В бухгалтерском учете в целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода организация может создавать в бухгалтерском учете резервы на предстоящую оплату отпусков, выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и вознаграждений по итогам работы за год. Рассмотрим, как это нужно делать.
Организация может создавать резервы I на предстоящую оплату отпусков работникам (п. 72 ПВБУ1). Порядок формирования и списания данного резерва законодательно не урегулирован, поэтому организация вправе определить его самостоятельно (п. 17, 18 ПБУ 1/20082).
Если организация приняла решение о создании резерва на предстоящую оплату отпусков, данное решение обязательно нужно отразить в приказе об учетной политике. Как правило, такой резерв формируется следующим образом. Сначала определяется предполагаемый месячный фонд оплаты труда с учетом ЕСН и взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (далее — взносы на страхование от несчастных случаев). Затем ежемесячно производятся отчисления в резерв в размере 1/12 его суммы. Отпускные, а также ЕСН и взносы на страхование от несчастных случаев списываются за счет средств резерва.
Согласно п. 3.50 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств3 (далее — Методические указания) резерв на предстоящую оплату предусмотренных законодательством очередных (ежегодных) и дополнительных отпусков сотрудникам, отражаемый в годовом балансе, должен бьпь уточнен исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда работников (с учетом установленной методики расчета средней заработной платы) и обязательных отчислений в ФСС России, ПФР, Государственный фонд занятости населения РФ и на медицинское страхование.
В соответствии с приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н для обобщения информации о состоянии и движении сумм, зарезервированных в целях равномерного включения расходов в затраты на производство и расходы на продажу, предназначен счет 96 «Резервы предстоящих расходов». В частности, на этом счете могут быть отражены суммы предстоящей оплаты отпусков (включая платежи на социальное страхование и обеспечение) работникам организации. Сумма резерва отражается по кредиту счета 96 в корреспонденции со счетами учета затрат на производство и реализацию (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу»). При предоставлении работникам отпусков начисление отпускных, ЕСН и взносов на страхование от несчастных случаев производится по дебету счета 96 в корреспонденции со счетами 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».
Пример 1. Организация с 2009 г. в бухгалтерском учете формирует резерв на предстоящую оплату отпусков. Предполагаемая сумма отпускных за 2009 г. составит 300 000 руб., ЕСН и страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (далее — пенсионные взносы) с отпускных — 78 000 руб., взносы на страхование от несчастных случаев — 600 руб. В апреле 2009 г. были начислены отпускные в размере 15 000 руб., ЕСН и пенсионные взносы — 3900 руб., взносы на страхование от несчастных случаев — 30 руб.
Определим общую сумму резерва:
300 000 руб. + 78 000 руб. + 600 руб. = 378 600 руб.
Рассчитаем сумму ежемесячных отчислений в резерв на предстоящую оплату отпусков:
378 600 руб. : 12 мес. = 31 550 руб.
В бухгалтерском учете организации данные хозяйственные операции будут отражены следующим образом:
ежемесячно в течение 2009 г.
Д 20 (23, 25, 26, 29, 44) — К 96 — 31 550 руб. — отражены суммы отчислений в резерв на предстоящую оплату отпусков;
апрель 2009 г.
Д 96 — К 70 — 15 000 руб. — начислены отпускные работникам;
Д 96 — К 69 — 3900 руб. — начислены ЕСН и пенсионные взносы;
Д 96 — К 69 — 30 руб. — начислены взносы на страхование от несчастных случаев.
Если при начислении отпускных резерв сформирован еще не полностью и сумма начисленных отпускных превышает сумму созданного резерва, то разница отражается на счете 97 «Расходы будущих периодов» и списывается за счет отчислений в резерв в последующие месяцы.
Пример 2. Организация с 2009 г. в бухгалтерском учете формирует резерв на предстоящую оплату отпусков. Предполагаемая сумма отпускных за 2009 г. составит 500 000 руб., ЕСН и пенсионные взносы с отпускных — 130 000 руб., взносы на страхование от несчастных случаев — 1000 руб.
Определим сумму ежемесячных отчислений в резерв:
(500 000 руб. + 130 000 руб. + 1000 руб.) : 12 мес. = 52 584 руб.
Предположим, что отпуска работникам организации предоставлялись только в августе и сентябре текущего года. Фактическая сумма выплаченных отпускных составляет 560 000 руб. В бухгалтерском учете организации отчисления в резерв на предстоящую оплату отпусков и отпускные (включая ЕСН) отражаются по дебету счета 20.
В данном примере резерв на предстоящую оплату отпусков составит:
- в январе — 52 584 руб.;
- в феврале — 105 168 руб. (52 584