Налог с продаж в Московском регионе.
Ровно год прошел с тех пор, как Конституционный Суд РФ опротестовал общие принципы взимания налога с продаж, установленные законом об основах налоговой системы, а также некоторыми нормативными актами субъектов РФ. Чтобы не лишиться ощутимых поступлений в бюджет и федеральные, и региональные власти в минувшем году попытались привести отдельные положения законодательства о налоге с продаж в соответствие с Конституцией РФ. Поэтому с нового года в Московском регионе действует обновленный порядок исчисления этого налога. Основные элементы налогообложения определены 27-й главой НК РФ, а некоторые детали, связанные с уплатой и отчетностью по налогу с продаж, регулируются соответствующими законами города Москвы и Московской области.
Первого января 2002 года вступили в силу три законодательных акта, изменивших порядок исчисления и уплаты налога с продаж как в Российской Федерации в целом, так и на территории Москвы и Московской области:
- Федеральный закон от 27 ноября 2001 г. № 148-ФЗ (далее – закон № 148-ФЗ), которым введена в действие глава 27 Налогового кодекса РФ (статьи 347 – 355). Закон опубликован 29 ноября 2001 года;
- Закон г. Москвы от 9 ноября 2001 г. № 57 «О налоге с продаж» (далее – закон № 57). Опубликован 28 ноября 2001 года;
- Закон Московской области от 24 ноября 2001 г. № 187/2001-ОЗ «О внесении изменений и дополнений в Законом Московской области »О налоге с продаж«» (далее – закон № 187/2001-ОЗ). Опубликован 28 ноября 2001 года.
Законом № 148-ФЗ определен круг налогоплательщиков и основные элементы налога с продаж: объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, состав льгот и общий порядок исчисления налога. Законами № 57 и № 187/2001-ОЗ установлены налоговые ставки, а также порядок и сроки уплаты налога и представления налоговых деклараций в Москве и Подмосковье.
Рассмотрим перечисленные нормативные акты более подробно. При этом обратим внимание на три момента. Во-первых, какие из замечаний Конституционного Суда РФ были учтены во вновь принятых законах. Во-вторых, чем отличаются нынешние нормативные акты от тех, что действовали раньше. И, в-третьих, какие особенности исчисления и уплаты налога с продаж бухгалтерам придется учитывать в своей работе в 2002 году.
Общие положения
Объект налогообложения
Постановлением от 30 января 2001 г. № 2-П Конституционный Суд РФ напомнил, что наличие самостоятельного объекта налогообложения, стоимостная, физическая или иная характеристики которого определяют налоговую базу, является обязательным требованием к любому налогу. Однако прежде и в федеральном, и в региональных законодательных актах о налоге с продаж вместо понятия «реализация» использовалось понятие «стоимость товаров (работ, услуг), реализуемых в розницу или оптом за наличный расчет». Причем, в какой сфере должна осуществляться реализация, облагаемая налогом с продаж, – производство или потребление, не уточнялось.
К этой неопределенной характеристике добавлялись и неясные дополнительные признаки, вроде «дорогостоящих» товаров и товаров «первой необходимости». Вместо введения четких параметров объекта налогообложения законодатели ограничились произвольным перечислением некоторых видов продукции, реализация которых подлежит обложению налогом с продаж.
Что же изменилось в 2002 году? 1 Статья 349 НК РФ четко называет объектом налогообложения операции по реализации товаров (работ, услуг) физическим лицам, причем только в тех случаях, когда реализация осуществляется за наличный расчет или с использованием расчетных (кредитных) банковских карт. Таким образом, в тексте кодекса использованы термины, однозначно трактуемые в налоговом законодательстве и не допускающие двоякого понимания или толкования.
Однако, освободив от уплаты налога с продаж покупателей – юридических лиц, законодатели «забыли» о существенном замечании, сделанном Конституционным Судом РФ в прошлом году. В постановлении № 2-П сказано, что при установлении объекта налогообложения по налогу с продаж должна быть исключена возможность применения этого налога во взаимоотношениях между двумя хозяйствующими субъектами, в том числе и между юридическим лицом и индивидуальным предпринимателем. Более того, Конституционный Суд четко определил сущность налога с продаж как «налога на потребление».
К сожалению, в тексте 27-й главы НК РФ это замечание не учтено. В результате все индивидуальные предприниматели вновь поставлены в неравные условия по сравнению с организациями – плательщиками налога с продаж.
В соответствии со статьей 11 НК РФ ПБОЮЛ являются физическими лицами. Поэтому, приобретая за наличный расчет товары (работы, услуги) для своей предпринимательской деятельности, они будут вынуждены уплачивать продавцу (поставщику) лишние 5 процентов к стоимости отгруженной продукции. Никаких дополнительных условий, которые позволили бы предпринимателям освободиться от двойного налогообложения, кодексом не предусмотрено.
Пример 1
В январе 2002 года оптовая фирма ЗАО «Зодиак» реализует за наличный расчет одинаковые партии стирального порошка двум покупателям: 1000 пачек – ООО «Водолей» (розничный магазин) и 1000 пачек – индивидуальному предпринимателю Чернову. Чернов приобретает товар для дальнейшей перепродажи. Стоимость одной пачки порошка – 36 руб. (в том числе НДС – 6 руб.). При расчете с Черновым ЗАО «Зодиак» выставляет ему счет-фактуру, где выделен налог с продаж в сумме 1800 руб. (1000 шт. х 36 руб. х 5%).Допустим, что и ООО «Водолей» и ПБОЮЛ Чернов реализовали весь стиральный порошок в розницу по одной и той же цене 45 руб. с учетом налога с продаж. Для упрощения примера предположим, что никаких дополнительных расходов, связанных с реализацией товара, ни магазин, ни Чернов не понесли.Расчет финансового результата от перепродажи стирального порошка представлен в таблице:| Показатели | ООО «Водолей» 2 | ПБОЮЛ Чернов |
| Покупная цена товара без НДС | 30 000 (36 000 – 6000) | 31 800 (36 000 – 6000 + 1800) |
| Объем реализованной продукции, всего | 45 000 | 45 000 |
| В том числе: Налог с продаж |
2142 (45 000 : 105% х 5%) | 2142 (45 000 : 105% х 5%) |
| НДС | 7144 (45 000 – 2142) : 120% х 20% | 7144 (45 000 – 2142) : 120% х 20% |
| Прибыль от реализации | 5714 (45 000 – 2142 – 7144 – 30 000) | 3914 (45 000 – 2142 – 7144 – 31 800) |
Отмеченная неувязка будет иметь негативные последствия и для юридических лиц. Речь идет о приобретении продукции по корпоративным банковским картам. Предусмотренная статьей 349 НК РФ ситуация может возникнуть, когда представитель организации покупает товар и предъявляет к оплате пластиковую карточку. По существу в этом случае покупателем выступает организация, поскольку подотчетное лицо, расплачиваясь по корпоративной карте, выступает не от своего, а от ее имени. Да и расчеты на самом деле носят безналичный характер, поскольку выручка зачисляется с банковского счета организации-владельца корпоративной карты на расчетный счет поставщика.
На наш взгляд, чтобы избавиться от необходимости уплачивать налог с продаж в данном случае подотчетник должен будет предъявить продавцу доверенность от организации на использование данной пластиковой карты при расчетах. Тогда у поставщика не будет даже формальных оснований для того, чтобы включать сумму налога в стоимость реализованной продукции.
Далее. С нового года отменены все региональные льготы по налогу с продаж. Статьей 350 НК РФ установлен единый закрытый перечень товаров (работ, услуг), освобожденных от налогообложения. По сравнению с перечнем, установленным законом об основах налоговой системы, состав льгот изменился крайне незначительно. В него добавлены две позиции: учебная и научная книжная продукция, а также периодические печатные издания, за исключением рекламных и эротических. Помимо этого, в некоторых пунктах (услуги в сфере культуры, искусства и образования, а также сдача жилья в наем) устранена дискриминация негосударственных организаций. И, наконец, в льготный перечень включены мука и яйца птицы.
Справедливости ради скажем, что раньше практически все названные дополнения уже были учтены и в столичном и в подмосковном законе о налоге с продаж. Зато теперь организациям и ПБОЮЛ придется исчислять этот налог с десятков наименований других товаров, которые раньше были освобождены от налогообложения по региональному законодательству. 3 Например, в Москве – это овощи и сухофрукты, макаронные изделия, спички, чай, отечественные стиральные порошки, мыло и зубная паста, ученические тетради, минеральная и фруктовая вода, отечественное пиво. В Московской области дополнительные 5 процентов будут взиматься при реализации мяса и мясопродуктов, рыбы и рыбопродуктов, карамели, пряников и вафель, консервированной плодоовощной продукции и т. д. Для того чтобы пользоваться льготами бухгалтерам по-прежнему придется вести раздельный учет реализации товаров.
Налогоплательщики
Круг налогоплательщиков определен статьей 348 НК РФ. По сравнению с ранее действовавшим законодательством их состав упорядочен. Исключена противоречивая формулировка, признающая налогоплательщиками лиц, «самостоятельно» реализующих продукцию на территории Российской Федерации. Теперь все максимально просто. Налогоплательщиками являются организации и индивидуальные предприниматели, реализующие товары (работы, услуги) на территории того субъекта РФ, в котором установлен налог с продаж.
Данное определение позволяет сделать вывод, что если, например, организация из Москвы, где взимается налог с продаж, реализует свою продукцию в другом субъекте РФ, где этот налог не введен, то с той части продукции, которая реализована в «льготном» регионе, налог в бюджет уплачиваться не должен. Очевидно, что, внося эту поправку, законодатели приняли во внимание замечание Конституционного Суда о том, что нельзя формировать бюджеты одних территорий за счет налоговых поступлений других или переносить налоговое бремя на плательщиков из других регионов.
Согласно статье 355 НК РФ, организация, реализующая продукцию через свои обособленные подразделения, уплачивает налог с продаж в том регионе, где расположен филиал. Причем сумма налога, подлежащая уплате по местонахождению обособленного подразделения, определяется исходя из стоимости товаров (работ, услуг), реализованных через это подразделение.
Пример 2
ЗАО «Квадрат» зарегистрировано в Москве и реализует товары, облагаемые налогом с продаж, через три филиала.Филиал № 1 расположен в Москве. Филиал № 2 – в г. Волоколамске Московской области. Филиал № 3 реализует продукцию в Калининграде, где налог с продаж не взимается.Общая сумма наличной денежной выручки, поступившей от физических лиц в январе 2002 года, составила:- по московскому филиалу – 945 000 руб.;
- по филиалу в г. Волоколамске – 787 500 руб.;
- по филиалу в г. Калининграде – 630 000 руб.
по филиалу № 1:
- 45 000 руб. (945 000 руб. : 105% х 5%) – в бюджет г. Москвы;
- 15 000 руб. (787 500 руб. : 105% х 5% х 40%) – в бюджет Московской области;
- 22 500 руб. (787 500 руб. : 105% х 5% х 60%) – в бюджет г. Волоколамска.
Порядок исчисления и уплаты налога
Сроки уплаты налога
Раньше на федеральном уровне налоговый период по налогу с продаж вообще не был определен. Поэтому в каждом регионе он устанавливался индивидуально. Теперь же на всей территории России налоговым периодом по этому налогу является календарный месяц.
В Подмосковье новая периодичность расчетов скажется лишь на индивидуальных предпринимателях. До 1 января 2002 года они уплачивали налог с продаж ежеквартально. В столице от сокращения налогового периода «пострадают» все налогоплательщики. Ведь по Закону г. Москвы от 17 марта 1999 г. № 14 и организации и ПБОЮЛ уплачивали этот налог один раз в квартал.
Правда, теперь москвичи, в отличие от областных налогоплательщиков, избавлены от необходимости перечислять авансовые взносы по налогу. Согласно пункту 8 статьи 2 закона № 57, налог уплачивается по итогам каждого месяца исходя из стоимости реализованных физическим лицам товаров (работ, услуг). Срок уплаты налога – не позднее 20 числа следующего месяца.
Подмосковные организации должны перечислять авансовые взносы по налогу с продаж ежедекадно. Сроки авансовых платежей – 15 и 25 число текущего месяца и 5 число следующего месяца. Первоначально сумма авансовых платежей определяется как 1/3 суммы налога за предыдущий месяц. Затем 20 числа месяца, следующего за отчетным, делается перерасчет исходя из фактической стоимости реализованной продукции.
Индивидуальным предпринимателям, работающим в Московской области, перечислять авансовые взносы не нужно. Они уплачивают налог с продаж ежемесячно не позднее 15 числа месяца, следующего за отчетным.
Дата реализации продукции
В соответствии со статьей 354 НК РФ датой реализации товаров (работ, услуг), признаваемых объектом налогообложения по налогу с продаж, считается:
- день поступления средств на счета в банках,
- или день поступления выручки в кассу,
- или день передачи товаров (работ, услуг) покупателю.
Первый пункт данного определения говорит о том, что при оплате товаров пластиковыми карточками налог с продаж начисляется не на дату выдачи чека (слипа), а только в момент фактического поступления выручки на расчетный счет продавца.
Второй пункт означает, что объект налогообложения возникает в тот момент, когда наличные получены кассиром и покупателю выдан чек ККМ.
А вот третий пункт вызывает недоумение. На наш взгляд, он не соответствует статье 349 НК РФ, которая определяет объект налогообложения как реализацию продукции физическим лицам за наличный расчет. Получается, что либо федеральные законодатели «забыли» о том, что товарообменные операции с населением больше не приравниваются к наличным расчетам, либо они имели в виду, что выручка для исчисления налога с продаж должна определяться на основе отдельной учетной политики (по аналогии с НДС).
Подмосковные законодатели не стали развивать эту мысль. А вот их московские коллеги уточнили эту формулировку. По закону № 57 датой реализации считается день поступления средств за реализованную продукцию на счета в учреждения банков или день поступления выручки в кассу, а в случае передачи товаров (работ, услуг) покупателю в обмен на другие товары (работы, услуги) – день передачи продукции. 5 Таким уточнением столичные законодатели еще больше усугубили ситуацию, поскольку произвольно расширили приведенное в главе 27 НК РФ понятие «объект налогообложения», включив в него бартерные операции с физическими лицами.
По нашему мнению, норма, согласно которой датой реализации признается день передачи товаров (работ, услуг), может применяться в единственном случае: когда такой способ определения выручки специально оговорен в учетной политике предприятия для целей налогообложения. Причем ни о каких товарообменных операциях речь идти не должна. Просто желающие унифицировать свою учетную политику могут предусмотреть в ней положение о том, что суммы налога с продаж начисляются в момент передачи товаров.
Суммы авансовых платежей, полученные в счет предстоящих поставок, налогом с продаж не облагаются. Таким образом, объект налогообложения у продавца возникает в тот момент, когда он зафиксировал в учете сразу две операции: отгрузку товара и поступление денег от покупателя. По отдельности ни предварительная оплата (без отгрузки), ни передача товара (без оплаты) объектом налогообложения по налогу с продаж не являются.
Поскольку налоговая база по налогу с продаж определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), при несовпадении даты отгрузки и оплаты продукции нужно исходить из тех условий, которые сложились на момент ее реализации. По Налоговому кодексу РФ (ст. 39) реализацией признается передача права собственности на товары, результаты выполненных работ или оказанных услуг. А по Гражданскому кодексу РФ (ст. 223) право собственности у приобретателя вещи возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено договором или законом.
Следовательно, по утратившим льготу товарам, которые отгружены до 1 января 2002 года, но оплачены наличными после этой даты, налог с продаж взиматься не должен. 6
Пример 3
В декабре 2001 года ЗАО «Меркурий» отгрузило ООО «Юпитер» партию чая на сумму 48 000 руб. (в том числе НДС – 8000 руб.). Первоначально договор между продавцом и покупателем предусматривал безналичную форму оплаты. Однако в январе 2002 года ООО «Юпитер» оплатило полученный чай наличными. Продавец определяет выручку для исчисления НДС «по оплате».
В бухгалтерском учете ЗАО «Меркурий» должны быть сделаны следующие проводки:
В декабре 2001 года:
Дебет 62 Кредит 90
– 48 000 руб. – отражена выручка от реализации чая;
Дебет 90 Кредит 76 субсчет «Расчеты по неоплаченному НДС»
– 8000 руб. – начислен НДС с оборота по реализации.
В январе 2002 года:
Дебет 50 Кредит 62
– 48 000 руб. – поступила наличная оплата;
Дебет 76 субсчет «Расчеты по неоплаченному НДС» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 8000 руб. – начислен к уплате в бюджет НДС по отгруженному и оплаченному товару.
По товарам, оплаченным наличными до нового года, а отгруженным после 1 января, применяется ставка налога в размере 5 процентов.
Если в 2001 году поставщик получил наличную предоплату в счет поставок, предстоящих после 1 января 2002 года, то ему предстоит получить недостающую сумму налога от покупателя. К сожалению, зачастую это невозможно. Тогда сумму налога с продаж придется уплатить в бюджет за счет прибыли, остающейся в распоряжении продавца.
Пример 4
Изменим условия примера 3. Предположим, что по договору ту же партию чая ООО «Юпитер» оплатило наличными в декабре 2001 года, а сам товар должен быть отгружен в январе 2002 года.
В этом случае после отгрузки чая у ЗАО Меркурий« возникает обязанность начислить налог с продаж со всей стоимости товара. Сумма налога с продаж составит 2400 руб. (48 000 руб. х 5%). Допустим, что ООО »Юпитер« согласилось возместить продавцу этот налог. Тогда схема проводок у ЗАО »Меркурий" будет выглядеть следующим образом:
В декабре 2001 года:
Дебет 50 Кредит 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным»
– 48 000 руб. – поступила наличная предоплата;
Дебет 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 8002 руб. (48 000 руб. х 16,67%) – начислен НДС с суммы полученной предоплаты.
В январе 2002 года:
Дебет 62 Кредит 90
– 50 400 руб. (48 000 + 2400) – отгружен товар покупателю;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным»
– 8002 руб. – восстановлен НДС с суммы полученной предоплаты;
Дебет 90 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу с продаж»
– 2400 руб. – начислен налог с продаж;
Дебет 90 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 8000 руб. – начислен НДС с оборота по реализации товара;
Дебет 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным» Кредит 62
– 48 000 руб. – зачтена сумма полученной предоплаты;
Дебет 50 Кредит 62
– 2400 руб. (50 400 – 48 000) – получена доплата за реализованный товар.
Если бы ООО «Юпитер» отказалось доплачивать сумму налога с продаж, то вместо последней записи нужно было бы сделать проводку:
Дебет 99 Кредит 62
– 2400 руб. – списан за счет прибыли налог с продаж, не оплаченный покупателем.
Впрочем, договором может быть предусмотрен иной порядок перехода прав собственности, нежели установлен Гражданским кодексом. Например, право собственности на товар, отгруженный до 1 января 2002 года, может сохраняться за продавцом до тех пор, пока покупатель не оплатит его. Если оплата поступит после 1 января, то к стоимости товара должна быть добавлена сумма налога с продаж.
Пример 5
Вновь вернемся к условиям примера 3. Предположим, что по договору между ЗАО «Меркурий» и ООО «Юпитер» право собственности на чай переходит к покупателю только после оплаты товара. Отгрузка произведена в декабре 2001 года, а наличная оплата поступила продавцу в январе 2002 года. Себестоимость партии чая – 35 000 руб. В этом случае схема бухгалтерских проводок у ЗАО «Меркурий» будет выглядеть следующим образом:
В декабре 2001 года:
Дебет 45 Кредит 41
– 35 000 руб. – отгружена покупателю партия товара.
В январе 2002 года:
Дебет 50 Кредит 62
– 50 400 руб. – получена наличная оплата;
Дебет 62 Кредит 90
– 50 400 руб. – отражена реализация чая;
Дебет 90 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу с продаж»
– 2400 руб. – начислен налог с продаж;
Дебет 90 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 8000 руб. – начислен НДС;
Дебет 90 Кредит 45
– 35 000 руб. – списана себестоимость реализованного товара;
Уплата налога при реализации товаров по договорам комиссии
Пункт 3 статьи 354 НК РФ целиком посвящен особенностям исчисления и уплаты налога с продаж при реализации товаров по договорам комиссии, поручения и агентским договорам. В законе № 57 текст этого пункта полностью продублирован, а в законе № 187/2001-ОЗ опущен. Впрочем, внимание, уделенное посредническим договорам, на наш взгляд, несколько излишне. Ведь установленный порядок и так недвусмысленно вытекает из прочих положений законодательства, касающихся уплаты этого налога.
Основной принцип уплаты налога с продаж при работе по посредническим договорам можно сформулировать следующим образом: налог уплачивает в бюджет та сторона договора, которая получает наличные деньги от покупателя. 7 Другими словами, если наличная оплата поступает в кассу комиссионера, то комиссионер и является плательщиком налога с продаж. Он взимает этот налог с покупателей исходя из полной продажной цены товара, включающей комиссионное вознаграждение, а затем уплачивает его в бюджет.
Пример 6
В январе 2002 года фирма «Колизей» (комиссионер) реализовала за наличный расчет физическим лицам товар, принятый от фирмы «Авангард» (комитент).
Себестоимость товара – 5000 руб. Цена, по которой товар принят от комитента, – 12 000 руб. (в том числе НДС – 2000 руб.) Вознаграждение по договору комиссии – 1200 руб. (в том числе НДС – 200 руб.)
Цена по которой товар реализован покупателям, – 12 600 руб. (в том числе налог с продаж – 600 руб.).
Предположим, что и «Колизей» и «Авангард» определяют выручку для начисления НДС по отгрузке.
В бухгалтерском учете перечисленные хозяйственные операции отражаются следующим образом:
У комиссионера:
Дебет 004
– 12 000 руб. – оприходован товар, поступивший от комитента;
Дебет 62 Кредит 76 субсчет «Расчеты с комитентом»
– 12 600 руб. – реализован товар;
Кредит 004
– 12 000 руб. – списана стоимость реализованного товара;
Дебет 50 Кредит 62
– 12 600 руб. – получена оплата от покупателей;
Дебет 76 субсчет «Расчеты с комитентом» Кредит 90
– 1800 руб. (1200 + 600) – начислено комиссионное вознаграждение и учтен налог с продаж;
Дебет 90 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу с продаж»
– 600 руб. – начислен налог с продаж;
Дебет 90 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 200 руб. – начислен НДС с комиссионного вознаграждения;
Дебет 76 субсчет «Расчеты с комитентом» Кредит 50
10 800 руб. (12 600 – 600 – 1200) – переданы денежные средства, полученные от покупателей (за вычетом налога с продаж и комиссионного вознаграждения).
У комитента:
Дебет 45 Кредит 41
– 5000 руб. – отгружен товар комиссионеру;
Дебет 62 Кредит 90
– 12 000 руб. – отражена выручка от реализации товара, переданного на комиссию;
Дебет 90 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 2000 руб. – начислен НДС с выручки;
Дебет 90 Кредит 45
– 5000 руб. – списана стоимость реализованного товара;
Дебет 44 Кредит 76 субсчет «Расчеты с комиссионером»
– 1000 руб. – учтена сумма комиссионного вознаграждения;
Дебет 19 Кредит 76 субсчет «Расчеты с комиссионером»
– 200 руб. – учтен НДС по комиссионному вознаграждению;
Дебет 90 Кредит 44
– 1000 руб. – списана сумма комиссионного вознаграждения;
Дебет 50 Кредит 76 субсчет «Расчеты с комиссионером»
– 10 800 руб. – получена оплата за реализованный товар;
Дебет 76 субсчет «Расчеты с комиссионером» Кредит 62
– 1200 руб. – зачтена сумма комиссионного вознаграждения;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 200 руб. – принят к вычету НДС с комиссионного вознаграждения.
Если выручка за товар поступает в кассу комитента, то обязанности по уплате налога с продаж возлагаются на него.
Расчеты по налогу с продаж при возврате товара
В отличие от федерального законодательства региональные нормативные акты определяют порядок расчетов по налогу с продаж при возврате товаров.
Законом № 57 установлено, что при возврате покупателем товара, приобретенного с налогом с продаж, в рамках предусмотренного Гражданским кодексом РФ отказа сторон от исполнения договора купли-продажи либо при сохранении за продавцом права собственности на товар до момента его реализации третьим лицам данные, отраженные в бухгалтерском учете, должны быть уточнены. 8
Напомним, что по Гражданскому кодексу РФ причинами, побудившими покупателя отказаться от приобретенных товаров, могут быть нарушения продавцом условий договора купли-продажи. Такими нарушениями, в частности, являются:
- продавец товара не передает или отказывается передать в установленный срок относящиеся к товару принадлежности или документы, которые он должен передать в соответствии с действующим законодательством или договором купли-продажи;
- продавец нарушает условия договора купли-продажи о количестве, комплектности, ассортименте товара, а также условия о таре (упаковке);
- продавец передал покупателю товар ненадлежащего качества.
При исчислении налога с продаж учет операций по возврату товаров, ранее реализованных за наличный расчет, будет зависеть от порядка возврата товара.
Если покупатель возвращает полученный, но не оплаченный товар, поставщику не нужно вносить уточнения в расчеты с бюджетом по налогу с продаж. Это связано с тем, что данный налог до момента возврата товара к уплате в бюджет не начислялся (не было факта реализации). Если часть товара оплачена, а часть – возвращена, то на стоимость оплаченного товара в бухгалтерском учете поставщика в момент получения наличных денежных средств должен быть начислен налог с продаж.
Если же возврат произошел после того, как право собственности на товар перешло к покупателю, сумма налога с продаж, начисленная продавцом, должна быть уменьшена на сумму налога, приходящуюся на возвращенный товар. Основное правило, которым следует руководствоваться в этом случае, заключается в следующем: независимо от того, когда произошел возврат, уточнению подлежит сумма налога с продаж, причитающаяся к уплате в бюджет в том периоде, когда товар был возвращен.
Пример 7
Оптовая фирма «Гранд» реализовала за наличный расчет предпринимателю Волкову партию товара на сумму 6300 руб. (в том числе НДС – 1000 руб., налог с продаж – 300 руб.). Покупная стоимость данного товара составила 3600 руб. (в том числе НДС – 600 руб.). Волков возвратил товар, не соответствующий условиям, предусмотренным в договоре купли-продажи, на сумму 2520 руб.
В бухгалтерском учете фирмы «Гранд» названные операции отражаются следующими записями:
Реализация товара:
Дебет 62 Кредит 90
– 6300 руб. – отражена задолженность покупателя за отгруженную продукцию;
Дебет 50 Кредит 62
– 6300 руб. – получена наличная оплата;
Дебет 90 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу с продаж»
– 300 руб. – начислен налог с продаж; 9
Дебет 90 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 1000 руб. – начислен НДС;
Дебет 90 Кредит 41
– 3000 руб. – списана себестоимость реализованного товара;
Дебет 44 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НПА»
– 20 руб. (6300 руб. – 300 руб. – 1000 руб. – 3000 руб.) х 1% – начислен налог на пользователей автодорог;
Дебет 90 Кредит 44
– 20 руб. – списан НПА;
Дебет 90 Кредит 99
– 1980 руб. – отражена прибыль от реализации товара.
Возврат товара:
Дебет 62 Кредит 90
– 2520 руб. – сторнирована выручка от реализации на сумму продажной стоимости возвращенного товара;
Дебет 62 Кредит 51
– 2520 руб. – перечислены денежные средства за возвращенный товар;
Дебет 90 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу с продаж»
– 120 руб. (2520 руб. : 105% х 5%) – сторнирована задолженность перед бюджетом на сумму налога с продаж, приходящуюся на возвращенный товар;
Дебет 90 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 400 руб. ((2520 руб. – 120 руб.) : 120% х 20%) – сторнирована задолженность перед бюджетом на сумму НДС, приходящуюся на возвращенный товар.
Удельный вес стоимости возвращенного товара в общей сумме выручки составляет 0,4 (2520 руб. : 6300 руб.). Следовательно, покупная стоимость возвращенного товара равна 1200 руб. (3000 руб. х 0,4).
Дебет 90 Кредит 41
– 1200 руб. – сторнирована покупная стоимость товара, возвращенного покупателем;
Дебет 44 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НПА»
– 8 руб. ((2520 руб. – 120 руб. – 400 руб. – 1200 руб.) х 1%) – сторнирован налог на пользователей автодорог;
Дебет 90 Кредит 44
– 8 руб. – сторнирована сумма НПА, ранее списанная на реализацию;
Дебет 90 Кредит 99
– 792 руб. (2520 – 120 – 400 – 1200 – 8) – скорректирован финансовый результат от реализации товаров;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу с продаж» Кредит 51
– 180 руб. (300 – 120) – налог с продаж перечислен в бюджет.
Законом № 187/2001-ОЗ предусмотрено, что при несостоявшихся договорах аренды или при возврате товара продавцу на основании Закона РФ «О защите прав потребителей» налоговые органы выписывают заключения на возврат из бюджета излишне перечисленных сумм налога или засчитывают их в счет предстоящих платежей.
В то же время при возврате продавцу товаров ненадлежащего качества покупатель вправе потребовать возмещения разницы между ценой товара, установленного договором розничной купли-продажи, и ценой соответствующего товара на момент удовлетворения его требования.
Если цена возвращаемых покупателем товаров включала в себя налог с продаж, то суммы этого налога также подлежат возврату. У продавцов товаров возврат налога в данном случае относится за счет уменьшения очередных платежей в бюджет.
Пример 8
Промтоварный магазин «Башмачок» продал за наличный расчет 100 пар обуви по цене 1323 руб. за пару (в том числе налог с продаж – 63 руб., НДС – 210 руб.). Покупная стоимость одной пары обуви составляет 1000 руб. (НДС по приобретенной обуви принят к вычету), торговая наценка – 323 руб. В период действия гарантийного срока покупателями возвращено 10 пар бракованной обуви. 10 Учет товаров ведется по продажным ценам.
В бухгалтерском учете магазина должны быть сделаны следующие записи:
Реализация товара:
Дебет 50 Кредит 90
– 132 300 руб. – получены денежные средства от покупателей;
Дебет 90 Кредит 41
– 132 300 руб. – списана продажная стоимость обуви;
Дебет 90 Кредит 42
– 32 300 руб. (323 руб. х 100 пар) – сторнирована торговая наценка по реализованным товарам;
Дебет 90 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу с продаж»
– 6300 руб. (132 300 руб. : 105% х 5%) – начислен налог с продаж;
Дебет 90 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 21 000 руб. ((132 300 руб. – 6300 руб.) : 120 х 20%) – начислен НДС;
Дебет 44 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НПА»
– 50 руб. ((132 300 руб. – 6300 руб. – 21 000 руб. – 1000 руб. х 100 пар) х 1%) – начислен налог на пользователей автодорог;
Дебет 90 Кредит 99
– 4950 руб. – отражена прибыль от продажи обуви.
Возврат товара:
Дебет 41 Кредит 76
– 13 230 руб. (1323 руб. х 10 пар) – оприходован возвращенный товар по продажным ценам;
Дебет 76 Кредит 50
– 13 230 руб. – выплачены деньги покупателям;
Дебет 90 субсчет «Себестоимость» Кредит 90 субсчет «Продажи»
– 13 230 руб. – скорректирована выручка на продажную стоимость возвращенного товара;
Дебет 90 Кредит 42
– 3230 (323 руб. х 10 пар) – восстановлена торговая наценка на возвращенный товар;
Дебет 90 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу с продаж»
– 630 руб. (13 230 руб. : 105% х 5%) – сторнирована сумма налога с продаж со стоимости возвращенных товаров;
Дебет 90 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 2100 руб. ((13 230 руб. – 630 руб.) : 120 х 20%) – сторнирована сумма НДС по возвращенным товарам;
Дебет 44 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НПА»
– 5 руб. ((13 230 руб. – 630 руб. – 2100 руб. – 1000 руб. х 10 пар) х 1%) – сторнирован налог на пользователей автодорог по возвращенным товарам;
Дебет 90 Кредит 44
– 5 руб. – сторнированы расходы на продажу.
Отдельные особенности законов о налоге с продаж
Достоинством закона № 187/2001-ОЗ является подробное изложение порядка уплаты налога, налогового учета и представления расчета организациями, имеющими обособленные подразделения. Авторы закона № 57 почему-то полностью проигнорировали этот вопрос. Очевидно, эта проблема будет решаться так же как и в 2001 году. Напомним, что в соответствии с письмом УМНС России по г. Москве от 29 декабря 2000 г. № 02-14/62076 московские организации, имеющие филиалы в столице, уплачивают налог с продаж и НДС централизованно. Что касается обособленных подразделений, расположенных за пределами МКАД, то по ним налог с продаж должен уплачиваться в других регионах.
В Московской области отменено положение, позволяющее уплачивать налог с продаж сборщикам налога по квитанции. Теперь расчеты с бюджетом могут осуществляться только через кредитные организации.
Законом № 187/2001-ОЗ утверждены формы декларации по налогу с продаж и расчета сумм авансовых платежей по этому налогу. 11 Закон № 57 подробно описывает обязательные реквизиты налоговой декларации, но возлагает обязанность утвердить ее форму и порядок заполнения на правительство Москвы.
И последнее. Статьей 4 Федерального закона № 148-ФЗ установлено, что глава 27 НК РФ утрачивает силу с 1 января 2004 года. Таким образом, обновленный налог с продаж – временное явление. Он будет взиматься только в течение двух лет – в 2002 и 2003 году.
1 Налогом с продаж облагаются операции по реализации товаров (работ, услуг) физическим лицам, если расчеты за реализованную продукцию осуществляются наличными или с помощью пластиковых банковских карт
2 Предельный размер наличных расчетов между юридическими лицами составляет 60 тысяч рублей по одной сделке
3 С 1 января 2002 года отменены все льготы, установленные региональными законами о налоге с продаж
4 Ставка налога с продаж в Москве и Московской области установлена в размере 5 процентов
5 С 2002 года товарообменные операции с физическими лицами не приравниваются к наличным денежным расчетам
6 Налог с продаж не взимается со стоимости утративших льготу товаров, которые отгружены до 1 января 2002 года, но оплачены наличными после этой даты
7 Плательщиками налога с продаж при реализации товаров по посредническим договорам являются лица, непосредственно получающие наличные денежные средства от покупателей
8 Порядок исполнения обязательств по договору купли-продажи установлен главой 30 Гражданского кодекса РФ
9 Налоговая база по налогу с продаж включает в себя стоимость реализованной продукции с учетом НДС и акцизов (для подакцизных товаров)
10 Методические рекомендации по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли утверждены письмом Роскомторга от 10 июля 1996 г. № 1-794/32-5
11 В Подмосковье расчеты сумм авансовых платежей по налогу с продаж представляются ежемесячно не позднее 5 числа текущего месяца