Как безошибочно рассчитать резерв под обесценение дебиторской задолженности

Размер резерва под обесценение дебиторской задолженности для составления отчетности по МСФО, как правило, определяется экспертно. Из-за субъективности подобных оценок доказать их достоверность компаниям бывает сложно. Более точный результат дает методика создания резервов, основанная на расчете вероятности дефолта должников.

Чтобы сформировать резервы под обесценение дебиторской задолженности, российские компание чаще всего составляют реестр старения дебиторской задолженности. В нем вся «дебиторка» разбита на категории по срокам просрочки платежа («непросроченная и просроченная до 30 дней», «от 30 до 90 дней», «от 90 дней и выше»). Затем для каждой категории устанавливается фиксированная ставка резервирования.

У такого решения есть существенный недостаток. Установленная норма резервирования, как правило, лишь результат суждений менеджмента, и компании не всегда могут обосновать ее аудитору. Таким образом рассчитанные резервы не отражают реального наличия убытков в портфеле дебиторской задолженности. Это ставит под сомнение достоверность финансовой отчетности, а значит, нарушается один из базовых принципов МСФО.

Личный опыт

Андрей Посельский, начальник отдела методологии департамента корпоративной отчетности ООО «ПрофМедиа Менеджмент»

Оценка ожидаемой суммы погашения (или, наоборот, убытка от обесценения) дебиторской задолженности производится на основе анализа экономического состояния дебитора. В идеале резерв должен создаваться по каждому долгу в отдельности. Разумеется, на практике допустимы некоторые «упрощения». В нашей компании, например, на этот счет есть определенная методика: все дебиторы объединяются в однородные группы в зависимости от природы кредитного риска, присущего им. Последний может определяться отраслью, в которой занят дебитор, масштабом его деятельности, структурой финансирования, опытом работы с ним. Внутри каждой группы выделяются дебиторы, которые проверяются на обесценение индивидуально. Критериями их отбора являются факты создания ранее резерва под сомнительный долг, определенные сроки просрочек, объективные свидетельства обесценения долга, существенные суммы задолженности (но не менее 25 процентов от суммы по группе). Остальные долги обесцениваются в рамках групп по среднему историческому проценту с его корректировкой на реалии отчетной даты, когда это возможно.

Ольга Королева, главный бухгалтер ОАО «Связьинвест»

Компании нашей группы для целей МСФО-отчет-ности используют следующие подходы при расчете резервов под дебиторскую задолженность: – для отдельных существенных дебиторов, а также специфических (бюджетные организации, органы социальной защиты) резерв устанавливается индивидуально на основе экспертной оценки; – для всех остальных рассчитывается «общий» резерв на основе помесячного анализа собираемости дебиторской задолженности. Основные трудности при расчете резервов связаны прежде всего с экспертными оценками, требующими профессионального суждения – оно может расходиться с мнением аудиторов. Кроме того, формирование «общего» резерва в первый раз довольно трудоемко, поскольку нужно поднять статистические данные по оплате долга за ряд лет.

Более точно оценить кредитные риски и сформировать резерв под обесценение дебиторской задолженности компания может, проведя анализ статистических данных о погашении дебиторской задолженности.

Последовательность действий

Одно из положений МСФО 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» говорит о том, что «расчет будущих денежных потоков от совместно оцениваемых активов допускается проводить на основании исторических убытков по активам со схожими кредитными рисками». То есть ставка резервирования может быть определена на основе накопленных данных о просроченной дебиторской задолженности и оценки вероятности дефолта. Разумеется, чем больший период будет взят для анализа, тем точнее будут данные. В идеале проследить собираемость дебиторской задолженности за все время существования компании, но если это невозможно, можно ограничиться данными за более короткий период.

Последовательность шагов будет такой.

Шаг 1. Определить соотношение дебиторской задолженности, которую контрагенты погасили добровольно и через суд. Например, за анализируемый период предприятие отгрузило продукцию с отсрочкой платежа по 1000 контрактам, по 100 из них дебиторская задолженность была погашена по суду.

Шаг 2. Выделить группы дебиторов по срокам просрочки платежа и определить структуру дебиторской задолженности по времени пребывания в той или иной группе, отдельно по погашенной добровольно и через суд.

Структурирование дебиторской задолженности по времени пребывания лучше показать на примере.

редположим, с момента отгрузки продукции покупателю до даты оплаты прошло 150 дней. Компания выделила следующие группы дебиторской задолженности: 1-я группа – «непросроченная и просроченная дебиторская задолженность до 30 дней», 2-я группа – «от 30 до 90 дней», 3-я группа – «от 90 дней и выше». Соответственно по времени пребывания в каждой группе задолженность распределится так:

1-я группа – 20 процентов (30 дн. : 150 дн. × 100%), 2-я группа – 40 процентов (60 дн. / 150 дн. × 100%), 3-я группа – 40 процентов (60 дн. : 150 дн.×100%).

Шаг 3. Рассчитать, сколько в среднем дебиторской задолженности приходилось на ту или иную долговую группу.

Шаг 4. Определить вероятность того, что просроченную дебиторскую задолженность придется возвращать через суд. Рассчитать эту величину можно по формуле Байеса. Применительно к оценке кредитного риска дебитора ее компоненты будут означать следующее:

P(A | B) = P(B | A) × P(A) : P(B),

где P(A | B)  – вероятность того, что дебиторская задолженность, оказавшаяся в конкретной категории, например «просроченная от 30 до 90 дней», будет погашаться в судебном порядке;

P(B | A)  – вероятность того, что дебиторская задолженность, которая будет погашаться в судебном порядке, находится в конкретной группе;

P(A)  – вероятность того, что дебиторская задолженность будет погашаться через суд;

P(B)  – вероятность того, что дебиторская задолженность попадет в конкретную категорию просроченной.

Шаг 5. Рассчитать значение нормы резервирования по каждой группе долга (как произведение вероятности судебного истребования долга на процент невозврата денежных средств).

Пример

Компания проанализировала, как за последние 12 месяцев погашалась покупателями дебиторская задолженность, и установила, что из 1000 случаев возникновения задолженности в 900 ее погасили сами дебиторы, а в 100 случаях долги пришлось взыскивать через суд.

Вся задолженность компании была разделена на три основные группы: «непросроченная или просроченная менее 30 дней», «просроченная от 30 до 90 дней», «просроченная более 90 дней».

Задолженность, погашенная через суд, по времени пребывания в конкретной группе долга распределилась таким образом:

• «непросроченная или просроченная менее 30 дней» – 10 процентов;
• «просроченная от 30 до 90 дней» – 30 процентов;
• «просроченная более 90 дней» – 60 процентов.

Задолженность, погашенная самими дебиторами, по времени пребывания в разных состояниях выглядит следующим образом:

• «непросроченная или просроченная менее 30 дней» – 90 процентов;
• «просроченная от 30 до 90 дней» – 7 процентов;
• «просроченная более 90 дней» – 3 процента.

После проведения такого анализа было рассчитано, сколько в среднем дебиторской задолженности пришлось на ту или иную группу:

• «непросроченная или просроченная менее 30 дней» – 82 процента ((10% × 100 + 90% × 900) / 1000);
• «просроченная от 30 до 90 дней» – 9,3 процента ((30% × 100 + 7% × 900) : 1000);
• «просроченная более 90 дней» – 8,7 процента ((60% × 100 + 3% × 900) : 1000).

Следующий шаг – определение условной вероятности возврата денег через суд по каждой группе с применением модели Байеса. По историческим данным, в 100 случаях из 1000 дебиторская задолженность взыскивалась через суд, то есть P(A) равна 10 процентам (100 : 1000). Анализ статистики также показал, что задолженность, которая будет взыскана по суду, проводит в группе с просрочкой менее 30 дней 10 процентов своей «жизни», то есть P(B|A) также равно 10 процентам.

В среднем в группе «непросроченная или просроченная менее 30 дней» находится 82 процента дебиторской задолженности. То есть вероятность P(B) составляет 82 процента. Отсюда вероятность того, что задолженность из этой группы придется взыскивать через суд, составляет 1,22 процента (10% × 10% : 82%). И последнее – с учетом того, что компании обычно удается вернуть по исполнительному листу не более 50 процентов от первоначальной суммы долга, ставка резервирования для группы «непросроченная или просроченная менее 30 дней» будет равна 0,61 процента (1,22 × 50%). По аналогии рассчитаны нормы резервирования и для остальных групп дебиторской задолженности (см. таблицу).

Таблица Расчет ставок резервирования под обесценение дебиторской задолженности

Корректировка норм резервирования

Однажды рассчитанные подобным образом нормы формирования резервов под обесценение дебиторской задолженности не могут оставаться неизменными длительное время. Ситуация в экономике меняется, происходят изменения и в платежной дисциплине дебиторов. Поэтому в идеале ставки резервирования имеет смысл пересматривать хотя бы раз в полгода. При этом сама процедура не будет столь же трудоемкой, как при первом применении. Отработав технологию и накапливая в будущем данные по просрочкам платежей и случаям невозврата, пересчитать нормы будет несложно.

Личный опыт

Андрей Кузьмин, экс-финансовый директор группы «Разгуляй»

По своему опыту работы в группе «Разгуляй» отмечу что применение методики условных вероятностей при оценке возможностей взыскания долга вполне оправданно и может дать более точный результат, чем экспертная оценка. Правда, с какими-то особыми трудностями или значительными расхождениями данных мне на практике столкнуться не пришлось. Дело в том, что отчетность по итогам года выпускалась обычно не ранее чем через пять месяцев после отчетной даты и через три месяца – по итогам полугодия. Уже через два месяца после отчетной даты в принципе ясно, является ли дебиторская задолженность проблемной, нереальной к взысканию или она уже погашена (при подготовке годовой отчетности запас времени еще больше). Поэтому для расчета резерва можно было провести анализ дебиторской задолженности и за отчетный период, а не обязательно основываясь на исторических данных. Учитывать изменяющиеся условия, как предписывает параграф AG91 приложения 1 к МСФО 39, также удавалось без особого труда: расхождения между убытками от невозврата дебиторской задолженности и начисленными резервами под нее при нашей методологии составляли в большинстве случаев нематериальную сумму.