6 декабря 2011 г. был принят новый Федеральный закон № 402-ФЗ “О бухгалтерском учете“, который вступил в силу с 1 января 2013 г. Вот уже полгода бухгалтера сталкиваются с прописанными в новом законе положениями, применение ряда из которых на практике, вызвало у специалистов затруднения. Таким образом, в данной статье мы и рассмотрим вопросы применения нового закона на практике.
Бухгалтерские стандарты
В соответствии со статьей 26 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», Министерство Финансов Российской Федерации утвердило Правила подготовки и уточнения программы разработки федеральных стандартов бухгалтерского учета, за исключением программы разработки федеральных стандартов бухгалтерского учета для организаций государственного сектора (Приказ N 26н от 11 марта 2013 г.).
Программа разработки федеральных стандартов бухгалтерского учета представляет собой перечень проектов федеральных стандартов бухгалтерского учета, подлежащих разработке. В программе по каждому проекту федерального стандарта устанавливается рабочее наименование проекта федерального стандарта, срок представления в Министерство финансов Российской Федерации субъектом негосударственного регулирования бухгалтерского учета, уведомления о разработке проекта федерального стандарта (в случае если указанный субъект принимает на себя обязательство разработать проект федерального стандарта), срок представления проекта федерального стандарта в совет по стандартам бухгалтерского учета, предполагаемая дата вступления федерального стандарта в силу, ответственные исполнители (разработчики проектов федеральных стандартов).
Напомним, что принятие стандартов это требование Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ. На сегодняшний день стандарты не разработаны и не приняты. Согласно пункту 1 статьи 30 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», до утверждения органами государственного регулирования бухгалтерского учета федеральных и отраслевых стандартов, предусмотренных этим законом, применяются правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, утвержденные уполномоченными федеральными органами исполнительной власти и Центральным банком Российской Федерации до дня вступления в силу данного закона.
Также о принятии стандартов и поэтапном реформировании бухгалтерского учета говориться в ПЛАНЕ Министерства финансов Российской Федерации на 2012 – 2015 годы по развитию бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на основе Международных стандартов финансовой отчетности.
Правила ведения бухгалтерского учета
В соответствии с частью 1 статьи 30 Федерального закона № 402-ФЗ до утверждения федеральных и отраслевых стандартов бухгалтерского учета, предусмотренных этим Федеральным законом, применяются правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности, утвержденные уполномоченными федеральными органами исполнительной власти до дня вступления в силу Федерального закона № 402-ФЗ.
При этом указанные правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности применяются в части, не противоречащей Федеральному закону № 402-ФЗ.
Первичные документы
В настоящее время многие бухгалтера в своей деятельности, как и прежде, используют как унифицированные (например, формы, установленные постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 № 1), так и неунифицированные, но содержащие обязательные реквизиты, указанные в п.2 ст.9 Закона № 129-ФЗ первичные документы. Только формы документов должен утвердить руководитель предприятия по представлению, например, главного бухгалтера. Важно, чтобы документ содержал обязательные реквизиты, указанные в ч.2 ст.9 Закона № 402-ФЗ.
Компании вправе оформлять первичные документы, как на бумажном носителе, так и в виде электронного документа, подписанного электронной подписью. Согласно п.6 ст.9 Закона №402-ФЗ в установленных случаях организация обязана по требованию другого лица или государственного органа изготавливать за свой счет на бумажном носителе копии регистра бухгалтерского учета, составленного в виде электронного документа.
Законом №402-ФЗ допускается внесение исправлений в первичный учетный документ, если иное не установлено федеральными законами или нормативными правовыми актами органов государственного регулирования бухгалтерского учета. Однако при внесении исправлений (изменений) должна быть проставлена дата исправления, подписи лиц, составивших документ, с указанием фамилий и инициалов (других реквизитов, необходимых для идентификации данных лиц).
При изъятии первичных учетных документов, в том числе в виде электронного документа, копии изъятых документов включаются в документы бухгалтерского учета. Дело в том, что до 2013 года в Законе № 129-ФЗ было четкое указание на то, что бухгалтер может снять копии с документов, но что с ними делать дальше, не указывалось – их правовой статус определен не был.
Регистры бухгалтерского учета
Ныне действующий закон о бухгалтерском учете не содержит требования к содержанию обязательных реквизитов регистров бухучета и четкого описания того, кто их должен разрабатывать и утверждать. В Законе №402-ФЗ эти требования указаны (ч.4 и 5 ст.10 Закона № 402-ФЗ). Так, регистры бухгалтерского учета утверждает руководитель организации по представлению лица, ответственного за ведение бухгалтерского учета. Обязательные реквизиты, которые должны будут содержаться в регистрах бухучета, представлены в таблице 1:
Таблица 1
|
Первичные учетные документы |
Регистры бухгалтерского учета |
|
Наименование документа |
Наименование регистра |
|
Дата составления |
Наименование организации, составившей регистр |
|
Наименование организации, составившей документ |
Дата начала и окончания ведения регистра и (или) период, за который составлен регистр |
|
Содержание факта хозяйственной жизни |
Хронологическая и (или) систематическая группировка объектов бухгалтерского учета |
|
Величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения |
Величина денежного измерения объектов бухгалтерского учета с указанием единицы измерения |
|
Наименование должности лица, совершившего операцию и ответственного за правильность ее оформления |
Наименования должностей лиц, ответственных за ведение регистра |
|
Подписи ответственных лиц, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц |
Подписи лиц, ответственных за ведение регистра, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц |
Аналогично первичным документам бухгалтерские регистры можно оформлять как на бумажном носителе, так и в виде электронного документа, подписанного электронной подписью. В случае необходимости организация должна будет подготовить бумажный вариант регистра.
В регистры не допускается вносить исправления, не разрешенные лицами, ответственными за их ведение. Исправление в регистре должно содержать дату исправления, подписи лиц, ответственных за его ведение.
Порядок изъятия регистров бухгалтерского учета аналогичен порядку изъятия первичных учетных документов. Копии изъятых бухгалтерских регистров могут использоваться в бухгалтерском учете (ч. 9 ст. 10 Закона № 402-ФЗ).
Бухгалтерская отчетность
В соответствии с грядущими изменениями с 2013 года все организации обязаны сдавать годовую отчетность в составе бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах (ныне – отчет о прибылях и убытках) и приложений к ним (ч. 1 ст. 14 Закона № 402-ФЗ).
Промежуточная бухгалтерская (финансовая) отчетность, которая составляется за период менее отчетного года, перестает быть обязательной для всех предприятий и будет формироваться только в случаях, установленных законодательством (ч.4 ст.13 Закона № 402-ФЗ). По новым правилам бухгалтерская (финансовая) отчетность считается составленной после подписания ее экземпляра на бумажном носителе руководителем организации (п.8 ст.13 Закона №402-ФЗ).
Кроме того, в 2013 году сохраняется обязанность представлять экземпляр годовой бухгалтерской отчетности в орган государственной статистики по месту регистрации экономического субъекта (ст.18 Закона №402-ФЗ).
ВАЖНО!!! С 01.01.2013г. пояснительная записка не входит в состав финансовой (бухгалтерской отчетности), а является информацией, сопутствующей бухгалтерской отчетности. Это связано с тем, что пояснительная записка не взаимоувязана с числовыми показателями Бухгалтерского баланса или Отчета о финансовых результатах (Отчета о целевом использовании средств). А значит, компания самостоятельно оценивает возможность предоставления такой информации, руководствуясь уровнем ее полезности и информативности для заинтересованных сторонних пользователей финансовой отчетности при принятии ими управленческих и экономических решений.
Кто отвечает за составление бухгалтерской (финансовой) отчетности
Законом № 129-ФЗ было установлено, что главный бухгалтер несет ответственность за своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности (п. 2 ст. 7). В Законе № 402-ФЗ таких норм нет, вопрос об ответственности за составление отчетности не рассматривается. Значит ли это, что за нее никто не отвечает? Прежде всего, надо сказать, что сам термин «ответственность» упоминается в Законе № 402-ФЗ намного реже, чем в Законе № 129-ФЗ, точнее – всего для одной ситуации. Даже руководитель организации не несет ответственности за организацию бухгалтерского учета, а просто организует его (п. 1 ст. 6 Закона № 129-ФЗ, п. 1 ст. 7 Закона № 402-ФЗ).
Тем не менее, с вступлением в силу Закона № 402-ФЗ в вопросе об ответственности главного бухгалтера ничего не изменилось, и он по-прежнему, как это было установлено пунктом 2 статьи 7 Закона № 129-ФЗ, несет ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности. Следует это из того, что в Законе № 402-ФЗ содержится закрытый перечень ситуаций, в которых руководитель несет единоличную ответственность за данные, отраженные в бухгалтерских регистрах, и достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности: когда в случае возникновения разногласий в отношении ведения бухгалтерского учета между руководителем экономического субъекта и главным бухгалтером второй действует по письменному распоряжению первого. Значит, за пределами этой ситуации они, как минимум, оба отвечают за состояние бухгалтерского учета и достоверность отчетности. Если бы главный бухгалтер ни за что не отвечал, то не было бы надобности выделять случаи, когда он не несет ответственность.
Кто подписывает бухгалтерскую (финансовую) отчетность
Существуют мнение, что согласно Закону № 402-ФЗ главный бухгалтер не должен подписывать бухгалтерскую (финансовую) отчетность. Делается такой вывод из указания на то, что она считается составленной после подписания ее экземпляра на бумажном носителе руководителем экономического субъекта (п. 8 ст. 13). Согласиться с этим сложно, так как в приведенном положении говорится не о том, кто подписывает отчетность, а о том, когда она считается составленной, подписанной. А вот будет ли подпись руководителя организации единственной на бухгалтерской (финансовой) отчетности – это другой вопрос, и напрямую он в Законе № 402-ФЗ не регулируется.
В Информации № ПЗ-10/2012 эта проблема решена следующим образом. Констатировав, что Закон № 402-ФЗ не устанавливает порядок подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности, Минфин России указал, что она должна быть подписана лицами, уполномоченными на это законодательством Российской Федерации, или учредительными документами экономического субъекта, или решениями соответствующих органов управления экономическим субъектом.
Принимая во внимание, то обстоятельство что, согласно пункту 17 ПБУ 4/99 и пункту 38 Положения по ведению бухгалтерского учета, бухгалтерская отчетность подписывается руководителем и главным бухгалтером организации, и строя свои выводы на основе пункта 1 статьи 30, говорящего о пролонгации действия приведенных норм, Закон № 402-ФЗ регулирует вопрос о подписании главным бухгалтером бухгалтерской (финансовой) отчетности, отвечая на него в настоящий момент утвердительно: да, должен подписывать. И только когда изменятся или будут исключены приведенные нормы обоих ПБУ, тогда подход Минфина России обретет необходимую точность.
Внутренний контроль
В соответствии со статьей 19 Федерального закона № 402-ФЗ экономический субъект обязан организовать и осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни. Экономический субъект, бухгалтерская (финансовая) отчетность которого подлежит обязательному аудиту, обязан организовать и осуществлять внутренний контроль ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности (за исключением случаев, когда руководитель экономического субъекта принял обязанность ведения бухгалтерского учета на себя). Законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете не установлены какие-либо ограничения на порядок, способы, процедуры осуществления указанного внутреннего контроля.
Что еще ожидается в ближайшее время
В соответствии с утвержденным планом по развитию бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации (Приказ Минфина России №440 от 30.11.2011 г.), а также в соответствии с принятыми решениями Правительством РФ на основе анализа применения МСФО в России предусмотрено:
- ускорение сближения федеральных стандартов с МСФО. Правительство РФ приняло решение перенести на 2014 год завершение исполнения комплекса мер по переводу федеральных стандартов на МСФО;
- в 2013 году должен начать работу Совет по стандартам бухгалтерского учета. Он станет центральным звеном системы разработки и принятия стандартов бухгалтерского учета. Также должна быть налажена работа негосударственных органов регулирования;
- в 2013-2014 годах будет расширяться круг организаций, обязанных составлять консолидированную финансовую отчетность по МСФО;
- к 2014 г. должны быть разработаны предложения по развитию системы профессиональной аттестации бухгалтеров на основе стандартов Международной федерации бухгалтеров;
- к 2014 г. должны быть разработаны предложения по введению системы ежегодного повышения квалификации специалистов в области бухгалтерского учета на основе стандартов Международной федерации бухгалтеров;
- в 2012-2013 гг. должны быть разработаны предложения по развитию саморегулирования в сфере оказания бухгалтерских услуг;
- с целью обеспечения права пользователей на доступ к отчетности, составленной по МСФО в 2013 г. – должен быть сформирован единый информационный ресурс, в который будет поступать вся консолидированная финансовая отчетность, составленная по МСФО от всех организаций, которые эту отчетность составляют;
- в ближайшее время также предполагается совершенствовать надзорную деятельность, создать систему ответственности за качество отчетности, составленной по МСФО, ввести обязательную публикацию промежуточной консолидированной финансовой отчетности, составленной по МСФО и др.