для освобождения от платы за НВОС и нужно ли его ставить на государственный учет для правомерного применения рассматриваемой фискальной преференции. Ведь п. 2 названной статьи определено, что учет плательщиков данного платежа осуществляется при ведении государственного учета объектов, негативно воздействующих на окружающую среду. А нас интересует как раз противоположная категория – лица, освобождаемые от внесения обозначенного платежа.

К примеру, в Письме Росприроднадзора от 14.10.2016 № ОД-06‑01‑35/21270 по данному вопросу поясняется, что освобождение юридических и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих хозяйственную и (или) иную деятельность исключительно на объектах IV категории, от исчисления и внесения платы за негативное воздействие на окружающую среду возможно лишь после присвоения объекту соответствующей категории. Проще говоря, реализовать право на освобождение от платы за НВОС «упрощенец» сможет, только если в свидетельстве о постановке объекта на государственной учет указана принадлежность этого объекта к IV категории.

В Письме от 21.02.2017 № АС-06‑02‑36/3591 чиновники Росприроднадзора уточнили: действующим законодательством не предусмотрена обязанность постановки объектов, оказывающих негативное воздействие на окружающую среду, на государственный учет, если они не относятся к I, II, III или IV категории. Поэтому, если на объекте образуются отходы производства и потребления, но отсутствуют иные виды негативного воздействия на окружающую среду, указанные в Критериях (п. 6), такой объект не подлежит постановке на учет в качестве оказывающего негативное воздействие на окружающую среду (соответственно, не включается в государственный реестр и не подается заявка о постановке объекта на учет).

Итак, из имеющихся разъяснений можно сделать следующий вывод. Офисы (офисные здания), относящиеся в силу п. 1 ст. 16.1 Закона № 7‑ФЗ к объектам IV категории (то есть наносящие минимальный вред окружающей среде), нужно ставить на государственный учет. Только при наличии свидетельства о постановке офиса (офисного здания) на государственный учет владелец сможет реализовать свое право на применение фискальной преференции. Иного, альтернативного способа (помимо получения обозначенного свидетельства) доказать, что объект относится к IV категории, законодательством в настоящее время не предусмотрено.

В связи с этим считаем полезным напомнить правила постановки на учет объектов, оказывающих негативное воздействие на природу.

Правила постановки объекта на государственный учет

Государственный учет объектов, оказывающих негативное воздействие на окружающую среду, осуществляется в форме ведения федерального и региональных госреестров (ст. 69 Закона № 7‑ФЗ).

Для постановки объекта на учет нужно подать заявку по форме, утвержденной Приказом Минприроды России от 23.12.2015 № 554. Рекомендации по ее заполнению утверждены Приказом Росприроднадзора от 24.11.2016 № 756.

Такая заявка подается на каждый объект отдельно с помощью бесплатного средства подготовки отчетности природопользователя («Модуль природопользователя»[2]) либо с помощью размещенного в Интернете «Личного кабинета природопользователя» (адрес https://lk.fsrpn.ru).

При наличии у заявителя электронной подписи (ЭП) он выгружает заявку в формате XML и отправляет через портал приема отчетности (https://pnv-rpn.ru) в соответствующий территориальный орган Росприроднадзора или в орган исполнительной власти по субъекту РФ – по месту нахождения объекта. При этом ИНН заявителя, указанный в сертификате ЭП, должен совпадать с ИНН в заявке. Заявке присваивается уникальный номер и датой ее приема считается дата ее загрузки на портал приема отчетности.

Если у заявителя отсутствует ЭП, то он выгружает подготовленную с помощью «Модуля природопользователя» заявку в формате XML и отправляет ее через портал приема отчетности (https://pnv-rpn.ru) в соответствующий территориальный орган Росприроднадзора или орган исполнительной власти субъекта РФ. В этом случае заявке также присваивается уникальный номер. Заявитель распечатывает заявку, указывает в сопроводительном письме присвоенный ей уникальный номер и отправляет заявку с этим письмом (см. приложение к Приказу Росприроднадзора № 756) в территориальный орган Росприроднадзора или орган исполнительной власти субъекта РФ почтой (либо подает лично). Датой приема заявки считается дата ее представления с сопроводительным письмом.

Заявка рассматривается в течение десяти дней. Свидетельство о постановке объекта на учет, подписанное электронной подписью Росприроднадзора, высылается заявителю в электронном виде на портал приема отчетности либо в «Личный кабинет». При этом свидетельство не формируется в бумажном виде и не направляется заявителю.