О принятии и продолжении отношений с клиентом при аудите в соответствии с МСА

Вареня Вячеслав Алексеевич
Опубликовано: 1 декабря 2009

Самым важным требованием при принятии и продолжении отношений с клиентом при аудите в соответствии с МСА является оценка потенциальных и существующих клиентов для минимизации риска работы с нечестной администрацией.

Аудиторская фирма (независимый аудитор) должны с большой осторожностью решать вопрос о том, какие клиенты для нее приемлемы. Клиенты, которым недостает честности, или которые спорят по поводу правильности проведения аудита и относительно размеров гонорара, могут создать больше проблем, нежели они того стоят1.

Согласно параграфу 210.1 Кодекса этики профессиональных бухгалтеров (далее – Этика) до принятия нового клиента  аудиторская фирма должна рассмотреть возможность того, что принятие клиента создаст угрозы соблюдению фундаментальных принципов. Потенциальные угрозы порядочности или профессиональному поведению могут  возникнуть, например, по причине спорных вопросов, связанных с клиентом (его владельцами, руководством и деятельностью). 

Э.А Аренс, Дж.К. Лобек в этой связи отмечали, что, прежде чем принять предложение нового клиента, большая часть аудиторских фирм собирает сведения о данной компании, чтобы определить, приемлемо ли ее предложение. По возможности нужно оценить репутацию предполагаемого клиента в деловых кругах, прочность ее финансового положения и его взаимоотношения с предыдущей аудиторской фирмой. Многие аудиторские фирмы ежегодно оценивают своих клиентов, чтобы определить, есть ли основания отказаться от продолжения аудита их отчетности. Имевшие место конфликты по поводу таких обстоятельств, как надлежащая сфера аудита, тип заключения, которое предстоит дать, или размеры гонорара могут заставить аудитора прекратить партнерство с таким клиентом. Аудитор может также выявить отсутствие у клиента элементарной порядочности, вследствие чего перестает считать его своим клиентом2.

Параграфом 28 МСКК определено, что аудиторская фирма должна разработать политику и процедуры по принятию и продолжению отношений с клиентом и специфических соглашений, обеспечивающую разумную уверенность в том, что она приняла или продолжила отношения и соглашения только в том случае, если она:  

  1. изучила порядочность клиента и не получила информацию, которая может привести к мнению, что клиент недостаточно порядочен;  
  2. профессионально компетентна для выполнения соглашения и имеет для этого возможности, время и ресурсы; и  
  3. может выполнить этические требования. 

После решения всех вопросов и принятия решения о принятии или продолжении отношений с клиентом или специфического соглашения аудиторская фирма должна задокументировать процесс принятия решений  по этим вопросам.  Ниже будут приведены образцы отдельных рабочих документов.

Аудиторская фирма должна получить необходимую информацию до заключения соглашения с новым клиентом, при принятии решения о продолжении существующего соглашения и при рассмотрении предложения заключить новое соглашения с существующим клиентом.

Параграф 210.3 и 220.2 Этики требует, чтобы  значительность угроз была оценена. Оценка включает рассмотрение до принятия или продолжения либо отношений с клиентом, либо специфического соглашения, вопроса о том, имеет ли публично практикующий профессиональный бухгалтер деловой интерес или отношения с клиентом или третьей стороной, которые могут создать угрозы. Если выявленные угрозы отличаются от угроз, четко определенных как незначительные, то, по мере необходимости, должны рассматриваться и применяться меры предосторожности для устранения или уменьшения угроз до приемлемого уровня. Надлежащие меры предосторожности могут включать изучение и понимание клиента, его владельцев, руководства субъекта, а также лиц, наделённых руководящими полномочиями, и деятельность клиента, или уверенность в выполнении клиентом обязательства усовершенствовать практику корпоративного управления или внутренний контроль. 

Параграфами 210.5, 210.6 и 210.17 Этики определено, что, если не предоставляется возможным уменьшить угрозы до приемлемого уровня, аудиторская фирма должна отказаться от принятия клиента.  Решения по принятию клиента должны периодически просматриваться при заключении последующих соглашений с клиентом.

В отношении порядочности клиента вопросы, которые должна рассмотреть аудиторская фирма, включают в себя:  

  • идентификационные данные и деловую репутацию основных владельцев, ключевого руководящего состава, связанных сторон и лиц, наделенных руководящими полномочиями; 
  • характер деятельности клиента, включая его деловую практику;  
  • информацию о том, как основные владельцы, ключевое руководство и лица, наделенные руководящими полномочиями, реагируют на такие вопросы, как агрессивная интерпретация стандартов бухгалтерского учета, и относятся к среде внутреннего контроля;  
  • существование агрессивного отношения клиента к гонорарам фирмы и его стремления к минимизации гонорара;  
  • наличие признаков неприемлемого ограничения масштаба работ;  
  • признаки того, что клиент может быть вовлечен в отмывание денег или прочую преступную деятельность;  
  • причины назначения фирмы и отказа от продления отношений с предыдущей аудиторской фирмой.  

В соответствии с параграфом 210.7 Этики  публично практикующий профессиональный бухгалтер должен браться только за предоставление таких услуг, которые публично практикующий профессиональный бухгалтер может компетентно выполнить.

Согласно параграфа 31 МСКК 1 и параграфа 19 МСА 220 при рассмотрении того, обладает ли аудиторская фирма навыками, профессиональной компетентностью, временем и ресурсами для заключения нового соглашения с новым или существующим клиентом,  аудиторская фирма изучает специфические требования указанные в соглашении, опыт существующего партнера и персонала на всех соответствующих уровнях.

Образец рабочего документа:

РД №

МСКК 1.28, 1.31
МСА 300, МСА 230,
МСА 220

«Оценка профессиональной компетентности и наличия ресурсов»

Вопрос:

Ответ «ДА»

Ответ «НЕТ»

Обладает ли фирма знанием соответствующей отрасли или предмета изучения

 

 

Имеет ли персонал фирмы опыт работы с соответствующими требованиями по регулированию и подготовке отчетности, либо насколько эффективным будет приобретение необходимых навыков и знаний

 

 

Имеет ли фирма достаточное количество сотрудников обладающих соответствующими знаниями и профессиональной компетентностью

 

 

Возможно ли, в случае необходимости, привлечение экспертов

 

 

Возможно ли, в случае необходимости, привлечение лица, отвечающего критериям и предъявляемым требованиям, для проведения обзора контроля качества выполнения соглашения

 

 

Может ли фирма завершить соглашение в оговоренные сроки

 

 

ВЫВОД:

Рабочий документ подготовил:
______________________________________           _________________/_________________ /
(Должность)                                                            (Подпись)                      (Ф.И.О.)

«____»___________200__

Рабочий документ проверил:
Специалист по контролю качества
Аудиторской фирмы «ХХХ»                    _________________/Сидоренко И.И./

Что касается оценки возможности аудиторской фирмы выполнить этические требования, рекомендуем воспользоваться образцом рабочего документа, предложенным А.А. Бакиевым3:

Образец рабочего документа:

«Анкета о возможности проведения аудита у заказчика»

Присутствует ли финансовая заинтересованность со стороны членов команды по проекту

Описать, если присутствует

Описать меры защиты, в случае присутствия

Кодекс Этики Профессиональных бухгалтеров 290.104 – 290.125

Создают ли угрозу независимости имеющиеся займы или гарантии, депозиты или брокерские счета

Описать, если присутствует

Описать меры защиты, в случае присутствия

290.126 – 290.131

Существуют ли тесные деловые отношения с клиентом. Создают ли они угрозу независимости

Описать, если присутствует

Описать меры защиты, в случае присутствия

290.132 – 290.134

Существуют ли семейные или личные отношения между членами команды по проекту и с сотрудниками субъекта

Описать, если присутствует

Описать меры защиты, в случае присутствия

290.135 – 290.142

Есть ли среди членов команды по проекту бывшие сотрудники субъекта – или среди сотрудников субъекта бывшие члены команды по проекту

Описать, если присутствует

Описать меры защиты, в случае присутствия

290.143 – 290.152

Используется ли старший персонал длительное время в работе с субъектом?

Описать, если присутствует

Описать меры защиты, в случае присутствия

290.153 – 290.157

Предоставлялись ли или предоставляются клиенту услуги, не связанные с выражением уверенности

Описать, если присутствует

Описать меры защиты, в случае присутствия

290.158 – 290.205

Существует ли угроза независимости, связанная с гонорарами и ценообразованием

Описать, если присутствует

Описать меры защиты, в случае присутствия

290.206 – 290.212

Принимает ли фирма или члены команды по проекту подарки и знаки гостеприимства

Описать, если присутствует

Описать меры защиты, в случае присутствия

290.213

Существует ли фактически или вероятность судебного разбирательства между фирмой, командой по проекту, а также субъектом

Описать, если присутствует

Описать меры защиты, в случае присутствия

290.214

ВЫВОД:

Определяя состав аудиторской группы (команду по проекту), руководству аудиторской фирмы рекомендуется использовать рабочий документ «Бланк ознакомления» и «Заявление руководству».

Образец рабочего документа:

РД №

МСКК 1, МСА 220
МСА 300, МСА 230

Бланк ознакомления
исполнителей аудиторских услуг с политикой и процедурами контроля качества и соблюдения профессиональной независимости Аудиторской фирмы «ХХХ»

Мы нижеподписавшиеся расписались в том, что ознакомлены с политикой и процедурами контроля качества и соблюдения профессиональной независимости, принятыми Аудиторской фирмой «ХХХ». Мы принимаем и обязуемся выполнять требования такой политики и процедур предоставляя аудиторские услуги:

Фамилия, Имя, Отчество

Дата

Подпись

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Этот документ является неотъемлемой частью рабочих документов Аудиторской фирмы «ХХХ» по предоставлению услуг ООО «ААА» по договору (проекту) ____________________________

Рабочий документ проверил:
Специалист по контролю качества
Аудиторской фирмы «ХХХ»                    _________________/Сидоренко И.И./

Также желательно получить от сотрудников, отобранных для исполнения аудиторского задания, получить заявление о независимости и конфиденциальности.

Образец рабочего документа:

РД №

МСКК 1, МСА 220,
МСА 300, МСА 230

Заявление руководству Аудиторской фирмы «ХХХ»

Этим заявлением подтверждаю, что я,______________ прочитал (а) и понял (а) содержание Кодекса этики профессиональных бухгалтеров Международной федерации бухгалтеров, ознакомлен (а) с целью задания и условиями его выполнения, понимаю потенциальные аудиторские риски.
Подтверждаю, что в настоящее время у меня нет никакой заинтересованности в деятельности клиентов Аудиторской фирмы «ХХХ», которая может быть признана несовместимой с принципами честности, объективности и независимости.
При назначении меня в будущем в команду по проекту, заявляю, что имею заинтересованность (в результате владения акциями и / или наличия родственных отношений в руководстве компаний и т.п.) в деятельности следующих субъектов хозяйствования:
___________________________________________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________________________________________
Во время моей работы в Аудиторской фирме «ХХХ» я обязуюсь сообщать руководству фирмы обо всех событиях, которые могут повлиять на мою независимость.

Обязуюсь в процессе выполнения задания (предоставления аудиторских услуг) придерживаться требований конфиденциальности и остальных положений (требований) Кодекса этики профессиональных бухгалтеров Международной федерации бухгалтеров и Международных стандартов аудита.

Подпись ______________
«____»___________200_

Рабочий документ проверил:
Специалист по контролю качества
Аудиторской фирмы «ХХХ»                    _________________/Сидоренко И.И./

В соответствие с параграфом 32 МСКК1 аудиторская фирма также изучает, может ли заключение соглашения с новым или существующим клиентом вызвать фактический или потенциальный конфликт интересов. При выявлении потенциального конфликта интересов аудиторская фирма должна решить, стоит ли ей заключать соглашение.  При этом в параграфе 220.1 Этики определено, что аудиторская фирма должна принять меры для выявления обстоятельств, которые могут вызвать конфликт интересов. Такие обстоятельства могут создать угрозы соблюдению фундаментальных принципов.

Следуя параграфу 220.5 Этики в случае, когда конфликт интересов создает угрозу одному или более фундаментальным принципам, включая объективность, конфиденциальность или профессиональное поведение, которые невозможно устранить или уменьшить до приемлемого уровня путем применения мер предосторожности, аудиторская фирма должна принять решение о невозможности принятия специфического соглашения или об отказе от одного или более конфликтующих соглашений. 

Как уже было указано выше, кроме всего прочего на решение о принятии и продолжении отношений с клиентом влияет ценообразование и порядок оплаты гонорара аудитору (аудиторской фирме).

В случае, когда общие гонорары, полученные клиента в соглашении о выражении уверенности, представляют собой большой процент от общих гонораров фирмы, зависимость от клиента в соглашении о выражении уверенности или группы клиентов, а также страх потерять клиента может создать угрозу заинтересованности (Этика 290.206).

Также нельзя не согласиться с мнением А.А. Бакиева, что первоначально, приступая к работе с клиентом, аудиторская фирма подвержена риску неоплаты клиентом оказанных услуг4.

Несколько слов о том, что об этом сказано в Этике.

Угроза заинтересованности может возникнуть в случае, если гонорары, которые должны быть оплачены клиентом в соглашении о выражении уверенности, за профессиональные услуги не выплачиваются в течение долгого периода времени, особенно в случае, если значительная часть не была выплачена до представления отчета о выражении уверенности за последующий год. Обычно требуется произвести оплату такого гонорара до выпуска отчета (Этика 290.208).  При этом аудиторская фирма также должна принять во внимание то, что просроченные гонорары могут рассматриваться как эквивалент займа клиенту.

Таким образом, аудиторская фирма, обсуждая с клиентом условия оплаты услуг, должна настаивать на выплате гонорара до выпуска отчета или принять решение о невозможности принятия специфического соглашения.

Кроме того, согласно параграфу 290.209 Этики в случае, когда фирма получает соглашение о выражении уверенности с гонораром, значительно меньшим, чем тот, что был выставлен предшествующей фирмой или предложен другими фирмами, возникшая угроза заинтересованности не может быть снижена до приемлемого уровня, за исключением случаев, когда: 

  1. фирма может продемонстрировать то, что на выполнение соглашения запланировано обоснованное время и назначены квалифицированные сотрудник; и 
  2. соблюдаются все применимые стандарты по соглашениям о выражении уверенности, руководства и процедуры по контролю качества. 

1Э.А Аренс, Дж.К.Лобек. Аудит. – Москва : «Финансы и статистика», 2001. – стр. 193.

2Э.А Аренс, Дж.К.Лобек. Аудит. – Москва : «Финансы и статистика», 2001. – стр. 194-195.

3Принятие или продолжение отношений с клиентом. Бакиев Анвар Алимжанович  http://www.gaap.ru/biblio/avtor/bakiev/articles/002.asp

4Принятие или продолжение отношений с клиентом. Бакиев Анвар Алимжанович  http://www.gaap.ru/biblio/avtor/bakiev/articles/002.asp