В настоящее время, как показывает практика, функции внутреннего аудита существенно расширяются и выходят за пределы проверки ведения учета и подготовки отчетности.
Оценка систем принятия решений в рамках внутреннего аудита, на наш взгляд, включает следующие блоки:
Блок 1. Общее описание, аудит и оценка системы управления.
Блок 2. Аудит и оценка политики компании в отношении структурных подразделений.
Блок 3. Аудит и оценка механизма принятия решений:
- аудит и оценка принятия стратегических решений;
- аудит и оценка системы среднесрочного планирования;
- аудит и оценка текущей коммерческой деятельности;
- аудит и оценка инвестиционной деятельности;
- аудит и оценка системы управления финансами.
Блок 1. Внутренним аудиторам необходимо подготовить общее описание системы управления компанией, полномочий собрания акционеров, совета директоров, а также наметить меры по совершенствованию системы управления.
Блок 2. Если у компании есть дочерние, зависимые общества, филиалы, представительства и другие обособленные подразделения, внутренним аудиторам необходимо оценить методы выработки и реализации политики компании в отношении этих обществ и подразделений. Такая работа обычно предполагает:
- оценку основных целей и принципов политики компании;
- оценку основных причин перестройки политики в отношении своих обществ и подразделений;
- разработку методов и процедур выработки политики в отношении своих обществ и подразделений;
- создание системы контроля за дочерними, зависимыми обществами и обособленными подразделениями со стороны руководства компании;
- установление механизма принятия конкретных управленческих решений относительно обществ и подразделений;
- формирование соответствующих выводов.
Блок 3. Необходимо разработать определенную методику оценки механизма принятия решений.
В ходе сбора и систематизации управленческой информации следует исходить из того, что обычно основная задача руководителей крупных компаний – решение вопросов распределения ресурсов, иными словами, движения активов. То или иное решение должно приниматься взвешенно и максимально обоснованно, поскольку ответственность руководителя высока из-за высокой цены возможной ошибки.
Вероятность принятия необоснованного решения возрастает, если:
- нет четкого распределения должностных обязанностей и высший менеджмент наряду с ключевыми вопросами занят улаживанием незначительных частных проблем;
- принятие решений не формализовано и каждый раз процедура согласований и утверждений выстраивается по-новому;
- нет понимания взаимосвязи текущих, среднесрочных и стратегических решений, вследствие чего намеченные долгосрочные ориентиры не достигаются, а текущие решения противоречат друг другу;
- информационное обеспечение решения минимально и не предлагаются альтернативы;
- анализ и корректировка исполнения уже принятых решений не является обязательной процедурой.
Таким образом, обеспечение правильности и надежности принятия решений в идеале должно опираться на систему внутренних регламентов, инструкций и внутрифирменной политики, а также разветвленную систему планов. Содержание перечисленных документов в значительной степени зависит от бизнеса компании, ее структуры, стратегических целей и не может быть напрямую скопировано у других компаний.
В случае, когда руководство компании испытывает перегрузки, а формализация решений и их информационное подкрепление находятся в зачаточном состоянии, проблема становится комплексной.
Наилучшим подходом к решению этой проблемы является рассмотрение принимаемых решений по нескольким срезам, например, по видам сделок и моделям принятия решений по каждому типу сделки.
Моделирование общей картины принятия решений в компании, а также сравнение процесса принятия решений с идеальными моделями может дать дополнительную информацию о критических звеньях в существующей системе принятия решений. Моделирование общей картины принятия решений и результаты проведенного в связи с этим анализа позволяют:
- оценить типы решений, наиболее подверженных ошибкам из-за несовершенства используемых процедур принятия решений;
- разработать предложения относительно формализации решений разных типов с учетом недостатков существующей практики;
- выяснить, насколько рационально загружены уровни и горизонтальные звенья системы управления компанией, уточнить обязанности и полномочия высших руководителей компании;
- оценить необходимость и достаточность информационного обеспечения решений по сделкам разного вида;
- определить направления, по которым должен развиваться анализ исполнения решений.
Задача анализа и оценки принятия решений о движении активов компании может быть, с нашей точки зрения, условно разделена на следующие подзадачи:
- анализ общих принципов разделения полномочий по принятию решений (с точки зрения их логичности) между уровнями системы управления компанией;
- анализ системы распределения полномочий по принятию и подготовке конкретных решений (с точки зрения их соответствия общим принципам и функциям служб, задачам оперативности принятия решений) между уровнями системы управления компанией;
- анализ достаточности информационного обеспечения принимаемых решений;
- анализ согласованности принимаемых решений с планами и решениями более высокого уровня (политикой, стратегическими и тактическими планами компании);
- анализ сложившейся системы распределения полномочий с точки зрения наличия соответствующих регламентов, инструкций, других внутренних документов, традиций и т.д.
Необходимо также исходить из того, что большая часть решений в любой крупной компании принимается на основе планов ее деятельности. В связи с этим анализ схем принятия решений неразрывно связан с процессом подготовки и утверждения планов, поэтому анализу отдельных типов решений должно предшествовать исследование системы планирования в компании. Задача такого анализа – изучение планов, методик компании и полномочий должностных лиц по их составлению и утверждению.
Анализ системы планирования необходимо сосредоточить на выяснении следующих вопросов:
- какого рода планы составляются в компании;
- каким образом происходит увязка планов;
- какова методика составления планов и согласования корректировок;
- какие существуют инструменты контроля и обеспечения исполнения планов.
Анализ системы планирования в компании позволит: во-первых, установить, существуют ли реальные ориентиры для принятия конкретных решений о движении активов; во-вторых, определить, насколько правильно выбраны эти ориентиры.
Что касается организационных аспектов процесса подготовки и принятия решений, то, с нашей точки зрения, необходима определенная схема их подготовки, согласования и вынесения окончательного вердикта. Для этого требуется изучение:
- устоявшихся процедур подготовки и рассмотрения проекта решения (какие службы и каким образом участвуют, сроки выполнения работ и т.д.);
- функций и полномочий служб и должностных лиц;
- системы планов с точки зрения принятия конкретного решения.
Основное внимание необходимо уделить тому:
- кто и как инициирует принятие решения;
- как и кем устанавливаются критерии отбора оптимального варианта;
- кто собирает и анализирует необходимую информацию о возможных альтернативах, ограничениях и других факторах, влияющих на принятие окончательного решения;
- с кем данное решение согласуется и кем принимается.
На этапе изучения организационного аспекта, с нашей точки зрения, необходимо строить функциональную схему процесса, которая должна быть проанализирована с точки зрения:
- сложности и логики процедуры принятия решения;
- наличия в процедуре принятия решения лишних звеньев и этапов согласования;
- длительности отдельных стадий процедуры принятия решения; скорости перехода от одной стадии к другой;
- эффективности распределения функций между подразделениями и должностными лицами.
В ходе изучения процессов подготовки и принятия решений необходимо обратить внимание на достаточность и адекватность информационного обеспечения, факторы внешней среды и внутренние установки компании.
Факторы внешней среды. С данной точки зрения, каждое значимое решение должно приниматься с учетом:
- его эффективности по сравнению со всеми возможными альтернативами (т.е. быть наиболее эффективным из возможных вариантов);
- данных анализа безопасности и соответствующих рисков принятия (не принятия) данного решения для бизнеса компании в целом;
- ограничений, задаваемых внешней средой (законодательством, государственными органами и др.), акционерами (советом директоров), а также внутренними регламентами компании.
Следовательно, задача внутренних аудиторов при анализе решений на данной фазе заключается в оценке соответствия перечисленным принципам принимаемых в компании решений по разным видам сделок. Поэтому необходимо обратить особое внимание на такие аспекты процесса принятия решений, как:
- достаточность информационной поддержки данного процесса в компании;
- эффективность системы сбора и обработки необходимой информации;
- соблюдение сроков подготовки информации;
- формы и методы подачи информации;
- уровень технической оснащенности информационного процесса.
Внутренние установки компании. К внутренним установкам относятся ранее принятые решения более высокого уровня, тем или иным образом затрагивающие данное решение. В данном случае задачей внутренних аудиторов является выяснение наличия (отсутствия) в рамках процедуры подготовки и согласования решения проверки на соответствие внутренним установкам. В числе внутренних установок компании необходимо учитывать следующее:
- утвержденную специальным приказом или исторически сложившуюся в компании политику в отношении вопросов, затрагиваемых рассматриваемым проектом решения;
- принятые стратегические или тактические установки;
- оперативные, тактические и стратегические планы компании;
- инвестиционные планы и проекты;
- сформулированные вышестоящими инстанциями критерии отбора для дальнейшего рассмотрения возможных альтернатив, а также сравнения и оценки вариантов.
Перечисленным, разумеется, не исчерпываются методологические установки, которые необходимо использовать в ходе внутреннего аудита. Так, для разработки рекомендаций, касающихся отдельных аспектов деятельности компании, вполне применимо сопоставление идеальных схем выработки и принятия решений в различных областях хозяйственной деятельности с реально существующими в компании.
Для оценки механизма принятия решений необходимо рассмотреть как общие процедуры принятия решений в отдельных сферах работы компании, так и схемы принятия решений по отдельным сделкам. Это дает возможность: во-первых, сопоставить формально существующие процедуры с реально происходящими управленческими процессами; во-вторых, оценить степень проработанности и обоснованности решений, касающихся конкретных крупных сделок. При этом нужно помнить, что степень детализации в описании процессов принятия решений в отдельных сферах работы компании различна, как и число конкретных сделок.
При внутреннем аудите бухгалтерской отчетности, как и при внешнем аудите, необходимо оценить организацию бухгалтерского учета и систему внутреннего контроля1 проверяемого структурного подразделения.
При этом внутренние аудиторы особое внимание должны обратить на все изменения, которые произошли в структурном подразделении компании по сравнению с предшествующим периодом.
Проверка изменений системы бухгалтерского учета должна проводиться по следующим направлениям.
1. Проверка изменения системы внутреннего контроля.
Внутреннему аудитору следует оценить изменения в средствах внутреннего контроля как по отдельным операциям, так и в целом.
2. Проверка правильности трансформации основной базы данных при изменении системы учета.
Внутреннему аудитору необходимо: во-первых, сверить и сбалансировать контрольную информацию, полученную в результате создания или изменения основной базы данных; во-вторых, проверить отобранные данные на соответствие первоначальным данным или основной базе данных старой и новой систем учета; в-третьих, проверить все изменения, произошедшие в основной базе данных в момент перехода к новой системе учета.
3. Проверка обеспечения точности и полноты в новой системе учета.
Внутреннему аудитору необходимо: во-первых, проверить порядок осуществления операций на дату перехода к новой системе; во-вторых, проверить сопоставимость данных в новой и старой системах учета на протяжении всего периода.
При проведении внутреннего аудита бухгалтерской отчетности аудитору необходимо проверить соответствие отчетности требованиям нормативных документов, регламентирующих ее составление. Для внутреннего аудита бухгалтерской отчетности на соответствие нормативным требованиям необходима поверка по следующим направлениям:
1. Проверка бухгалтерской отчетности на соответствие Федеральному закону «О бухгалтерском учете». При этом аудиторам необходимо проверить соблюдение:
- функций главного бухгалтера;
- порядка взаимоотношений руководитель – главный бухгалтер;
- правил ведения первичных и сводных документов;
- коммерческой тайны;
- требований, предъявляемых к систематическому и аналитическому учету.
2. Проверка бухгалтерской отчетности на соответствие Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. При этом особое внимание следует уделить соблюдению:
- сроков и форм представления бухгалтерской отчетности;
- требований, предъявляемых к составлению бухгалтерской отчетности;
- требований, предъявляемых к подготовке сводной (консолидированной) бухгалтерской отчетности.
3. Проверка отчетности на соответствие Гражданскому кодексу Российской Федерации. Внутренние аудиторы должны обратить внимание на соблюдение:
- порядка отражения отчетности дочерних и зависимых обществ, филиалов, представительств и других обособленных подразделений;
- порядка расчета чистых активов.
4. Проверка отчетности на соответствие ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации».
Внутренние аудиторы должны убедиться в соблюдении:
- требований ПБУ 4/99;
- требований, предъявляемых к отчетности;
- требований контроля достоверности данных отчетности.
5. Проверка отчетности на соответствие приказу Минфина России «О годовой бухгалтерской отчетности организаций». Должно быть проверено соблюдение требований:
- по составу форм бухгалтерской отчетности;
- по составу показателей отчетности;
- по порядку заполненных форм отчетности;
- по порядку корректировки данных отчетности.
6. Проверка налоговых деклараций на соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации.
Внутренние аудиторы должны проверить соблюдение требований, предъявляемых к составлению и представлению налоговых деклараций. При проведении внутреннего аудита необходимо оценивать надежность системы внутреннего контроля компании.
Классификация основных факторов, влияющих на контрольную среду, может быть следующей:
- степень соблюдения требований законодательных и нормативных актов;
- система подготовки внутренней управленческой отчетности;
- система подготовки бухгалтерской отчетности;
- кадровая политика и практика;
- распределение ответственности и полномочий;
- организационная структура подразделения, отвечающего за ведение бухгалтерского учета;
- стиль и принципы управления.