Резервные требования применяются для регулирования общей ликвидности банковской системы. Увеличивая норматив обязательных резервов, регулятор уменьшает денежную массу, поскольку денежный мультипликатор находится в обратной зависимости от норматива обязательных резервов. Рассмотрим нормативное регулирование и порядок бухгалтерского учета обязательных резервов в Банке России, а также последние изменения, произошедшие в порядке их бухгалтерского учета.
Нормативы обязательных резервов, депонируемых в Банке России, являются одним из основных инструментов денежно-кредитной политики Банка России. Это предусмотрено ст. 35 Федерального закона от 10.07.2002 № 86-ФЗ «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)» (далее — Закон № 86-ФЗ).
О нормативе обязательных резервов банка упоминается и в ст. 25 Федерального закона от 02.12.1990 № 395-I «О банках и банковской деятельности». Согласно ей банк обязан:
— выполнять норматив обязательных резервов, депонируемых в Банке России, в том числе по срокам, объемам и видам привлеченных денежных средств;
— иметь в Банке России счет для хранения обязательных резервов.
Размер обязательных резервов в процентном отношении к обязательствам кредитной организации (норматив обязательных резервов), а также порядок депонирования обязательных резервов в Банке России установлены решением Совета директоров в Положении Банка России от 07.08.2009 № 342-П «Об обязательных резервах кредитных организаций» (далее — Положение № 342-П). Выполнение кредитной организацией резервных требований является необходимым условием осуществления банковских операций (п. 1.2 Положения № 342-П). Такая обязанность возникает у банка со дня получения лицензии на осуществление банковских операций и прекращается только с ее отзывом (аннулированием).
Изменения в порядке депонирования и учета обязательных резервов
Относительно общего порядка учета обязательных резервов п. 1.3 Положения № 342-П установлено, что кредитная организация осуществляет депонирование обязательных резервов в Банке России: денежными средствами в валюте Российской Федерации путем их перечисления на счет (счета) для хранения обязательных резервов, открытый (открытые) в Банке России, в безналичном порядке; на счетах по учету обязательных резервов, открываемых отдельно по обязательствам кредитной организации в валюте Российской Федерации и по обязательствам кредитной организации в иностранной валюте.
Указанием Банка России от 25.11.2009 № 2341-У (далее — Указание № 2341-У) в Положение № 342-П были внесены изменения, которые вступили в силу с 1 января 2010 г. и заключаются в следующем.
Из понятия «период усреднения», изложенного в п. 1.5 Положения № 342-П, исключены льготные сроки для крупных кредитных организаций с широкой сетью подразделений. С вступлением в силу Указания Банка России от 12.11.2009 № 2332-У «О перечне, формах и порядке составления и представления форм отчетности кредитных организаций в Центральный банк Российской Федерации» понятие «крупные кредитные организации с широкой сетью подразделений» перестало использоваться. Под периодом усреднения теперь понимается период с десятого числа месяца, следующего за отчетным, по десятое число второго месяца, следующего за отчетным, включительно, а при проведении внеочередного регулирования размера обязательных резервов — период, устанавливаемый Банком России. Он стал одинаковым для всех банков, о крупных кредитных организациях с широкой сетью подразделений соответственно уже ничего не говорится.
Изменены и сроки расчета размера обязательных резервов (п. 3.9). Теперь расчет представляется кредитной организацией на десятый рабочий день месяца, следующего за отчетным.
Также признаны утратившими силу два пункта (9.1 и 9.2) из заключительных положений, касающихся крупных кредитных организаций с широкой сетью подразделений.
Произошли изменения в порядке определения состава резервируемых обязательств. Ранее в них включались пассивные остатки всех счетов 520 «Выпущенные облигации». Теперь же — только выпущенные облигации сроком до трех лет. С ограничением срока облигаций для включения в состав резервируемых обязательств связана и новая редакция подп. 2.1.5, в котором говорится про корректировку остатков по счетам учета долгосрочных выпущенных облигаций.
И ранее при осуществлении контроля за выполнением нормативов обязательных резервов документы кредитной организации, составленные на иностранных языках, по запросу Банка России должны были представляться с переводом на русский язык. Однако теперь п. 6.10 дополнен информацией о целесообразности включения тех или иных документов в такой запрос. Целесообразность определяет Банк России исходя из необходимости понимания сущности банковской операции и другой сделки, ее количественных параметров.
Последним документом на момент написания статьи, который установил нормативы обязательных резервов и коэффициент усреднения для расчета усредненной величины обязательных резервов, является Указание Банка России от 17.09.2009 № 2295-У «Об установлении нормативов обязательных резервов (резервных требований) Банка России» (далее — Указание № 2295-У). Отметим, что в последние два года (с 15.10.2008) наблюдается устойчивая тенденция к увеличению нормативов обязательных резервов: за этот период норматив был увеличен с 0,5 до 2,5%.
Проверки выполнения нормативов и меры воздействия на нарушителей
Особенности проведения проверок выполнения кредитными организациями нормативов обязательных резервов раскрыты в Инструкции Банка России от 25.08.2003 № 105-И «О порядке проведения проверок кредитных организаций (их филиалов) уполномоченными представителями Центрального банка Российской Федерации».
Такие проверки проводятся не реже одного раза в год для контроля за полнотой и своевременностью выполнения нормативов обязательных резервов.
Контроль выполнения кредитной организацией нормативов обязательных резервов заключается в проверке соответствия данных, содержащихся в Расчете размера обязательных резервов, подлежащих депонированию в Банке России, данным ежедневных балансов и других документов и материалов, имеющихся у кредитной организации. Проводится проверка правильности отражения обязательств по счетам бухгалтерского учета в балансе кредитной организации.
Рассмотрим последствия неправильного расчета и отражения кредитными организациями нормативов обязательных резервов.
Нарушением нормативов обязательных резервов в соответствии с п. 4.5 Положения № 342-П являются: недовзнос, не перечисленный кредитной организацией на счета по учету обязательных резервов в период регулирования обязательных резервов (за исключением недовзноса, установленного по результатам проверки); недовзнос, установленный по результатам проверки; невыполнение кредитной организацией обязанности по усреднению обязательных резервов.
В ст. 38 Закона № 86-ФЗ указаны права Банка России при нарушении кредитной организацией нормативов обязательных резервов: списать в бесспорном порядке с корреспондентского счета кредитной организации, открытого в Банке России, сумму недовнесенных средств; взыскать с кредитной организации в судебном порядке штраф в размере, установленном Банком России.
Таким образом, сумма недовнесенных средств списывается Банком России с корреспондентского счета кредитной организации в бесспорном порядке, а штраф взыскивается только в судебном порядке. При этом штраф не может превышать сумму, рассчитанную на основании двойной ставки рефинансирования Банка России, действовавшей на момент принятия судом соответствующего решения.
Конкретный порядок расчета штрафа установлен в п. 6.4 Положения № 342-П. Кредитная организация может избежать штрафа лишь в случае, если сумма рассчитанного штрафа составляет менее 100 рублей.
Нарушение порядка обязательного резервирования учитывается при определении финансового состояния кредитных организаций по Указанию Банка России от 30.04.2008 № 2005-У «Об оценке экономического положения банков» (далее — Указание № 2005-У).
Исполнена банком обязанность по выполнению резервных требований или нет, характеризуется показателем обязательных резервов. Он выражается в календарных днях длительности неуплаты за квартал, предшествующий отчетной дате, на которую рассчитываются группы показателей оценки капитала, активов, доходности и ликвидности (п. 3.4.11 Указания № 2005-У). Если у банка в анализируемом периоде нет неуплаченного недовзноса в обязательные резервы, не нужно рассчитывать показатель обязательных резервов — он исключается из расчета обобщающего результата по группе показателей оценки ликвидности. В итоге показатель обязательных резервов влияет на оценку ликвидности кредитной организации и, следовательно, на оценку его финансового положения.
Выполнение банком резервных требований также могут проанализировать представители Банка России и Агентства по страхованию вкладов для осуществления оценки финансового положения банка при решении вопроса о целесообразности участия государственной корпорации «Агентство по страхованию вкладов» в осуществлении мер по предупреждению его банкротства (п. 4.5.7 одноименного Указания Банка России от 29.10.2008 № 2107-У).
Изменения в порядке бухгалтерского учета обязательных резервов
А каков порядок отражения обязательных резервов в бухгалтерском учете кредитных организаций? Примечательно, что ранее порядок отражения обязательных резервов в Банке России регулировался отдельным Указанием Банка России, а с 1 октября 2010 г. их бухучет ведется согласно Положению Банка России от 26.03.2007 № 302-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации» (далее — Положение № 302-П). Разумеется, не обошлось без внесения соответствующих изменений в само Положение № 302-П, для чего регулятор выпустил Указание Банка России от 06.07.2010 № 2477-У (далее — Указание № 2477-У).
Напомним, что Указание Банка России от 29.03.2004 № 1408-У «О порядке отражения в бухгалтерском учете кредитных организаций операций по депонированию обязательных резервов в Банке России» (далее — Указание № 1408-У) действовало более шести лет (с 01.07.2004 по 30.09.2010). Выпустив Положение № 342-П и Указание № 2477-У, Банк России своим Указанием от 06.07.2010 № 2478-У с 1 октября 2010 г. признал прежний порядок утратившим силу.
При отражении в бухгалтерском учете обязательных резервов теперь напрямую следует руководствоваться Положением № 302-П, конкретный порядок применения его норм разъяснен в Письме Банка России от 11.08.2010 № 113-Т «Об отражении в бухгалтерском учете кредитной организации операций по депонированию обязательных резервов в Банке России» (далее — Письмо № 113-Т).
Все изменения к Положению № 302-П, касающиеся обязательных резервов, вступили в силу также с 1 октября 2010 г. Разберемся, что они собой представляют.
Суть изменений в отношении балансовых счетов, на которых происходит отражение операций по учету обязательных резервов в Банке России, сводится к некоторым поправкам к характеристике счета 302 «Счета кредитных организаций по другим операциям». В Положении № 302-П теперь уточнено, что балансовые счета по учету обязательных резервов открываются только в балансе головного офиса кредитной организации.
Отметим, что и ранее Указание № 1408-У предписывало открытие балансовых счетов по учету обязательных резервов и внебалансовых счетов по учету расчетов по обязательным резервам только в балансе головного офиса кредитной организации.
Внесено изменение в характеристику активного счета 302 «Счета кредитных организаций по другим операциям», предназначенного для учета движения обязательных резервов кредитной организации, перечисленных в Банк России. Перечисление и возвращение платежей по урегулированию расчетов по обязательным резервам производится с 1 октября 2010 г. через подразделения Банка России, а не через «уполномоченные структурные» подразделения Банка России, как было ранее. В остальном характеристика счета 302 по-прежнему предусматривает, что порядок депонирования обязательных резервов устанавливается нормативными актами Банка России (а именно Положением № 342-П). Учет обязательных резервов ведется в валюте Российской Федерация, а в аналитическом учете по каждому счету ведется один лицевой счет.
С 1 октября 2010 г. план счетов не предусматривает отражение во внебалансовом учете перевзноса в обязательные резервы, исключены следующие активные внебалансовые счета: 91007 «Сумма перевзноса в обязательные резервы по счетам в валюте Российской Федерации»; 91008 «Сумма перевзноса в обязательные резервы по счетам в иностранной валюте».
Также изменено наименование пассивного внебалансового счета 91010: ранее он именовался «Штрафы, не уплаченные за недовзнос в обязательные резервы», теперь носит название «Штрафы за нарушение нормативов обязательных резервов».
Соответственно исключены строки счетов 91007, 91008 и изменена строка 91010 в Приложении № 9 «Баланс кредитной организации РФ» к Положению № 302-П.
В новой редакции изложена характеристика внебалансового счета 910 «Расчеты по обязательным резервам», содержащаяся в п. 9.18 Положения № 302-П.
По-прежнему этот счет предназначен для учета расчетов с Банком России по обязательным резервам. Но если в старой редакции Положения № 302-П характеристикой счета 910 предусматривались счета второго порядка для отражения сумм как недовзноса, так и перевзноса в обязательные резервы в рублях и иностранной валюте, то с 1 октября 2010 г. остались только счета для отражения сумм недовзноса. Также на счете 910 предусмотрен счет второго порядка для учета сумм неуплаченных штрафов за нарушение нормативов обязательных резервов. Ранее формулировка была иной: «сумм неуплаченных штрафов за нарушение порядка резервирования».
Получается, что на сегодня все счета 910 являются пассивными. Они используются для отражения сумм недовзноса в обязательные резервы (по счетам в валюте РФ и по счетам в иностранной валюте), а также сумм штрафов за нарушение нормативов обязательных резервов.
В характеристике внебалансовых счетов, предназначенных для учета расчетов по обязательным резервам, указано, что они открываются только в балансе головного офиса кредитной организации. Аналогичное требование об открытии счетов только в балансе головного офиса было упомянуто выше в отношении балансовых счетов 302 «Счета кредитных организаций по другим операциям».
Ранее регулятор указывал, что суммы недовзноса (перевзноса), а также суммы неоплаченных штрафов отражаются в порядке, установленном нормативными актами Банка России, регламентирующими операции по депонированию обязательных резервов. В свежей редакции ссылки на такие нормативные акты отсутствуют. Причина ясна — Указание № 1408-У являлось нормативным актом Банка России, а Письмо № 113-Т таковым не является. Ранее упоминалось, что указанное Письмо лишь разъясняет порядок применения норм Положения № 302-П при отражении в бухгалтерском учете кредитной организации операций по депонированию обязательных резервов в Банке России.
В соответствии со ст. 7 Закона № 86-ФЗ Банк России по вопросам, отнесенным к его компетенции, издает нормативные акты в форме указаний, положений и инструкций. То есть нормативными актами Банка России признаются только указания, положения и инструкции. Согласно Положению Банка России от 18.07.2000 № 115-П «О порядке подготовки и вступления в силу официальных разъяснений Банка России» Банк России издает также официальные разъяснения по вопросам применения федеральных законов и иных нормативных правовых актов. Эти разъяснения нормативными актами также не являются, однако «обязательны для применения субъектами, на которых распространяет свою силу нормативный правовой акт, по вопросам применения которого издано официальное разъяснение».
Отдельно в Положении № 302-П теперь отмечено, что операции по счету 910 отражаются на основании выписок по внебалансовым счетам, полученных от подразделений Банка России. Этот момент также урегулирован в преамбуле Письма № 113-Т. В ней указано, что отражение в бухгалтерском учете операций по регулированию размера обязательных резервов, а также штрафов за нарушение нормативов обязательных резервов осуществляется на основании полученных от подразделения Банка России выписок из лицевых счетов балансовых счетов по учету обязательных резервов и (или) внебалансовых счетов по учету расчетов по обязательным резервам.
Итак, с 1 октября 2010 г. порядок применения норм Положения № 302-П при отражении в бухгалтерском учете кредитной организации операций по депонированию обязательных резервов в Банке России разъясняется Письмом № 113-Т. Напомним, что ранее такой порядок не разъяснялся, а устанавливался Указанием № 1408-У.
Структура названных документов одинакова, в них рассмотрен бухгалтерский учет кредитной организацией: недовзноса в обязательные резервы; перевзноса в обязательные резервы; зачета между причитающимися по расчету платежами по счетам по учету обязательных резервов по обязательствам в валюте Российской Федерации и иностранной валюте; штрафов за нарушение нормативов обязательных резервов.
Бухгалтерский учет недовзноса в обязательные резервы
Порядок отражения в бухгалтерском учете перечисления кредитной организацией (взыскания подразделением Банка России) денежных средств на счета по учету обязательных резервов не претерпел изменений. В зависимости от валюты счетов, по которым формируются обязательные резервы, проводка осуществляется по дебету следующих счетов: 30202 «Обязательные резервы кредитных организаций по счетам в валюте Российской Федерации, перечисленные в Банк России»; 30204 «Обязательные резервы кредитных организаций по счетам в иностранной валюте, перечисленные в Банк России».
Кредитуемый счет выбирается в зависимости от вида кредитной организации и от счета, с которого производится перечисление: с корреспондентских счетов, открытых в Банке России: 30102 «Корреспондентские счета кредитных организаций в Банке России»; 30104 «Корреспондентские счета расчетных небанковских кредитных организаций»; 30106 «Корреспондентские счета расчетных центров ОРЦБ в Банке России»; 30125 «Корреспондентские счета небанковских кредитных организаций, осуществляющих депозитные и кредитные операции»; со счетов, открытых в других кредитных организациях: 30110 «Корреспондентские счета в кредитных организациях — корреспондентах»; 30402 «Счета участников РЦ ОРЦБ»; 30213 «Счета участников расчетов в расчетных небанковских кредитных организациях».
Порядок отражения в бухгалтерском учете перечисления кредитной организацией (взыскания подразделением Банка России) денежных средств с корреспондентского субсчета филиала также принципиально не изменился.
Перечисление кредитной организацией (взыскание подразделением Банка России) денежных средств с корреспондентского субсчета филиала отражается в бухгалтерском учете в балансе филиала бухгалтерскими записями по дебету счета 30221 «Незавершенные расчеты кредитной организации» в корреспонденции с одним из следующих счетов: 30102 «Корреспондентские счета кредитных организаций в Банке России»; 30104 «Корреспондентские счета расчетных небанковских кредитных организаций»; 30106 «Корреспондентские счета расчетных центров ОРЦБ в Банке России»; 30125 «Корреспондентские счета небанковских кредитных организаций, осуществляющих депозитные и кредитные операции».
На основании выписки из лицевых счетов балансовых счетов по учету обязательных резервов, полученной от подразделения Банка России, в головном офисе кредитной организации осуществляются следующие бухгалтерские записи:
Дт 30202 «Обязательные резервы кредитных организаций по счетам в валюте Российской Федерации, перечисленные в Банк России»
Дт 30204 «Обязательные резервы кредитных организаций по счетам в иностранной валюте, перечисленные в Банк России»
Кт 30301 «Расчеты с филиалами, расположенными в Российской Федерации».
Этим же днем в балансе филиала осуществляется бухгалтерская запись, связывающая учет в головном офисе и в филиале:
Дт 30302 «Расчеты с филиалами, расположенными в Российской Федерации»
Кт 30221 «Незавершенные расчеты кредитной организации».
Учет суммы недовзноса в обязательные резервы также отражается на внебалансовых счетах бухгалтерскими записями по дебету счета 99998 «Счет для корреспонденции с пассивными счетами при двойной записи» в корреспонденции с одним (или с обоими) из нижеприведенных счетов: 91003 «Недовнесенная сумма в обязательные резервы по счетам в валюте Российской Федерации»; 91004 «Недовнесенная сумма в обязательные резервы по счетам в иностранной валюте».
Если сумма недовзноса погашается кредитной организацией, то необходимо списать суммы недовзноса с внебалансовых счетов обратными бухгалтерскими записями:
Дт 91003 «Недовнесенная сумма в обязательные резервы по счетам в валюте Российской Федерации»
Дт 91004 «Недовнесенная сумма в обязательные резервы по счетам в иностранной валюте»
Кт 99998 «Счет для корреспонденции с пассивными счетами при двойной записи».
Бухгалтерский учет перевзноса в обязательные резервы
Поступление денежных средств на корреспондентский счет в Банке России отражается по дебету корреспондентского счета (в зависимости от вида кредитной организации) и по кредиту счетов по учету обязательных резервов (в зависимости от валюты счетов, по которым они формируются).
Счета, по дебету которых отражается поступление денежных средств в Банк России: 30102 «Корреспондентские счета кредитных организаций в Банке России»; 30104 «Корреспондентские счета расчетных небанковских кредитных организаций»; 30106 «Корреспондентские счета расчетных центров ОРЦБ в Банке России»; 30125 «Корреспондентские счета небанковских кредитных организаций, осуществляющих депозитные и кредитные операции».
Счета, по кредиту которых отражается поступление денежных средств в Банк России: 30202 «Обязательные резервы кредитных организаций по счетам в валюте Российской Федерации, перечисленные в Банк России»; 30204 «Обязательные резервы кредитных организаций по счетам в иностранной валюте, перечисленные в Банк России».
Отличие от порядка бухгалтерского учета перевзноса в обязательные резервы состоит в том, что ранее суммы перевзноса отражались на внебалансовых счетах, которые отменены Указанием № 2477-У: 91007 «Сумма перевзноса в обязательные резервы по счетам в валюте Российской Федерации»; 91008 «Сумма перевзноса в обязательные резервы по счетам в иностранной валюте».
Следовательно, стали неактуальны проводки по списанию с внебалансовых счетов суммы перевзноса в обязательные резервы.
Бухгалтерский учет зачета между причитающимися по расчету платежами
Суммы, зачтенные подразделением Банка России между причитающимися по результатам регулирования платежами, отражаются по балансовым счетам 30202 и 30204 в зависимости от соотношения остатков по этим счетам:
Дт 30202 «Обязательные резервы кредитных организаций по счетам в валюте Российской Федерации, перечисленные в Банк России»
Кт 30204 «Обязательные резервы кредитных организаций по счетам в иностранной валюте, перечисленные в Банк России»
или
Дт 30204 «Обязательные резервы кредитных организаций по счетам в иностранной валюте, перечисленные в Банк России»
Кт 30202 «Обязательные резервы кредитных организаций по счетам в валюте Российской Федерации, перечисленные в Банк России».
Полученное в результате проведенного подразделением Банка России зачета сальдо (недовзнос или перевзнос) подлежит отражению кредитной организацией по балансовым и внебалансовым счетам в порядке, описанном выше.
Бухгалтерский учет штрафов за нарушение нормативов обязательных резервов
Если с кредитной организации взыскивается штраф за нарушение нормативов обязательных резервов, его сумма отражается на внебалансовых счетах следующей бухгалтерской записью:
Дт 99998 «Счет для корреспонденции с пассивными счетами при двойной записи»
Кт 91010 «Штрафы за нарушение нормативов обязательных резервов».
Существенным изменением в порядке бухгалтерского учета операций по депонированию обязательных резервов в Банке России является установление порядка отражения расходов в виде штрафов за нарушение нормативов обязательных резервов. Согласно п. 4.2 Письма № 113-Т в такой ситуации необходимо руководствоваться п. 8.1 Приложения 3 к Положению № 302-П. Штрафы необходимо относить на расходы в суммах, присужденных судом или признанных кредитной организацией в день присуждения (вступления решения суда в законную силу) или признания. В отчете о прибылях и убытках штрафы отражаются по соответствующим символам подраздела 1 «Штрафы, пени, неустойки» раздела 7 «Прочие расходы» главы II «Расходы» в зависимости от вида операций.
Начисление штрафов происходит по дебету счета 70606 «Расходы» и кредиту счета 60322 «Расчеты с прочими кредиторами».
Также конкретизирован порядок учета уплаты (взыскания) штрафов. Ранее такой порядок описывался всего одним абзацем в следующей формулировке: «Уплата (взыскание) штрафов за нарушение нормативов обязательных резервов отражается на счете по учету штрафов, пеней, неустоек, уплаченных в корреспонденции со счетами, с которых осуществлена уплата (взыскание)». В п. 4.3 Письма № 113-Т, вступившего в силу с 1 октября 2010 г., приведены конкретные проводки. Если начисление расхода производилось по кредиту счета 60322, уплата закрывает кредиторскую задолженность, отраженную ранее на этом счете. Выбор счета по кредиту зависит от вида кредитной организации:
Дт 60322 «Расчеты с прочими кредиторами»
Кт 30102 «Корреспондентские счета кредитных организаций в Банке России»
Кт 30104 «Корреспондентские счета расчетных небанковских кредитных организаций»
Кт 30106 «Корреспондентские счета расчетных центров ОРЦБ в Банке России»
Кт 30125 «Корреспондентские счета небанковских кредитных организаций, осуществляющих депозитные и кредитные операции».
Списание с внебалансового счета суммы уплаченного (взысканного) штрафа производится проводкой, аналогичной применяемой во время действия Указания № 1408-У. Разница состоит только в переименовании счета 91010, о котором говорилось выше:
Дт 91010 «Штрафы за нарушение нормативов обязательных резервов»
Кт 99998 «Счет для корреспонденции с пассивными счетами при двойной записи».