Сравнительный анализ учета лизинговых сделок. Часть II.

Сравнительный учет: IAS & US GAAP

Автор:
Опубликовано: 16 сентября 2005

Начало статьи

Несмотря на требования по капитализации лизинговых сделок, их структура по-прежнему обеспечивает наиболее оптимальный ражим налогообложения для лизингодателя, а также возможность «забалансового» финансирования для лизингополучателя.

Хотя забалансовое финансирование, на первый взгляд, повышает платежеспособность компании и позволяет ей привлекать дополнительные заемные средства, при этом не нарушая особые оговорки в других кредитных договорах, устанавливающих ограничения на соотношение заемных и собственных средств, это преимущество компании достаточно сомнительно. В большинстве случаев заинтересованные инвесторы и кредиторы прекрасно осведомлены о требованиях американского стандарта к раскрытию информации и знают, как проводить анализ задолженности, не признанной в отчетности. При составлении договоров и осуществлении анализа они учитывают воздействие такой задолженности на финансовые решения. В 1984 году вступил в действие МСФО 17 «Аренда», в котором установлено, что при выполнении хотя бы одного из нижеследующих условий мы имеем дело с финансовым лизингом:

  1. По окончании срока действия договора лизинга право собственности на предмет лизинга переходит к лизингополучателю.
  2. В договоре лизинга предусматривается право выкупа предмета лизинга по льготной цене, при этом существует объективная определенность того, что данное право будет реализовано.
  3. Срок действия договора лизинга составляет большую часть срока полезной службы предмета лизинга.
  4. В начале срока действия договора лизинга дисконтированная стоимость минимальных лизинговых платежей превышает или составляет практически всю справедливую стоимость предмета лизинга за вычетом грантов и налоговых кредитов, предоставленных лизингодателю.

В то время, как критерии (1) и (2) практически слово в слово повторяют соответствующие критерии в американском GAAP, формулировка последних критериев носит достаточно субъективный характер и сложна для применения. Подход МСФО 17 достаточно сильно отличается от используемого в американском стандарте SFAS 13. как уже говорилось ранее, американским GAAP устанавливается пороговое значение в 75% от срока полезного использования, а не столь размытое понятие, как «большая часть срока полезной службы» в МСФО 17. Пороговое значение «дисконтированной стоимости минимальных лизинговых платежей» установлено на уровне 90%, а не как «превышающее или составляющее практически всю справедливую стоимость предмета лизинга» согласно МСФО. Экономические объекты, желающие применять МСФО 17, могут в качестве руководства к действию обратиться к SFAS 13 и другим источникам информации по бухгалтерскому учету, однако данные стандарты нельзя рассматривать как окончательный ответ на все вопросы. При отсутствии интерпретации КМСФО можно утверждать, что выражение «большая часть» подразумевает 80% или 90%, а не 75% срока полезного использования. В то же время «практически вся справедливая стоимость» подразумевает 95% или даже 90%, а не 90% справедливой стоимости по состоянию на начало действия договора лизинга. Экономический субъект, применяющий МСФО к финансовому лизингу, рискует столкнуться с данной неопределенностью, и этому он не может достаточно обосновано классифицировать лизинговые сделки.

В настоящее время КМСФО разрабатывает требования к раскрытию информации в проекте международного стандарта ED 56, в соответствии с которым они будут полностью повторять американские. Не следует забывать, что согласно американскому GAAP и МСФО классификация лизинговой сделки в первую очередь определяется сопутствующими ей обстоятельствами. И в американском GAAP, и в МСФО отнесение сделки к категории финансового лизинга зависит от ее содержания, а не формы договора. Так, если практически все выгоды и риски, связанные с правом собственности, переходят к лизингополучателю, согласно американскому GAAP и МСФО мы имеем дело с финансовым лизингом. Далее мы увидим, что российское законодательство по учету лизинговых операций сильно отличается от американского GAAP и МСФО.

В Российской Федерации сделки финансового лизинга появились только в начале 90-х годов. Правовая база по лизингу существовала с 1964 года, однако первый нормативный акт по финансовому лизингу в постсоветскую эпоху был принят лишь в 1994г. после Указа Президента №1929 «О развитии финансового лизинга в инвестиционной деятельности». В гражданском кодексе есть юридическое определение финансового лизинга. Наиболее значительным нормативным актом по финансовому лизингу стало Постановление Правительства РФ №633, в соответствии с которым к имуществу, составляющему объект финансового лизинга, разрешалось применять механизм ускоренной амортизации с коэффициентом не выше трех, а также полностью вычитать лизинговые платежи при расчете налога на прибыль. Полный вычет лизинговых платежей для целей налогообложения предоставляет финансовому лизингу огромные преимущества по сравнению с другими формами финансирования, которые имеют существенные ограничения по включению процентов с состав себестоимости. Недавно принятый Федеральный закон о лизинге расширяет юридическую базу по финансовому лизингу. Несмотря на наличие нормативных актов, защищающих права лизингодателя в отношении его инвестиций, контроль за соблюдением данных прав может представлять собой достаточно длительную и дорогостоящую процедуру.

Первым российским нормативным актом по отражению в бухгалтерском учете и отчетности лизинговых операций стал Приказ Минфина №105 (от 25 сентября 1995 г.), в котором лизинговые сделки классифицировались как краткосрочные (срок действия договора мене 1 года) или долгосрочные (право собственности на предмет лизинга переходит по истечении срока лизинга в соответствии с условиями договора).

По сути, в балансе лизингополучателя отражался долгосрочный лизинг, а в балансе лизингодателя – краткосрочный лизинг. В настоящее время при отражении операций по договору лизинга применяется Приказ Минфина №15 от 17 февраля 1997 года, в котором устанавливается следующее положение: «Условия постановки лизингового имущества на баланс лизингодателя или лизингополучателя определяются по согласованию между сторонами договора лизинга». Далее в Приказе №15 содержатся подробные инструкции о том, какие счета в российском плане счетов следует использовать при отражении различных операций. Например, передача лизингового имущества лизингополучателю отражается на счете 47 «реализация и прочее выбытие основных средств». Начисление лизинговых платежей, причитающихся лизингодателю, отражается на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Каждая запись на счетах учета лизингового имущества или лизинговых платежей определяется «условиями лизинга». Постановку лизингового имущества на баланс лизингодателя или лизингополучателя зависит исключительно от формы договора лизинга. Таким образом, в отличие от американского GAAP и МСФО экономическое содержание сделки вообще не принимается во внимание. В основе любого обоснованного решения лежит информация, которая направлена на сокращение степени неопределенности при прогнозировании будущих событий. Целью финансовой отчетности, составленной в соответствии с американским GAAP и МСФО, является предоставление достоверной информации о хозяйственной деятельности предприятий. Российское законодательство по бухгалтерскому учету, как и стандарты учета во многих других странах, в первую очередь ориентировано на соблюдение налоговых инструкций. Хотя одна из основных задач финансового менеджера заключается в соблюдении налогового законодательства, не меньшее значение имеет обеспечение соответствие финансовой отчетности стандартам МСФО и GAAP с тем, чтобы у пользователей была необходимая информация для принятия эффективных экономических решений.

Арт Франчек (Art Franczek) является профессором AIBEc и директором программы Certificate in Accounting, а также сопредседателем Customs Committee Американской Торговой Палаты в Москве. Автор имеет более двадцати лет практического опыта работы на высших финансовых должностях в международных компаниях.

Автор:

 

Все статьи цикла «Сравнительный анализ учета лизинговых сделок»

(состоит из 3 статей)

МСФО и US GAAP: анализ различий в подготовке и представлении финансовой отчетности (7 марта 2006)

Сравнительный анализ учета лизинговых сделок. Часть I. (16 сентября 2005)

Сравнительный анализ учета лизинговых сделок. Часть II. (16 сентября 2005)