Порядок привлечения к ответственности за налоговые правонарушения

2002 г.

Автор:
Источник: Журнал «Аудитор» № 7 2002г
Опубликовано: 15 сентября 2005

Ответственность за налоговые правонарушения установлена как налоговым кодексом Р.Ф., так и вступившим в силу с 1-го июля 2002 года Кодексом Р.Ф. об административных правонарушениях. Налоговый и Административный кодексы зачастую предусматривают разные порядок и условия привлечения к ответственности за нарушения в области налогов и сборов. В связи с этим лицо, привлекаемое к ответственности для наиболее эффективной защиты своих прав должно определить, на основании какого кодекса квалифицируются налоговые правонарушения – НК РФ или КоАП РФ. Это позволит четко очертить как круг своих прав и обязанностей, так и пределы полномочий органов, рассматривающих дела и привлекающих к ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Кто может быть привлечен к ответственности

Как Налоговый кодекс РФ, так и вступивший в силу с 1 июля 2002 года Кодекс РФ об административных правонарушениях четко очерчивают круг лиц, которых можно привлечь к ответственности за налоговые правонарушения.

В соответствии со ст. 107 НК РФ ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации и физические лица. При этом физическое лицо может быть привлечено к налоговой ответственности с шестнадцатилетнего возраста.

Под физическими лицами НК РФ понимает граждан РФ, иностранных граждан и лиц без гражданства (ст. 11).

Необходимо отметить, что согласно п. 2 ст. 111 НК РФ не может быть привлечено к ответственности физическое лицо, находившееся в момент совершения правонарушения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчета в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния.

Организациями для целей налогового законодательства признаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории РФ. Как видно из определения, обособленные подразделения юридических лиц, созданных в соот ветствии с законодательством РФ, не могут выступать самостоятельными субъектами налоговых правонарушений и ответственности.

В соответствии со ст. 2.1. КоАП РФ к ответственности за административные правонарушения в области налогов и сборов также могут привлекаться как физические, так и юридические лица.

При этом нужно учитывать, что назначение административного наказания юридическому лицу не освобождает от административной ответственности за данное правонарушение виновное физическое лицо, равно как и привлечение к административной или уголовной ответственности физического лица не освобождает от административной ответственности за данное правонарушение юридическое лицо. Поясним данное положение.

Предположим, что юридическое лицо привлекается к административной ответственности за нарушение порядка работы с денежной наличностью на основании ст. 15.1 КоАП РФ. Одновременно, несмотря на то что организация своевременно перечисляет штраф, назначенный ей по решению налоговых органов, к административной ответственности за это правонарушение может быть также привлечено должностное лицо, ответственное за организацию работы с денежной наличностью.

КоАП РФ, так же как и ПК РФ, устанавливает, что к ответственности может быть привлечено физическое лицо, достигшее к моменту совершения правонарушения шестнадцати лет.

Защитники и представители

Как ПК РФ, так и КоАП РФ предусматривают возможность для лиц, привлекаемых к ответственности, пользоваться услугами защитников и представителей.

Налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах как лично, так и через законного или уполномоченного представителя. Личное участие налогоплательщика в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, не лишает его права иметь представителя, равно как участие представителя не лишает налогоплательщика права на личное участие в указанных правоотношениях.

Иными словами, в случае привлечении к ответственности налогоплательщик может в любое время и на любой стадии рассмотрения дела назначить, заменить или отказаться от участия своего представителя в этих правоотношениях (полномочия представителя должны быть документально подтверждены).

Законными представителями налогоплательщика-организации признаются лица, уполномоченные представлять указанную организацию на основании закона или ее учредительных документов (ст. 27 ПК РФ).

Законными представителями налогоплательщика – физического лица признаются лица, выступающие в качестве его представителей в соответствии с гражданским законодательством РФ: родители, усыновители, опекуны, попечители физического лица.

Уполномоченным представителем налогоплательщика признается физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами (таможенными органами, органами государственных внебюджетных фондов), иными участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах (ст. 29 ПК РФ).

Пункт 2 ст. 29 ПК РФ содержит исчерпывающий перечень лиц, которые не могут быть уполномоченными представителями по делу о налоговом правонарушении. К ним относятся: должностные лица налоговых и таможенных органов, органов государственных внебюджетных фондов, органов налоговой полиции, судьи, следователи и прокуроры.

Уполномоченный представитель налогоплательщика-организации осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством РФ.

В соответствии со ст. 185 Гражданского кодекса РФ доверенностью признается письменное уполномочие, выдаваемое одним лицом другому лицу для представительства перед третьими лицами. Доверенность от имени юридического лица выдается за подписью его руководителя или иного лица, уполномоченного на это его учредительными документами, заверенной печатью этой организации.

Уполномоченный представитель налого-плателыцика-физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством РФ.

В соответствии со ст. 25.5 КоАП РФ для оказания юридической помощи лицу, в отношении которого ведется производство по делу об административном правонарушении, в производстве по делу об административном правонарушении может участвовать защитник. В качестве последнего допускается адвокат или иное лицо (до 1 июля 2002 года в качестве защитника допускались адвокат или иное лицо, имеющее высшее юридическое образование).

Полномочия адвоката должны удостоверяться ордером, выданным юридической консультацией, а иного лица, оказывающего юридическую помощь, – доверенностью, оформленной в соответствии с законом.

Защиту прав и законных интересов физического лица, в отношении которого ведется производство по делу об административном правонарушении, или потерпевшего, являющегося несовершеннолетним либо по своему физическому или психическому состоянию лишенного возможности самостоятельно реализовать свои права, осуществляют их законные представители.

КоАП РФ отличается от ПК РФ более четкой детализацией норм, связанных с порядком привлечения нарушителей к ответственности. Этот вывод подтверждается в том числе и тем, как определен в КоАП РФ статус законного представителя.

В соответствии со ст. 25.3 КоАП РФ защиту прав и законных интересов физического лица, в отношении которого ведется производство по делу об административном правонарушении, или потерпевшего, являющегося несовершеннолетним, либо по своему физическому или психическому состоянию лишенного возможности самостоятельно реализовать свои права, осуществляют их законные представители: родители, усыновители, опекуны или попечители. При этом, согласно ст. 25.3 КоАП РФ, родственные связи или соответствующие полномочия лиц, являющихся законными представителями физического лица, удостоверяются документами, предусмотренными законом.

Защиту прав и законных интересов юридического лица, в отношении которого ведется производство по делу об административном правонарушении, осуществляют его законные представители: руководитель, а также иное лицо, признанное в соответствии с законом или учредительными документами органом юридического лица. При этом полномочия законного представителя юридического лица подтверждаются документами, удостоверяющими его служебное положение.

Как видно, Налоговый и Административный кодексы предусматривают схожий порядок участия в производстве по делу о налоговых нарушениях защитников и представителей.

Обстоятельства, смягчающие ответственность

В соответствии со ст. 112 ПК РФ смягчающими обстоятельствами по делу о налоговом правонарушении являются:

  • совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;
  • совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;
  • иные обстоятельства, которые судом могут быть признаны смягчающими ответственность.

Отметим, что первые два обстоятельства учитываются при назначении наказания физическим лицам.

В то же время перечень обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, является «открытым». Это означает, что смягчающими ответственность как физических, так и юридических лиц могут быть признаны и другие обстоятельства. При этом правом их признания в качестве смягчающих обладает только суд.

Необходимо обратить внимание также на то, что согласно ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

Перечень обстоятельств, смягчающих административную ответственность, приведен в ст. 4.2 КоАП РФ. К ним отнесены:

  • раскаяние лица, совершившего административное правонарушение;
  • предотвращение лицом, совершившим административное правонарушение, вредных последствий административного правонарушения, добровольное возмещение причиненного ущерба или устранение причиненного вреда;
  • совершение административного правонарушения в состоянии сильного душевного волнения (аффекта) либо при стечении тяжелых личных или семейных обстоятельств;
  • совершение административного правонарушения несовершеннолетним;
  • совершение административного правонарушения беременной женщиной или женщиной, имеющей малолетнего ребенка.

При этом судья, орган, должностное лицо, рассматривающие дело об административном правонарушении, могут признать смягчающими обстоятельства, не указанные в КоАП РФ или в законах субъектов РФ об административных правонарушениях.

Перечень обстоятельств, смягчающих административную ответственность, также является «открытым». При этом правом его расширения обладает не только суд (как в налоговом праве), но и другие лица, уполномоченные рассматривать дела о налоговых правонарушениях (налоговые органы, должностные лица федеральных органов налоговой полиции).

Как видно, перечни обстоятельств, смягчающих ответственность, приведенные в НК РФ и КоАП РФ, не совпадают.

Обстоятельства, отягчающие ответственность за налоговые нарушения

Обстоятельством, отягчающим ответственность, согласно НК РФ признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение (ст. 112 НК РФ). При этом лицо, с которого взыскана налоговая санкция, считается подвергнутым этой санкции в течение 12 месяцев с момента вступления в силу решения суда или налогового органа о применении налоговой санкции.

Порядок применения данной нормы рассмотрим на следующем примере:

21 января 2001 года решением суда к налогоплательщику была применена санкция за непредставление налоговой декларации.

23 января 2002 года происходит рассмотрение в суде дела о совершении тем же налогоплательщиком аналогичного правонарушения. В ходе заседания возникает вопрос: признавать ли обстоятельством, отягчающим ответственность, совершение налогового нарушения повторно?

В соответствии со ст. 6.1 НК РФ срок, исчисляемый месяцами, истекает в соответствующие месяц и число последнего месяца срока. При этом месяцем признается календарный месяц. Если окончание срока приходится на месяц, в котором нет соответствующего числа, то срок истекает в последний день этого месяца. При этом течение срока начинается наследующий день после календарной даты или наступления события, которыми определено его начало.

Исходя из требований ст. 6.1 НК РФ в нашем случае срок исчисляется с 22 января 2001 года и прекращается 22 января 2002 года.

Таким образом, совершение налогоплательщиком правонарушения повторно не будет рассматриваться в качестве обстоятельства, отягчающего ответственность.

В то же время, если бы заседание суда происходило, например, 20 января 2002 года, совершение нарушения повторно рассматривалось бы судом как обстоятельство, отягчающее ответственность.

Необходимо отметить, что при наличии обстоятельства, отягчающего ответственность, размер штрафа увеличивается на 100% (ст. 114 НК РФ). В то же время факт совершения лицом правонарушения, отличного от совершенного ранее, не влияет на размер санкции за последующее правонарушение.

Обстоятельствами, отягчающими административную ответственность, в соответствии со ст. 4.3 КоАП РФ признаются:

  • продолжение противоправного поведения несмотря на требование полномоченных на то лиц прекратить его;
  • повторное совершение однородного административного правонарушения, если за совершение первого административного правонарушения лицо уже подвергалось административному наказанию, по которому не истек один год со дня окончания исполнения постановления о назначении административного наказания;
  • вовлечение несовершеннолетнего в совершение административного правонарушения;
  • совершение административного правонарушения группой лиц;
  • совершение административного правонарушения в условиях стихийного бедствия или при других чрезвычайных обстоятельствах;
  • совершение административного правонарушения в состоянии опьянения.

Говоря о порядке рассмотрения дела об административном нарушении в сфере налогообложения, нужно отметить, что судья, орган, должностное лицо, назначающие административное наказание, в зависимости от характера совершенного административного правонарушения могут не признать данное обстоятельство отягчающим.

Cpok давности привлечения k ответственности

Как Налоговый, так и Административный кодексы ограничивают возможность привлечения к ответственности определенным сроком (сроком давности привлечения к ответственности).

Под давностью привлечения к ответственности понимается истечение указанных в законе сроков после совершения правонарушения, в силу чего лицо, совершившее проступок, освобождается от ответственности.

Таким образом, виновное лицо не может быть привлечено к ответственности после истечения определенных сроков со дня совершения им налогового правонарушения. При этом общее правило определения давностных сроков состоит в том, что эти сроки исчисляются с нуля часов суток, следующих за днем совершения правонарушения, до нуля часов последних суток давностного срока.

Отметим, что ПК РФ и КоАП РФ устанавливают разные сроки, в течение которых лицо, совершившее налоговое нарушение, может привлекаться к ответственности.

В соответствии со ст. 113 ПК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года (срок давности).

При этом исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении нарушений, связанных с неуплатой или неполной уплатой сумм налога либо с грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения. Связано это с тем, что указанные нарушения носят продолжаемый характер и считаются оконченными по завершении налогового периода.

В отношении остальных налоговых правонарушений исчисление срока давности осуществляется со дня совершения налогового правонарушения.

Согласно ст. 4.5. КоАП РФ постановление по делу об административном правонарушении в сфере налогообложения не может быть вынесено по истечении года со дня его совершения. Вместе с тем при длящемся административном правонарушении указанные сроки начинают исчисляться со дня обнаружения административного правонарушения.

КоАП РФ предусматривает, что в случае отказа в возбуждении уголовного дела или прекращения уголовного дела, но при наличии в действиях лица признаков административного правонарушения, давностные сроки начинают исчисляться со дня принятия решения об отказе в возбуждении уголовного дела или о его прекращении.

Автор:

 

Все статьи цикла «Номер 7»

(состоит из 4 статей)

Методы оценки аудиторских рисков (15 сентября 2005)

Организация учета резервов предстоящих расходов (15 сентября 2005)

Гудвилл: экономическая сущность и методы учета (15 сентября 2005)

Порядок привлечения к ответственности за налоговые правонарушения (15 сентября 2005)