Авторы оригинальной статьи: Стивен Остин (Stephen G. Austin), CPA, MBA, управляющий партнер Swenson Advisers LLP; Джоэль Колбурн (Joel C. Colbourn), MBA, директор бухгалтерского департамента Swenson Advisers LLP
По материалам: Journal of Accountancy
Новый стандарт по учету аренды от Американского Совета по стандартам финансовой отчетности (FASB) уже в действии и оказывает свое существенное влияние на отчетность широкого спектра различных организаций, многие из которых теперь раскрывают в ней финансовые обязательства на миллиарды долларов. Необходимость отражать на балансе крупные суммы сопряжено с другими трудностями, связанными с поиском и извлечением данных из множества арендных договоров, но и этим трудности для составителей отчетности не исчерпываются.
В соответствии с теперь уже действующими новыми правилами, оговоренными в кодифицированных стандартах из раздела Topic 842 “Аренда”, договоры, которые нельзя четко отнести к арендным, могут, тем не менее, представлять собой соглашения со встроенной арендой. Для примера, какой-либо объект оборудования может поставляться под обязательство приобрети расходуемые компоненты определенной стоимости или оказанием услуги. В таких соглашениях составляющая аренды может быть “припрятана”, поэтому их анализ и оценка представляет немалую сложность для многих организаций.
Ранее в US GAAP требования к учету аренды оговаривались стандартами раздела Topic 840. Конечно, и такие соглашения со встроенной арендой там также рассматривались, просто не так тщательно, ведь теперь любое арендное обязательство находит свое отражение на балансе. И довольно часто раньше “сервисные контракты”, отвечающие сегодняшнему определению соглашения со встроенной арендой, просто классифицировались как некая разновидность операционных расходов, а не как арендные расходы. Коррекция этого неправильного подхода в учете, в общем и целом, сводится к вопросу классификации статей в отчете о прибылях и убытках, однако еще более существенной проблемой было то, что обязательства по встроенной аренде даже не раскрывались в примечаниях.
Сегодня стандарты раздела 842 очень четко описывают критерии и порядок идентификации встроенной аренды. Там говорится, что договор включает аренду, если он обеспечивает владельца правом на использование идентифицированного актива в течение определенного периода времени, в обмен на вознаграждение. Данное право включает и право на получение практически всех экономических благ от актива.
Как с этим иметь дело на практике?
Прежде всего, для всех участвующих в процессе подготовки и получения отчетности необходимо провести детальное представление требований раздела Topic 842 – это значит не только для финансовых департаментов и главбухов, но и для поставщиков, закупщиков, операционистов и IT-шников.
Во-вторых, в людях, напрямую участвующих в заключении новых договоров, необходимо выработать определенное отношение, культуру, если угодно, которая позволит им научиться безошибочно проверять и оценивать встроенную аренду. Также нужно внедрить программу по контролю качества, за реализацию которой будут отвечать люди из финансового или бухгалтерского департаментов, имеющие хорошее представления о Topic 842.
Наконец, необходимо раз и навсегда четко осознать, что оценка встроенной аренды – это не так же просто, как в случае с той же арендой недвижимости. Здесь могут быть свои вопросы и задачи – например, оценка всех сервисных контрактов, которые могут содержать идентифицированный актив, определение части соглашения о приобретении или комиссии за услугу, которая относится на арендное обязательство, или оценка финансовых последствий того, что вам не удастся реализовать требуемый в договоре объем приобретения расходуемых компонент.
Еще одной интересной особенностью аренды данного типа является включение неарендных составляющих, таких как налоги или расходы на обслуживание. В Topic 842 содержится практическая возможность, которую можно оговорить в учетной политике. Она гласит, что в случае сочетания арендных и неарендных компонент измерение неарендных расходов не выделяется отдельно, но включается в арендное обязательство. Конечно, из этого следует, что в соответствии с требованиями новых стандартов арендное обязательство увеличится, однако принятие или непринятие данной учетной политики будет зависеть от стоимости и срока действия встроенной аренды.
Почему именно так?
В США отраслью, вероятнее, более других характеризующейся наличием встроенной аренды, является здравоохранение. Если вы представите себе оборудования в клинике, быстро станет ясно, что для оказания помощи пациенту с его помощью необходимы также компоненты разового использования (шприцы, иглы, колбы для анализов) и технологии. Оговаривающие это оборудование сервисные договоры указывают актив (само оборудование), но в неявной форме, потому что этот пункт “прячут” поставщики других медицинских товаров, таких как медицинские бритвы. С бритвами они поставляют и само оборудование. Таким образом, поставщики как бы отдают дорогостоящее оборудование почти за бесценок в обмен на обязательство со стороны приобретателя купить определенный объем товаров разового пользования, таких как бритвы, шприцы и так далее.
Это и есть встроенная, скрытая от глаз аренда. Лучшим способом ее обнаружить будет проведение полноценного анализа всех существенных сервисных контрактов с одновременным опросом/проведением встреч с членами групп из представителей отдела закупок и IT. После полноценного перехода на стандарты раздела Topic 842 необходимо обеспечить в организации системы внутреннего контроля и процедуры, позволяющие фиксировать наличие встроенной аренды в момент самого начала договорных отношений. При оценке встроенного актива очень помогут знания о том, какими оказались бы расходы на услугу, если бы компания фактически владела данным активом. И, несмотря на кажущуюся запутанность процесса, при должном подходе это обеспечит отчетность очень существенной прибавкой к прозрачности и для ее пользователей, и для самих организаций, которые оценивают эффективность и оптимизацию внутренних процессов.